Приложение КІК — контролируемые иностранные компании

Кто подает приложение КІК

Приложение КІК к прибыльной декларации и Отчет о КИК за 2024 год подают только те плательщики налога на прибыль, которые признаны контролирующим лицом согласно ст. 39² НКУ. Вообще-то,

Чтобы определить, является ли плательщик налога на прибыль контролирующим лицом, при подаче отчетности за 2024 год нужно ориентироваться на все требования п.п. 39².1.2 НКУ. В прошлых годах (а именно при подаче отчетности за 2022 и 2023) при определении, является ли плательщик налога на прибыль контролирующим лицом, дополнительно следовало учитывать положения п. 54 подразд. 10 разд. ХХ НКУ.

Следовательно, при подаче отчетности за 2024 год контролирующим лицом признается юрлицо — резидент Украины, которое:

— владеет долей в иностранном юрлице в размере больше чем 50 %,

или

— владеет долей в иностранном юрлице в размере больше чем 10 %, при условии, что несколько физлиц-резидентов и/или юрлиц-резидентов владеют долями в иностранном юрлице, размер которых в совокупности представляет 50 % и больше,

или

— отдельно или совместно с другими резидентами Украины — связанными лицами* осуществляет фактический контроль над иностранным юрлицом.

* С 1 января 2025 года Законом Украины от 18.06.2024 № 3813-ІХ внесены изменения в определение термина «связанные лица» (п.п. 14.1.159 НКУ), в соответствии с которыми состоится изменение определенных критериев, по которым лицо признают связанным для определенного субъекта хозяйствования. Эти изменения не влияют на отчетность за 2024 год.

Следовательно, если плательщик налога на прибыль попадает в когорту контролирующих лиц, то над ним нависает необходимость подачи приложения КІК к прибыльной декларации и Отчета о КИК.

Суть подачи отчетности о КИК

Отчетным (налоговым) периодом для КИК является календарный год или другой отчетный период КИК, который заканчивается в течение календарного года (п.п. 39².5.1 НКУ). А следовательно, отчитываться о КИК плательщики налога на прибыль должны при подаче годовой декларации по налогу на прибыль.

Суть подачи отчетности о КИК сводится к тому, что плательщик налога на прибыль должен подавать вместе с декларацией по налогу на прибыль два вида документов, которые касаются КИК:

1) Отчет о КИК, в котором должен рассчитать откорректированную прибыль КИК, которая включается в объект обложения налогом на прибыль;

2) приложение КІК, в котором происходит непосредственное начисление налога на прибыль с откорректированной прибыли КИК, которая определена в Отчете о КИК. Сумму налога из этого приложения переносят в саму декларацию (стр. 06.1 КІК) и уплачивают в бюджет.

Разобравшись с общим алгоритмом подачи отчетности о КИК, перейдем к правилам подачи каждой отдельной составляющей КИК-отчетности.

Отчет о КИК

В одном Отчете о КИК рассчитывают откорректированную прибыль для отдельной КИК. То есть

Форма Отчета о КИК и правила его заполнения утверждены приказом Минфина от 25.08.2022 № 254.

К сведению! Вышеупомянутым приказом утверждены два вида Отчета о КИК: полный Отчет о КИК и сокращенный. Выбор нужного Отчета будет зависеть от того, может ли контролирующее лицо обеспечить составление финотчетности КИК и/или осуществление расчета откорректированной прибыли КИК до даты предельного срока подачи годовой декларации по налогу на прибыль (забегая наперед скажем, что эти отчеты подаются вместе с годовой декларацией).

Так вот (п.п. 39².5.4 НКУ):

1) если плательщик налога на прибыль может выполнить вышеупомянутые условия, то стоит использовать полный Отчет о КИК (с идентификатором формы J0108701);

2) если же контролирующее лицо не может выполнить вышеупомянутые требования, то:

— сначала оно составляет сокращенный Отчет о КИК (с идентификатором формы J0108601), в котором приводит лишь данные о самой КИК, размере доли, которой владеет контролирующее лицо в КИК, и структуре обладания долей в КИК в случае опосредованного обладания такой долей. Его подают вместе с годовой декларацией по налогу на прибыль;

— потом, после того как будет составлена финотчетность КИК, нужно будет подать полный Отчет о КИК до конца календарного года, следующего за отчетным (налоговым) годом. То есть если вместе с декларацией по налогу на прибыль за 2024 год подается сокращенный Отчет о КИК, то полный Отчет о КИК следует подать в налоговую не позже 31.12.2025 (см. письмо ГНСУ от 11.11.2024 № 5186/ІПК/99-00-24-03-03 и БЗ 102.23).

Заметьте! К полному Отчету о КИК в обязательном порядке прилагаются заверенные должным образом копии финансовой отчетности КИК, которые подтверждают размер прибыли КИК. Если предельные сроки подготовки финотчетности в соответствующей иностранной юрисдикции истекают позже предельных сроков подачи годовой декларации по налогу на прибыль, такие копии финотчетности КИК подаются вместе с годовой налоговой декларацией по налогу на прибыль за следующий отчетный (налоговый) период (п.п. 39².5.2 НКУ).

То есть если финотчетность за 2024 год КИК формирует после подачи годовой декларации по налогу на прибыль за 2024 год, то копию такого финотчета можно будет приложить к налоговой при подаче отчетности за 2025 год. В то же время налоговики считают по-другому. На их взгляд, копии финотчетности КИК, которая является неотъемлемой частью Отчета о КИК, подают в те же сроки, что и полный Отчет о КИК, то есть до конца календарного года, следующего за отчетным (налоговым) годом. Таким образом, фискалы желают получить копии финотчетности за 2024 год не позже 31.12.2025 (см. БЗ 102.23).

О заполнении Отчета о КИК здесь говорить не будем.

Приложение КІК

Правила подачи. В приложении КІК, которое подается вместе с годовой декларацией по налогу на прибыль, контролирующее лицо должно отразить начисление налога на прибыль с откорректированной прибыли КИК.

В самом приложении КІК откорректированный налог на прибыль не рассчитывают, его берут из Отчета о КИК, который подается вместе с этим приложением в составе годовой декларации по налогу на прибыль (см. выше).

При этом стоит учитывать, что когда вместе с декларацией по налогу на прибыль подается сокращенный Отчет о КИК (ведь невозможно на дату подачи декларации определить сумму откорректированной прибыли КИК), то в приложении КИК не будет отражено начисление налога на прибыль. Ведь в сокращенном Отчете о КИК суммы откорректированного налога КИК не отыскать.

Но этот факт еще не говорит о том, что начислять налог на прибыль в отношении таких КИК не придется. Напротив, такое начисление, возможно, придется делать. Но будет это после того, как контролирующее лицо получит финотчетность от КИК и на основе нее заполнит полный Отчет о КИК. И если в таком Отчете будет фигурировать откорректированная прибыль, то контролирующему лицу придется рассчитать из нее налог на прибыль и уплатить в бюджет. Делать такое начисление придется путем подачи уточняющей декларации по налогу на прибыль и соответственно уточняющего приложения КІК (п.п. 39².5.4 НКУ).

Чтобы не было штрафных санкций и/или пени, уточнение следует провести до конца календарного года, следующего за отчетным (налоговым) годом (см. письмо ГНСУ от 11.11.2024 № 5186/ІПК/99-00-24-03-03). То есть

В то же время если учесть тот факт, что в 2024 году действовало военное положение (ВП), а следовательно, декларация по налогу на прибыль, которая будет подана за 2024 год, будет подаваться за военные периоды, то даже за поданную уточняющую декларацию с приложением КІК и Отчетом о КИК после 31.12.2025 ни самоштрафа, ни пени не будет. От ответственности плательщика налога на прибыль спасут пп. 69.1 и 69.38 подразд. 10 разд. ХХ НКУ.

К тому же штрафы за большинство КИК-нарушений, совершенных с 1 января 2022 года до завершения военного положения, не применяются, если эти нарушения будут устранены в течение шести месяцев после его окончания (Закон Украины от 04.12.2024 № 4113-IX, см. «Отмена КИК-штрафов: вторая попытка» // «Налоги & бухучет», 2024, № 100).

В одном приложении КІК (как свидетельствуют примечания к самому приложению КІК) отражается начисление налога на прибыль с откорректированной прибыли только одной КИК. Следовательно, по общему правилу количество приложений КІК, которые подаются вместе с годовой декларацией по налогу на прибыль, будет равно количеству КИК (то есть количеству отчетов о КИК, которые поданы с такой декларацией, ведь один Отчет о КИК подают об одной КИК).

В то же время из этого правила могут быть исключения.

Освобождение от подачи. В п. 39².4 НКУ перечислены случаи, когда контролирующее лицо может не облагать налогом откорректированную прибыль КИК. То есть когда откорректированная прибыль не является объектом обложения налогом на прибыль. А если такая прибыль не облагается налогом, то считаем, что и приложение КІК вместе с декларацией по налогу на прибыль контролирующее лицо подавать не должно (п.п. 39².4.3 НКУ). А потому количество приложений КІК при условии получения освобождения от налогообложения может не отвечать количеству отчетов о КИК, которые будут поданы вместе с годовой декларацией.

Так вот, не следует облагать налогом откорректированную прибыль КИК в некоторых случаях.

1. Когда выполняется любое из следующих условий (п.п. 39².4.2 НКУ):

— общий совокупный доход всех КИК одного контролирующего лица из всех источников по данным финотчетности не превышает эквивалент 2 миллиона евро на конец отчетного периода (п.п. 39².4.2.1 НКУ);

— КИК является публичной компанией, акции (доли) которой обращаются на признанной фондовой бирже. Перечень бирж и требования к признанию акций (долей) публичных компаний такими, которые обращаются на указанной фондовой бирже, устанавливаются Кабмином (п.п. 39².4.2.2 НКУ).

Причем такое освобождение распространяется на все КИК, включенные в консолидированную финотчетность такой публичной КИК, а также на другие иностранные компании, связанные с публичной КИК в части дивидендов, которые происходят от такой публичной КИК. В то же время если КИК, на которую распространяется такое освобождение, выплачивает дивиденды в пользу КИК, которая не является публичной компанией, такие дивиденды учитываются при расчете откорректированной прибыли такой КИК на общих основаниях;

— КИК является организацией, которая в соответствии с законодательством соответствующей иностранной юрисдикции осуществляет благотворительную деятельность и не распределяет доходы в пользу ее учредителей (участников) (п.п. 39².4.2.3 НКУ).

2. Когда речь идет о КИК, в отношении которых выполняются одновременно два следующих условия (п.п. 39².4.1 НКУ):

1) между Украиной и иностранной юрисдикцией местонахождения (регистрации) КИК есть действующий договор об избежании двойного налогообложения или об обмене налоговой информацией и

2) выполняется любое из следующих условий:

— КИК фактически уплачивает налог на прибыль по эффективной ставке*, которая не меньше базовой (основной) ставки налога на прибыль в Украине (18 %) или меньше такой ставки не более чем на пять процентных пунктов, или

— доля пассивных доходов КИК представляет не больше 50 % общей суммы доходов КИК из всех источников.

* Эффективная ставка налога на прибыль рассчитывается путем деления суммы расходов по уплате налога на прибыль предприятий на сумму прибыли до налогообложения по данным финотчетности за соответствующий календарный год и умножения на 100 %.

Эти два вида освобождения живут отдельно друг от друга, то есть выполнение условий одного случая освобождения не влияет на выполнение условий другого.

Стоит также учитывать, что освобождение от налогообложения откорректированного налога является не принудительной акцией, а добровольной. То есть даже если выполняются условия, которые освобождают от налогообложения КИК, контролирующее лицо имеет право добровольно отказаться от этого освобождения и принять решение о налогообложении. Для этого следует подать соответствующее заявление в произвольной форме одновременно с подачей Отчета о КИК (п.п. 39².4.4 НКУ и БЗ 102.23).

Заполнение приложения КІК

Приложение КІК состоит из вступительной и табличной части. Во вступительной части приложения КІК определяется вид приложения («Звітна») и указывается информация о КИК.

В табличной же части приложения КІК проводят начисление налога на прибыль КИК. Рассмотрим заполнение табличной части приложения КІК (см. таблицу).

Алгоритм заполнения приложения КІК