Если импортированные ТМЦ (приобретенные зарегистрированным плательщиком НДС) использованы в нехозяйственной деятельности, то п.п. «г» п. 198.5 НКУ требует на дату списания таких ТМЦ (подтвержденную соответствующей бухпервичкой):
(1) начислить по таким ТМЦ компенсирующие налоговые обязательства (НО) по НДС и
(2) зарегистрировать на эти обязательства налоговую накладную (НН) с типом причины «13» (« Складена у зв’язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності»).
При этом база для начисления компенсирующих НО по НДС по п. 198.5 НКУ определяется по правилам п. 189.1 НКУ. Для ТМЦ — это стоимость их приобретения. И для импортированных товаров никаких особенностей не установлено. То есть
компенсирующий НДС по п. 198.5 НКУ начисляется не от бухгалтерской стоимости, по которой эти ТМЦ будут списываться в учете, не от таможенной стоимости товара, а от стоимости приобретения ТМЦ
НКУ не поясняет, как определить стоимость приобретения украинских/импортных ТМЦ. На наш взгляд, стоит ориентироваться на первоначальную стоимость ТМЦ, по которой их оприходовали на счет 20 в момент приобретения. А это стоимость, сформированная не только из сумм, уплачиваемых поставщику по договору, но и других расходов, связанных с приобретением, в частности, ввозной пошлины, транспортных расходов и прочих расходов (п. 9 НП(С)БУ 9).
Так что, несмотря на то, что в бухучете списание ТМЦ в связи с их нехозяйственным использованием (субсчет 947 или 949) будет происходить по средневзвешенной себестоимости, для начисления компенсирующих НО в качестве базы НДС мы должны все равно брать цену приобретения этих ТМЦ (стоимость, по которой они зачислялись на счет 20 при их оприходовании). То есть
сумма компенсирующего НДС рассчитывается не от стоимости, по которой эти ТМЦ списываются в бухучете, а от стоимости их приобретения
Порядком № 1307* определено, что в компенсирующей НН с типом причины «13» (нехозяйственное использование товаров) в гр. 2 указываются даты составления и порядковые номера входящих НН, по которым начисляются компенсирующие НО, а также указывается описание (номенклатура) товаров/услуг поставщика (продавца). Для импортированных товаров, вместо даты и номера НН, в гр. 2 следует указывать дату и номер ТД (при этом налоговике говорят, что для документов — заменителей НН нужно еще дополнительно указать и название документа).
* Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 № 1307.
То есть в гр. 2 компенсирующей НН мы должны обязательно указать конкретный документ, на основании которого по соответствующему приобретению формировался налоговый кредит (если этих документов несколько, то соответственно должно быть заполнено несколько строк в компенсирующей налоговой накладной). А это значит, что Порядок № 1307 не допускает указания в компенсирующей НН с типом причины «13» какой-то средней цены. В этой НН должна фигурировать цена приобретения ТМЦ в соответствии с документом, который указан в гр. 2 НН. При этом для импорта ориентируемся не на таможенную стоимость из ТД, а на стоимость приобретения (то есть стоимость, по которой эти ТМЦ зачислялись на счет 20).
Естественно, чтобы выполнить вышеприведенные условия, нам нужно знать, с какого именно приобретения (из какой партии/партий) списываются ТМЦ для нехозяйственного использования. Если это были товары из разных партий, то соответственно в компенсирующей НН с типом причины «13» будет заполнено несколько строк — отдельно под каждый «входящий» документ, на основании которого формировался налоговый кредит по списанным ТМЦ.
А что делать в случае, если достоверно невозможно определить, из какой именно партии были приобретены ТМЦ, которые списываются в связи с нехозяйственным использованием? Подобную ситуацию рассматривали налоговики в письме ГНСУ от 16.10.2024 № 4874/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК. Но в ответе они ограничились лишь тем, что отметили, что п. 198.5 НКУ требует начислить компенсирующие обязательства со стоимости приобретения ТМЦ.
При этом отметим, что даже если невозможно точно определить, из какой именно партии были приобретены списанные ТМЦ, то это все равно не повод применять для начисления компенсирующих НО средневзвешенную себестоимость. Ведь, как мы отмечали выше, в соответствии с Порядком № 1307 в компенсирующей НН с типом причины «13» мы должны указать в гр. 2 конкретный документ, на основании которого по этим ТМЦ формировался налоговый кредит при их приобретении. Поскольку по этим документам была конкретно цена поставки товара (цена приобретения), то никакой средневзвешенной стоимости не может быть. Так что если невозможно точно определить, из какой партии были приобретены списываемые ТМЦ, то все равно, получается, нужно привязаться к каким-то конкретным приобретениям: конкретной партии или нескольким партиям (в таком случае в компенсирующей НН будет несколько строк — с ценой, которая соответствует цене приобретения конкретной партии ТМЦ).
Выводы
- Компенсирующий НДС по п. 198.5 НКУ начисляется не от бухгалтерской стоимости, по которой эти ТМЦ будут списываться в учете, не от таможенной стоимости товара, а от стоимости приобретения ТМЦ.
- В гр. 2 компенсирующей НН мы должны обязательно указать конкретный документ, на основании которого по соответствующему приобретению формировался налоговый кредит (если этих документов несколько, то, соответственно, должно быть заполнено несколько строк в компенсирующей налоговой накладной).
- Даже если невозможно точно определить, из какой именно партии были приобретены списанные ТМЦ, то это все равно не повод применять для начисления компенсирующих НО средневзвешенную себестоимость.
