Интернет-торговля по предварительной оплате и НН по ежедневным итогам

Ситуация. Плательщик НДС осуществляет операции по продаже товаров конечным потребителям (неплательщикам НДС) через интернет-сайт. От покупателей сначала поступает предварительная оплата за товар (с помощью интернет-эквайринга), а передача почтовому перевозчику товара для отправки осуществляется только впоследствии (через несколько дней/недель после оплаты). У налоговиков спросили: можно ли в этом случае составлять на полученные оплаты налоговую накладную (НН) по ежедневным итогам операций?

Напомним, что подобный вопрос вызван тем, что

Вопрос плательщика к налоговикам был сформулирован так:

«если покупатели оплатили товары картами на сайте 10.03.2025 (и в этот же день предприятие на полученные интернет-эквайринговые оплаты составило фискальные чеки РРО), а передача оплаченных товаров почтовому перевозчику будет происходить 12.03.2025: имеет ли право в таком случае ООО в соответствии с п. 201.4 НКУ на все полученные в течение 10.03.2025 от покупателей оплаты составить налоговую накладную по ежедневным итогам операций (с типом причины «11»)? Следует ли в этом случае составлять отдельные налоговые накладные на каждого покупателя — неплательщика НДС (с типом причины «02») по общим правилам? Ведь согласно п. 201.4 НКУ налоговые накладные по ежедневным итогам операций разрешено составлять, в частности, при осуществлении расчетов с конечными потребителями (неплательщиками НДС) через РРО. А в данном случае такое условие выполнено. К тому же составление налоговых накладных по ежедневным итогам операций (с учетом всей суммы расчетов по кассовым чекам за день — в соответствии с данными РРО) введено, чтобы не составлять налоговые накладные под каждый чек».

Ответ налоговиков. Налоговики, отвечая на запрос, несколько сократили этот вопрос. Но они не говорят о том, что НН по ежедневным итогам операций не может составляться на авансы, а лишь отмечают, что в соответствии с п. 201.4 НКУ для составления НН по ежедневным итогам операций:

(1) такие операции по поставке товаров/услуг должны осуществляться конечному потребителю, а

(2) расчеты за такие товары/услуги должны производиться за наличные одним из способов, определенных п. 201.4 НКУ:

— через кассу/РРО и/или ПРРО;

— через банк, небанковского предоставителя платежных услуг или платежное устройство непосредственно на счет поставщика.

И далее говорят о том, что если эти условия выполняются, то плательщик может составлять на эту операцию НН по ежедневным итогам операций, исходя из общей (полной) стоимости поставленного товара (без учета комиссии за предоставление услуг эквайринга).

В нашем случае вроде бы все условия соблюдены: и о продаже конечному потребителю, и о способе оплаты, и о фискализации операции (чек РРО оформлен датой получения предварительной оплаты). Но здесь «настораживают» слова налоговиков, что такая НН составляется, исходя из общей полной стоимости поставленного товара. Но у нас товар еще не поставлен, а есть только оплата. При этом учитывая, что есть предварительная оплата за товар, то НН не может быть составлена другой датой, чем дата оплаты* (даже если оформление чека РРО/ПРРО будет «оттянуто» до даты передачи товара для отправки). Если первое событие — оплата, то НН должна быть составлена датой оплаты, а на эту дату в нашем случае товар не поставлен (не передан для отправки).

Итак, ответ налоговиков является довольно неоднозначным.

* Отметим, что НН по ежедневным итогам операций является альтернативой составления «обычных» НН (НН по правилу «первого события»). Так, в п. 201.4 НКУ сказано, что НН по ежедневным итогам операций составляется, если не была составлена на операцию «обычная» НН. То есть дата возникновения НО по операции должна быть одинаковой, как для случая, если на операцию составляется НН по ежедневным итогам операций, так и если составляется «обычная» НН. Это подтверждают и письма налоговиков (см., в частности, письма ГНСУ от 24.02.2025 № 162/2/99-00-24-01-03-02, от 06.02.2025 № 549/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).

Другие разъяснения налоговиков относительно подобной ситуации. Разъяснения налоговиков по этому вопросу различны:

1) в письме ГНСУ от 26.02.2025 № 1016/ІПК/99-00-21-03-02 налоговики говорят, что в случае, если отгрузка товаров/услуг поставщиком и их оплата покупателем через небанковского предоставителя платежных услуг или платежное устройство осуществляются не в течение одного календарного дня (в разные даты), то по таким операциям не может быть составлена НН по ежедневным итогам операций. В этом случае применяются общие правила составления НН;

2) для ситуации с оплатой физическими лицами — конечными потребителями телекоммуникационных услуг (в частности, услуг доступа к интернету) — налоговики говорят, что если эти услуги оплачиваются авансом, то НН по ежедневным итогам операций не может быть составлена. В этом случае, поскольку есть непрерывный характер поставок, должна составляться сводная НН как на ритмичные поставки (категория 101.16 БЗ). Подобные выводы содержатся и в письмах ГНСУ от 31.12.2024 № 6025/ІПК/99-00-21-03-02, от 05.12.2019 № 1735/6/99-00-07-03-02-15/ІПК. Хотя есть письма налоговиков, в которых они не выдвигают требования о совпадении даты оплаты и даты предоставления услуг для составления НН по ежедневным итогам операций, а лишь говорят, что если по операции поставки услуг по доступу к сети «Интернет» физическому лицу первым событием является оплата за такие услуги, в частности с применением платежной карты, то обязанность по составлению НН возникает на дату зачисления средств на счет предприятия (письмо ГНСУ от 06.02.2025 № 549/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК);

3) для ситуации предварительной оплаты конечными потребителями образовательных услуг (когда физлицо оплачивает образовательные услуги, которые будут предоставляться впоследствии — в течение определенного периода) в письме ГНСУ от 17.08.2020 № 3388/ІПК/99-00-05-06-02-06 налоговики говорили, что поскольку это авансовая оплата, то НН по ежедневным итогам операций не может составляться. В то же время в письме ГНСУ от 08.09.2023 № 2902/ІПК/99-00-21-03-02-06 в аналогичной ситуации налоговики не оспаривали право плательщика на составление НН по ежедневным итогам операций.

Какой вывод? Итак,

Если же оплата поступила раньше, а отправка будет только впоследствии — то здесь уже возможность составления НН по ежедневным итогам операций под вопросом. Что касается п. 201.4 НКУ, то, на самом деле, по этому поводу он довольно неоднозначен. С одной стороны, он ничего не говорит о совпадении дат отгрузки и оплаты, как условия составления НН по ежедневным итогам операций. С другой стороны, не совсем понятно, что имеется в виду в п. 201.4 НКУ «под итогом операций». Какие это операции? Понятно, что когда получение товара и расчет за него происходят одновременно, то это операции продажи товара, состоявшиеся за день. А если это были только операции приема оплаты (без фактической передачи товара покупателю)?

Понятно, что если речь идет о расчетах, которые проводятся через РРО/ПРРО, то речь идет о итоге выторга за день по данным РРО/ПРРО. Но в соответствии со ст. 2 Закона об РРО* расчетный документ — документ установленной формы и содержания (кассовый чек, товарный чек, расчетная квитанция, проездной документ и т. п.), подтверждающий факт продажи (возврата) товаров, предоставления услуг. А если товар еще не отправлен покупателю, а есть только оплата, то можно ли говорить, что уже состоялся факт продажи?

* Закон Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» от 06.07.95 № 265/95-ВР.

Итак, учитывая неоднозначные разъяснения налоговиков для ситуации, когда при дистанционной торговле оплата (предварительная), полученная от покупателя, происходит в один день, а отгрузка этого товара (передача товара для отправки) будет происходить в другой — желательно относительно возможности составления НН по ежедневным итогам операций получить индивидуальную налоговую консультацию. Хотя, как свидетельствует это письмо налоговиков, направление запроса налоговикам еще не гарантирует получения однозначного ответа на вопрос.