Налог на прибыль: метод начисления
Одним из основных плюсов Налогового кодекса принято считать сближение бухгалтерского и налогового учета в части исчисления налога на прибыль
…Иван Чалый, член редакционной коллегии
Факт этого сближения вызывает чуть ли не эйфорию в некоторых кругах. В «Зеркале недели» № 32/2010 была опубликована статья «Новый Налоговый кодекс как альтернатива «камасутры для бухгалтера», подписанная тринадцатью профессорами. Украинская профессура радуется сближению налогового и бухгалтерского учетов, предложенному в проекте Налогового кодекса, и отмечает следующее:
«
Все попытки приспособить бухгалтерский учет в Украине к обложению объекта налогообложения налогом на прибыль были провалены, поскольку это фактически невозможно в рамках действующего законодательства».Профессоры от бухгалтерии утверждают, что «
в бухгалтерском учете, по крайней мере в той его части, которая составляет финансовый учет, отражаются только те доходы и затраты, которые могут быть точно определены и подсчитаны».Вне всяких сомнений, гармонизация разных видов учета приятна и полезна. Однако в порыве ликования главбухам следует быть осторожными. Многие точки соприкосновения бухгалтерского и налогового учетов далеко не так очевидны, как может показаться на первый взгляд.
Рассмотрим ключевой вопрос — признание дохода.
Многие аналитики указывают на то, что с 1 апреля доход для целей налогообложения будет определяться по привычному бухгалтерскому
методу начисления.Действительно, в
п. 137.4. НК этот метод упомянут. Причем упоминание касается именно даты признания дохода:«
Датой получения доходов, учитываемых для определения объекта налогообложения, является отчетный период, в котором такие доходы признаются согласно этой статье, независимо от фактического поступления средств (метод начислений), определенный с учетом норм этого пункта и статьи 159 настоящего Кодекса».Поскольку сам «метод начислений» в
НК не определен, то налогоплательщику следует воспользоваться отсылочной нормой п.п. 14.1.84, которая говорит, что «другие термины для целей раздела III употребляются в значениях, определенных Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» и национальными и международными положениями (стандартами) финансовой отчетности, положениями (стандартами) бухгалтерского учета».Обратимся к названному
Закону. Собственно «метода начислений» там нет, но есть «принцип начисления и соответствия доходов и расходов», который определен следующим образом:«
для определения финансового результата необходимо сравнить доходы отчетного периода с расходами, осуществленными для получения этих доходов. При этом доходы и расходы отражаются в бухгалтерском учете и финансовой отчетности в момент их возникновения независимо от даты поступления или уплаты денежных средств».Разумеется, после таких отсылок совершенно логично было бы обратиться за конкретизацией к бухгалтерским нормативам.
Заглядываем
п. 8 П(С)БУ 15 и читаем о критериях признания дохода:«
Доход (выручка) от реализации продукции (товаров, других активов) признается в случае наличия всех нижеприведенных условий:покупателю переданы
риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию (товар, другой актив);предприятие не осуществляет в дальнейшем управление и контроль за реализованной продукцией (товарами, другими активами);
сумма дохода (выручка) может быть достоверно определена;
есть уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод предприятия, а расходы, связанные с этой операцией, могут быть достоверно определены
».Обратим внимание, что бухгалтерское признание дохода зависит не от передачи права собственности, а от передачи сопровождающих его
рисков и выгод.Это очень важно. Так как с точки зрения международно-ориентированной системы бухучета важна не
юридическая форма сделки, а ее экономическое содержание.Приведем маленький пример.
Менеджмент компании в целях увеличения сбыта пошел на предоставление беспрецедентных (и не обязательных с точки зрения госгарантий защиты прав потребителей) льгот покупателям: по договорам продажи покупателю переходит право собственности при получении продукции и одновременно предоставляется право вернуть продавцу купленный товар в течение трех лет после продажи без объяснения причин. При возврате продавец обязан выплатить покупателю стоимость товара.
В таких условиях,
формально передав право собственности покупателю, продавец не избавляется от риска, связанного с правом собственности на товар. Поэтому главбух вряд ли сможет признать в бухучете доход по таким сделкам до истечения трехлетнего срока.Означает ли это, что после вступления в силу
раздела III НК доход от реализации товаров по таким договорам не должен быть признан также и в налоговом учете?Если мы всерьез признаем факт, что в налогообложении будет использоваться
метод начисления, то ответ на этот вопрос будет положительным.Однако такой ответ вряд ли будет правильным, поскольку в
п. 137.1. НК сказано иное:«
Доход от реализации товаров признается по дате перехода покупателю права собственности на такой товар».Значит, доход в налоговом учете будет признан сразу же при передаче товара покупателю.
Таким образом, мы должны признать, что учет налога на прибыль фактически исключает
полноценное применение бухгалтерского метода начисления дохода.Выходит, гармонизация учетов не так уж и гармонична.
Использованные нормативные документы
НК
— Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.П(С)БУ 15 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход»,
утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 29.11.99 г. № 290.
