Подарки

подарки

 

В соответствии с

п.п. 164.2.10 НК доходы в виде стоимости унаследованного или полученного в подарок имущества в пределах, определенных разд. IV НК, включаются в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налогов. Должны заметить, что Порядок 1020 увязывает этот пункт со ст. 174 НК, регулирующей налогообложение подарков между физическими лицами.

 

Общее

 

Прежде всего отметим, что для целей налогообложения доходы в виде подарков следует отличать от доходов в виде выигрышей и призов.

В настоящее время НК определения этих терминов не содержит. Однако представители ГНАУ еще в письме от 18.03.2004 г. № 2025/6/17-3116 высказали свое мнение относительно отличий подарков от выигрышей и призов, которое актуально и сейчас.

В частности, выигрыши и призы прежде всего ассоциируются с лотереей* и участием в ней или в других розыгрышах.

* Понятие лотереи было рассмотрено на с. 58.

Учитывая разъяснения ГНАУ, сформулируем основные отличительные признаки розыгрышей (лотерей, конкурсов), результатом которых является предоставление выигрышей и призов:

— физическое лицо приобретает право на участие в розыгрыше за денежные средства или в обмен на другие ценности;

— при определении победителя присутствует элемент случайности (или состязательности — для конкурса).

В свою очередь, согласно ст. 717 ГКУ по договору дарения (какой, кстати, может быть составлен устно) одна сторона (даритель) передает или обязуется передать в будущем второй стороне (одариваемому) бесплатно имущество (подарок) в собственность. Причем договор, устанавливающий обязанность одариваемого совершить в пользу дарителя любое действие имущественного или неимущественного характера, не является договором дарения.

Таким образом, подарки отличаются безвозмездностью и безоплатностью.

Особенно актуально разграничение подарков и выигрышей (призов) в случаях проведения рекламных акций.

Поэтому, если рекламная акция сопровождается бесплатной раздачей товаров, продукции предприятия, сувениров и других материальных ценностей всем ее участникам (каждому 3, n-му) и при этом предприятие не проводит каких-либо розыгрышей, жеребьевок и других подобных мероприятий с элементом случайности, то речь идет о предоставлении физическому лицу подарка. В противном случае можно говорить о предоставлении победителю выигрыша (приза).

Резюмируя вышесказанное, делаем вывод, что вопрос о том, выигрыш (приз) или подарок предоставляется физическому лицу в ходе проведения рекламной акции, зависит от вида рекламного мероприятия.

Материальные ценности, предоставляемые в рекламных акциях, которые строятся по схеме «собери крышечки (обертки) и стань участником розыгрыша призов», «сделай покупку на такую-то сумму и прими участие в розыгрыше призов» и т. д., включаются в состав налогооблагаемого дохода физического лица на основании п.п. 164.2.8 НК и облагаются НДФЛ по правилам, предусмотренным для налогообложения выигрышей и призов.

Такие рекламные акции, как бесплатная раздача всем желающим продукции (товаров) предприятия, раздача всем покупателям продукции подарков и сувениров, акции по схеме «каждому покупателю... подарок», «собери 10 крышечек (оберток)... и получи подарок» и т. д. не подпадают под определение лотереи, розыгрыша и т. п. для целей НК. Материальные ценности, предоставляемые физическим лицам в ходе таких акций, облагаются НДФЛ как подарки.

 

Нюансы налогообложения

 

Порядок обложения НДФЛ подарков, получаемых физическими лицами — плательщиками налога, зависит от того, в какой форме они были предоставлены: в денежной или вещевой (неденежной) и кто являлся дарителем подарков**.

** Напоминаем, что в рамках данного выпуска рассматриваются исключительно доходы, в частности подарки, от налоговых агентов.

1. Согласно п.п. 165.1.39 НК не включается в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога стоимость неденежных подарков, которая не превышает 50 % одной МЗП (в расчете на месяц), установленной на 1 января отчетного налогового года (в  2011 году — 470,50 грн.).

Обратите внимание: ст. 718 ГКУ определено, что подарком могут быть движимые вещи, в том числе деньги и ценные бумаги, недвижимые вещи, имущественные права, которыми даритель владеет или которые могут возникнуть у него в будущем. Однако в п.п. 165.1.39 НК речь идет о стоимости подарков, на основании чего и приходим к выводу, что «необлагаемую» НДФЛ часть подарка можно выделять только в том случае, если подарок не является деньгами.

Следовательно, в 2011 году не облагается НДФЛ подарок, относительно которого выполняются следующие условия:

— он предоставляется в неденежной форме;

— стоимость подарка

не превышает 470,50 грн.

Отметим, что из указанной выше нормы сложно сделать четкий вывод, как должны облагаться неденежные подарки, стоимость которых превысит указанную величину: то ли в сумме превышения, то ли в полном размере. Из разъяснений налоговиков (см.

письмо ГНАУ от 03.02.2011 г. № 2918/7/17-0717) следует, что если стоимость подарка превышает 50 % МЗП, установленной на 1 января отчетного налогового года, налогообложению подлежит только сумма превышения.

Кстати, в совместном

письме ГНАУ и Федерации профсоюзов Украины от 15.02.2011 г. № 4284/7/17-0717; 3071/6/17-0715; 58/01-16/330 в отношении применения п.п. 165.1.39 НК отмечается, что необлагаемые подарки в неденежной форме стоимостью 470,50 грн. могут предоставляться плательщику налога ежемесячно.

2. Подарки в виде

денежных выплат подлежат включению в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход налогоплательщика независимо от суммы выплат (п.п. 165.1.39 НК).

3.

Если подарок предоставляется в денежной форме, то базой налогообложения будет сумма таких денежных средств. В случае предоставления подарка в неденежной форме база обложения НДФЛ определяется как стоимость такого подарка, рассчитанная по обычным ценам, умноженная на коэффициент, исчисляемый по формуле:

К = 100 : (100 - Сн),

где

К — коэффициент;

Сн

— ставка налога, установленная для таких доходов на момент начисления.

Для определения обычной цены до 01.01.2013 г. необходимо применять

п. 1.20 Закона о налоге на прибыль, с 01.01.2013 г. — ст. 39 НК.

4. Порядок налогообложения дохода физических лиц существенным образом зависит от того, является даритель (юридическое лицо или ФЛП) работодателем получателя подарка или нет.

В частности, для целей обложения НДФЛ

подарки наемным работникам могут являться заработной платой* в соответствии с п.п. 14.1.48 НК. Следовательно, при начислении доходов в виде заработной платы база обложения НДФЛ будет определяться как начисленная заработная плата, уменьшенная на сумму ЕСВ и НСЛ при ее наличии (п. 164.6 НК).

* Пунктом 2.3 Инструкции № 5 определено, что в фонд оплаты труда входят прочие поощрительные и компенсационные выплаты, к которым, в свою очередь, относятся вознаграждения и премии, имеющие одноразовый характер, компенсационные и другие денежные и материальные выплаты, не предусмотренные актами действующего законодательства или осуществляемые сверх установленных указанными актами норм.

В случае предоставления юридическими лицами и ФЛП подарков в денежной и/или неденежной форме

лицам, не являющимся их наемными работниками, стоимость таких подарков для целей обложения НДФЛ приравнивается к дополнительному благу (п.п. 164.2.17 НК).

Обратите внимание: при предоставлении подарка в денежной форме базой обложения НДФЛ будет сумма таких денежных средств, в неденежной — стоимость такого подарка, рассчитанная по обычным ценам, умноженная на «натуральный» коэффициент (см. выше). Это касается подарков и работникам и не работникам налогового агента.

5. Доходы физических лиц в виде стоимости подарков, предоставленных

юридическими лицами и ФЛП, облагаются НДФЛ по ставкам, предусмотренным п. 167.1 НК, а именно:

— по ставке

15 % — для доходов, сумма которых не превышает 10-кратный размер МЗП, установленной законом на 1 января отчетного налогового года (в 2011 году — 9410 грн.) (абз. 1 п. 167.1 НК);

— по ставке

17 % — с суммы превышения (абз. 2 п. 167.1 НК).

6. В случае предоставления физическим лицам подарков дарители — юридические лица и ФЛП являются

налоговыми агентами.

7. В Налоговом расчете по ф. № 1ДФ:

— стоимость необлагаемых в соответствии с

п.п. 165.1.39 НК неденежных подарков отражается с признаком дохода «160»;

— стоимость налогооблагаемых подарков, предоставляемых наемным работникам и являющихся для целей обложения НДФЛ заработной платой, —

с признаком дохода «101»;

— стоимость других налогооблагаемых подарков как дополнительное благо — с

признаком дохода «126».

 

Примеры

 

Пример 1.

По случаю открытия магазина электроники 21.06.2011 г. проводится акция: первому, десятому и сотому покупателю подарок — DVD-проигрыватель стоимостью 1500 грн. в подарок.

Акция сопровождается

бесплатным предоставлением товара и при этом не предполагает проведение каких-либо мероприятий с элементом случайности, следовательно, для целей налогообложения предоставленные DVD-проигрыватели будут классифицированы как подарки.

Поскольку подарок предоставляется в неденежной форме, то база обложения НДФЛ определяется как стоимость такого подарка, рассчитанная по обычным ценам, умноженная на «натуральный» коэффициент. Причем обычной ценой в данном случае будет справедливая рыночная цена, т. е. цена, по которой аналогичный товар (DVD-проигрыватель) реализуется покупателям (1500 грн.).

Напоминаем, что согласно

п.п. 165.1.39 НК с суммы подарка 470,50 грн. НДФЛ не удерживается. Таким образом, «чистый» налогооблагаемый доход составит:

1500 грн. - 470,50 грн. = 1029,50 грн.

В свою очередь, сумма дохода к начислению составит:

1029,50 грн. х 1,176471 = 1211,18 грн.

Напоминаем, что такой доход не является базой для начисления ЕСВ.

Рассчитаем сумму НДФЛ:

1211,18 грн. х 15 % = 181,68 грн.

Обратите внимание: декларировать подарок по итогам года физическому лицу не нужно. В данном случае сведения о сумме дохода, начисленного (предоставленного) плательщику налога, а также сумме удержанного налога отражает налоговый агент в Налоговом расчете по ф. № 1ДФ с признаком дохода «126».

 

Пример 2.

Предприятие в июне предоставило физическому лицу — арендодателю подарок (телевизор) стоимостью 3500 грн. Арендная плата выплачивается ежемесячно в размере 7000 грн.

С учетом того, что часть суммы подарка в размере 470,50 грн. не подлежит налогообложению (

п.п. 165.1.39 НК):

— «чистая» сумма подарка, которая подлежит налогообложению, составит:

3500 грн. - 470,50 грн. = 3029,50 грн.;

— сумма общего месячного налогооблагаемого дохода физического лица составит:

7000 грн. + 3029,50 грн. = 10029,50 грн.

Напоминаем, что мы не согласны с позицией ГНАУ* (

письмо от 03.02.2011 г. № 2346/6/17-0715; № 2918/7/17-071), согласно которой для целей обложения НДФЛ по ставке 15 (17) % с пределом в 9410 грн. налоговики сравнивают начисленную зарплату и «чистую» сумму дохода в виде подарка. На наш взгляд, НДФЛ необходимо рассчитывать так:

1) определить «грязную» сумму неденежного дохода, облагаемую по ставке 15 % (9410 грн. - 7000 грн. = 2410 грн.);

2) исчислить «чистую» сумму подарка, с которой налог удерживается по ставке 15 %:

2410 грн. - 2410 грн. х 15 % = 2048,50 грн.;

3) рассчитать сумму «чистого» дохода, облагаемого по ставке 17 %:

3029,50 грн. - 2048,50 грн. = 981 грн.;

4) рассчитать «грязную» сумму неденежного дохода с применением «натурального» коэффициента:

981 грн. х 1,204819 = 1181,93 грн.

* Подробнее см. «Заработная плата: 10 главных моментов» // «Налоговый кодекс: консультации и комментарии», 2011, № 11, с. 46.

Общая сумма «грязного» дохода в виде подарка составит:

2410 грн. + 1181,93 грн. = 3591,93 грн.;

5) удержать НДФЛ:

9410 грн. х 15 % + 1181,93 грн. х 17 % = 1612,43

грн.

В Налоговом расчете по ф. № 1ДФ предприятие отразит суммы дохода и удержанного с них налога со следующими признаками дохода:

— «106» — сумму арендной платы (7000 грн.);

— «160» — сумму подарка, не облагаемую НДФЛ (470,50 грн.);

— «126» — стоимость подарка, облагаемую НДФЛ (3591,93 грн.).

 

Пример 3.

20.06.2011 г. предприятие предоставило подарок физическому лицу, не являющемуся работником данного предприятия. Для этих целей была закуплена сумка-холодильник стоимость 300 грн.

Поскольку стоимость подарка (300 грн.) не превышает 470,50 грн. (необлагаемую сумму дохода в виде подарка, предоставленного в неденежной форме, согласно

п.п. 165.1.39 НК), то НДФЛ не удерживается.

В Налоговом расчете по ф. № 1ДФ за II квартал предприятие-даритель отразит сумму подарка с признаком дохода «160». Причем в графах 3а и 3 необходимо будет указать 300 грн., а в графах 4а и 4 поставить прочерк.

 

Пример 4.

В марте на складе предприятия прорвало трубу, в результате чего намокли и потеряли товарный вид флисовые пледы. В июне руководителем предприятия было принято решение безвозмездно раздать такой товар работникам, а также пенсионеру Скорушко Р. Н., не являющемуся работником данного предприятия. Перед раздачей была проведена уценка товара. Балансовая стоимость пледа до уценки 250 грн., после уценки — 100 грн.

Работник Иванов И. И. взял один плед, а работник Петренко П. П. — 5 пледов, пенсионеру Скорушко Р. Н. подарено 2 пледа.

Пледы считаются подарком, предоставленным в неденежной форме. Следовательно, доход необходимо определять по обычной цене и с учетом «натурального» коэффициента.

В данном случае обычной ценой будет являться цена, по которой товар числился у предприятия на балансе до момента раздачи (100 грн.), т. е. стоимость товара после уценки.

«Чистый» доход пенсионера Скорушко Р. Н. составляет 200 грн. (100 грн. х 2), а следовательно, согласно

п.п. 165.1.39 НК не облагается НДФЛ (поскольку не превышает 470,50 грн.).

Обратите внимание: раздача пледов осуществляется как среди работников, так и не работников предприятия на равных условиях. Поэтому для целей налогообложения стоимость пледов, предоставленных работникам предприятия, можно расценивать как предоставление подарков физическим лицам — неработникам предприятия, а не как заработную плату. Однако и в данном случае нет гарантии, что органы ПФУ не будут настаивать на том, что такой подарок является зарплатой для целей начисления ЕСВ.

Сумма «чистого» дохода в виде подарка, предоставленного работнику Иванову И. И., составляет 100 грн., что не превышает установленный

п.п. 165.1.39 НК предел в 470,50 грн. Такой доход не облагается НДФЛ.

Что касается работника Петренко П. П., то сумма его общего налогооблагаемого дохода составит 500 грн. (100 грн. х 5 шт.). Таким образом, с суммы 29,50 грн. (500 грн. - 470,50 грн.) необходимо удержать НДФЛ по ставке 15 %:

29,50 грн. х 1,176471 х 15 % = 5,21 грн.

В Налоговом расчете по ф. № 1ДФ часть подарка, которая не облагается НДФЛ, необходимо отразить с признаком дохода «160», а часть подарка, с которой удержан НДФЛ, — с признаком дохода «126».

 

Пример 5.

Предприятие «Тюльпан» приобрело у предприятия «Ромашка» подарочный сертификат на сумму 500 грн. для своего сотрудника. Заработная плата сотрудника составляет 3000 грн.

Несмотря на то что сами товары (услуги) будут получены физическим лицом в будущем, налогооблагаемый доход возникает у него уже в момент получения сертификата (в этом аспекте даже не важно, воспользуется он им или нет). Поскольку такой подарок предоставляется в неденежной форме, то налогооблагаемый доход необходимо рассчитывать с учетом «натурального» коэффициента:

(500 грн. - 470,50 грн.) х 1,176471 = 34,71 грн.

Обратите внимание!

Для целей обложения НДФЛ подарочный сертификат, предоставленный наемному работнику, будет считаться заработной платой в соответствии с п.п. 14.1.48 НК. При начислении доходов в виде заработной платы база обложения НДФЛ определяется как начисленная заработная плата, уменьшенная на сумму ЕСВ и НСЛ при ее наличии (п. 164.6 НК). Полученная величина (34,71 грн.) как раз и является базой обложения НДФЛ, а следовательно, уже уменьшена на сумму ЕСВ. Таким образом, сумма начисленного подарка с учетом ЕСВ составит*:

34,71 грн. х 100 % : 96,4 % = 36,01 грн.

* Обоснование формулы приведено в статье «Заработная плата: 10 главных моментов» // «Налоговый кодекс: консультации и комментарии», 2001, № 11, с. 46.

Рассчитаем сумму общего налогооблагаемого дохода:

3000 грн. + 36,01 грн. = 3036,01 грн.

Сумма НДФЛ составит:

(3036,01 грн. - 3036,01 грн. х 3,6 %) х 15 % = 439,01 грн.

Налоговым агентом в этом случае будет выступать предприятие «Тюльпан» — покупатель сертификата. При этом налог следует уплатить согласно

п.п. 168.1.4 НК в течение банковского дня, следующего за днем такой выплаты.

В Налоговом расчете по ф. № 1ДФ доходы в виде зарплаты следует отразить с признаком дохода «101», а необлагаемую НДФЛ часть подарочного сертификата — с признаком дохода «160».