Услуги от нерезидента: как учесть НДС

В избранном В избранное
Печать
Редакция НК
Налоговый кодекс Май, 2011/№ 9
Статья

Услуги от нерезидента: как учесть НДС

Порядок налогообложения услуг, полученных от нерезидента, имеет свою специфику. В первую очередь это касается учета НДС. Как правильно определить объект и базу обложения НДС, начислить налоговый кредит и налоговые обязательства по таким услугам, рассмотрим в данной статье.

Марина Казанова, экономист-аналитик

 

В первую очередь отметим, что

налогооблагаемыми будут являться только те операции по получению услуг от нерезидента, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины (п.п. «б» п. 185.1 НК, п. 208.1 НК, п. 190.2 НК). Поэтому для правильного налогообложения услуг, получаемых от нерезидента, в первую очередь следует определить место поставки услуг . Если место поставки услуг, определенное в соответствии с требованиями НК, будет находиться на таможенной территории Украины, то услуги попадают под объект налогообложения и облагаются по ставке 20 %. Если же место поставки услуг окажется за пределами Украины, то услуги не попадают под объект налогообложения и НДС с них уплачивать не нужно.

Правда, исключением при этом будут:

1) услуги, которые

не являются объектом обложения НДС в соответствии со ст. 196 НК. Напомним, что к ним, в частности, относятся консультационные, инжиниринговые, инженерные, юридические (в том числе адвокатские), бухгалтерские, аудиторские, актуарные и др. подобные услуги консультационного характера, а также услуги по разработке, поставке и тестированию программного обеспечения , по обработке данных и предоставлению консультаций по вопросам информатизации, предоставления информации и др. услуг в сфере информатизации. Если резидент будет получать такие услуги от нерезидента, то они в любом случае не будут облагаться НДС независимо от того, где будет находиться место их поставки;

2) услуги,

облагаемые по ставке 0 %. К таким услугам, в частности, относятся услуги по международной перевозке грузов (п.п. «а» п. 185.1 НК), услуги, предусматривающие работы с движимым имуществом, предварительно ввезенным в Украину для выполнения таких работ, с обязательством последующего вывоза (п.п. «б» п. 195.1.3 НК). При этом в отношении услуг по международной перевозке грузов отметим, что такие услуги являются объектом обложения НДС без привязки к месту поставки услуг (п.п. «е» п. 185.1 НК), поэтому международные перевозки на всей протяженности пути (как на отрезке на территории Украины, так и на отрезке за пределами территории Украины) будут облагаться по ставке 0 %.

 

Как определить место поставки услуг

 

Как уже отмечалось выше, услуги, полученные от нерезидента, являются налогооблагаемыми только в том случае, если место их поставки будет расположено на таможенной территории Украины. При этом определять, где находится место поставки услуг, нужно по специальным правилам, установленным ст. 186 НК (см. таблицу).

 

Правила определения места поставки услуг (

ст. 186 НК)

Вид услуги

Что считать местом
поставки услуг

Примечание

1

2

3

ОБЩЕЕ ПРАВИЛО определения места поставки услуг (п. 186.4 НК)

Любые услуги, за исключением услуг, указанных в пп. 186.2 — 186.3 НК

Местом поставки услуг является место регистрации поставщика

Если услугу оказывает нерезидент, не имеющий представительства, то услуга не является объектом обложения НДС, поскольку место регистрации нерезидента находится за пределами Украины

ИСКЛЮЧЕНИЕ 1. Услуги, определенные п.п. 186.2.1 п. 186.2 НК

Услуги, связанные с движимым имуществом:

а) услуги, являющиеся вспомогательными транспортной деятельности: погрузка, разгрузка, перегрузка, складская обработка товаров и другие аналогичные виды услуг;

б) услуги по проведению экспертизы и оценки движимого имущества;

в) услуги, связанные в перевозкой пассажиров и грузов, в том числе с поставкой продовольственных продуктов и напитков, предназначенных для потребления;

г) услуги по выполнению ремонтных работ и услуг по переработке сырья, а также других работ и услуг, связанных в движимым имуществом

Местом поставки является место фактической поставки услуг

Нерезидент оказывает услугу:

1) на территории Украины

Услуга является объектом обложения НДС и облагается по ставке 20 %, так как фактически поставляется на территории Украины

2) за пределами территории Украины

Объекта обложения НДС не будет, так как фактически такая услуга предоставляется за пределами территории Украины

ИСКЛЮЧЕНИЕ 2. Услуги, определенные п.п. 186.2.2 п. 186.2 НК

Услуги, связанные с недвижимым имуществом:

а) услуги агентств недвижимости;

б) услуги по подготовке и проведению строительных работ;

в) другие услуги по местонахождению недвижимого имущества, в том числе строящегося

Местом поставки услуг является место фактического расположения недвижимого имущества

Нерезидент оказывает услуги в отношении недвижимости, которая находится:

1) на территории Украины

Услуга является объектом обложения и облагается НДС по ставке 20 %, так как недвижимость расположена на территории Украины

2) за пределами территории Украины

Объекта обложения не будет, так как недвижимость расположена за пределами Украины

ИСКЛЮЧЕНИЕ 3. Услуги, определенные п.п. 186.2.3. п. 186.2 НК

К таким услугам относятся услуги в сфере культуры, искусства, образования, науки, спорта, развлечений и других подобных услуг, включая услуги организаторов деятельности в указанных сферах и услуги, предоставляемые для организации платных выставок, конференций, учебных семинаров и других подобных мероприятий

Местом поставки услуг является место фактического предоставления услуг

Нерезидент оказывает услуги:

1) на территории Украины

Услуга является объектом обложения НДС и облагается по ставке 20 %, так как фактически предоставляется на территории Украины

2) за пределами территории Украины

Объекта обложения НДС не будет, так как фактически услуга предоставляется за пределами территории Украины

ИСКЛЮЧЕНИЕ 4. Услуги, определенные п. 186.3. НК

К таким услугам относятся:

а) предоставление имущественных прав интеллектуальной собственности, создание по заказу и использование объектов права интеллектуальной собственности, в том числе по лицензионным договорам, а также предоставление (передача), права на сокращение выбросов парниковых газов (углеродных единиц);

б) рекламные услуги;

в) консультационные, инжиниринговые, инженерные, юридические (в том числе адвокатские), бухгалтерские, аудиторские, актуарные и другие подобные услуги консультационного характера, а также услуги по разработке, поставке и тестированию программного обеспечения, по обработке данных и предоставление консультаций по вопросам информатизации, предоставление информации и других услуг в сфере информатизации, в том числе с использованием компьютерных систем*;

г) предоставление персонала, в том числе если персонал работает по месту осуществления деятельности покупателя;

ґ) предоставление в аренду (лизинг) движимого имущества, кроме транспортных средств и банковских сейфов;

д) телекоммуникационные услуги, а именно: услуги, связанные с передачей, распространением или приемом сигналов, слов, изображений и звуков или информации любого характера с помощью проводных, спутниковых, сотовых, радиотехнических, оптических или других электромагнитных систем связи, включая соответствующее предоставление или передачу права на использование возможностей такой передачи, распространения или приема, в том числе предоставление доступа к глобальным информационным сетям;

е) услуги радиовещания и телевизионного вещания;

є) предоставление посреднических услуг от имени и за счет другого лица или от своего имени, но за счет другого лица, если обеспечивается предоставление покупателю услуг, перечисленных в этом подпункте;

ж) предоставление транспортно-экспедиторских услуг

Местом поставки услуг является место, где получатель таких услуг зарегистрирован как субъект хозяйствования

Поскольку получатель услуг — резидент зарегистрирован на территории Украины, услуга, полученная от нерезидента, будет являться объектом обложения НДС и облагаться по ставке 20 %

* Согласно п.п. 196.1.14 ст. 196 НК операции по поставке услуг, приведенных в п.п. «в» п. 186.3 ст. 186 НК, не являются объектом налогообложения.

 

Порядок налогообложения услуг, получаемых от нерезидента

 

Прежде всего отметим, что согласно п. 180.2 НК при получении услуг от нерезидента с местом поставки на таможенной территории Украины ответственным за начисление и уплату НДС, в случае отсутствия у нерезидента постоянного представительства, зарегистрированного плательщиком НДС, является получатель таких услуг (причем независимо от того, является он при этом плательщиком НДС или нет). То есть получатель нерезидентских услуг независимо от того, зарегистрирован он плательщиком НДС или нет, обязан самостоятельно начислить и уплатить налог «за нерезидента».

Порядок начисления и платы НДС по услугам, получаемым от нерезидента, если место поставки таких услуг находится на таможенной территории Украины, регулирует ст. 208 НК.

В ней указано, что получатель услуг, поставленных нерезидентом, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины, начисляет налог по основной ставке на базу налогообложения, определенную п. 190.2 НК.

Базой налогообложения

услуг, поставляемых нерезидентом на таможенной территории Украины, согласно п. 190.2 НК является договорная (контрактная) стоимость таких услуг с учетом налогов и сборов, за исключением налога на добавленную стоимость. Определенную таким образом стоимость, если она выражена в иностранной валюте, необходимо пересчитать в национальную валюту по курсу НБУ, действующему на дату возникновения налоговых обязательств (п. 190.2 НК).

Датой возникновения налоговых обязательств по услугам нерезидента согласно

п. 187.8 НК является дата первого из событий: или дата списания средств с банковского счета, или дата оформления документа, удостоверяющего поставку услуг нерезидентом.

Пример.

Предприятие-резидент заключило договор с нерезидентом на предоставление таким нерезидентом услуг по размещению рекламы. Реклама будет размещаться на территории нерезидента (поставщика услуг). Нерезидент не имеет на территории Украины постоянного представительства, зарегистрированного как плательщик НДС.

Сумма договора —

20000. Для выполнения договора нерезиденту 12 апреля была перечислена предоплата в сумме 20000. Акт получен и подписан 22 мая.

Курс евро составил:

— на 12 апреля — 7,90 грн./

;

— на 22 мая — 7,99 грн./

.

Рекламные услуги подпадают под

п. 186.3 НК. В соответствии с данным подпунктом местом предоставления услуг считается место регистрации получателя услуг. Поскольку получатель услуг зарегистрирован на территории Украины, услуга облагается по ставке 20 %.

Пересчитываем договорную стоимость в украинские гривни в соответствии с

п. 190.2 НК — по курсу НБУ на дату возникновения налоговых обязательств. Поскольку первое событие — предоплата, значит курс берем на дату предоплаты.

Договорная стоимость составит:

20000 х 7,90 грн./€ = 158000 грн.

Определяем сумму налоговых обязательств:

158000 грн. х 20 % : 100 % = 31600 грн.

 

Если получатель услуг является плательщиком НДС

Согласно

п. 208.2 НК получатель услуг — плательщик НДС в день возникновения налоговых обязательств должен выписать налоговую накладную с указанием суммы налога. Такая налоговая накладная составляется в одном экземпляре и остается у получателя услуг (п. 208.2 НК). При этом скажем об особенностях заполнения такой налоговой накладной.

В верхней левой части оригинала такой налоговой накладной делается соответствующая отметка «Х» рядом с полем «Оригінал видається покупцю»*. Тип причины не указывается (не предусмотрено

Порядком № 969). В поле «Індивідуальний податковий номер продавця» и «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (продавця)» проставляется ноль. В полях «Особа (платник податку) — продавець», «Місцезнаходження (податкова адреса) продавця», «Номер телефону» указываются данные нерезидента. Все остальные реквизиты заполняются в обычном порядке.

* О том, что отметку «Х» нужно ставить рядом с этим полем, говорится в консультации налоговиков, приведенной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2011, № 10.

Покажем на примере, как заполнять шапку налоговой накладной.

Данные «самовыписанной» налоговой накладной отражаются в

разделе I Реестра выданных и полученных налоговых накладных. При этом в графе 5 «Найменування (ПІБ для фізичної особи)» и в графе 6 «Індивідуальний податковий номер» раздела І Реестра проставляются реквизиты покупателя. Все остальные графы Реестра заполняются в обычном порядке.

Стоимость услуг, получаемых от нерезидента на таможенной территории Украины, отражается в строке 7 декларации по НДС

«послуги, отримані від нерезидента, місце постачання яких визначено на митній території України».

Если услуги, полученные от нерезидента, связаны с хозяйственной деятельностью предприятия, то плательщик может отразить

налоговый кредит по таким услугам. Эта возможность прямо закреплена п. 198.1 НК. При этом датой возникновения права на налоговый кредит согласно п. 198.2 НК является дата уплаты (начисления) налога по налоговым обязательствам согласно п. 187.8 НК.

Документом, удостоверяющим право на отнесение сумм НДС в состав налогового кредита, считается

налоговая накладная, налоговые обязательства по которой включены в налоговую декларацию предыдущего периода (см. п. 201.12 НКУ).

Таким образом, датой возникновения права на налоговый кредит по услугам, полученным от нерезидента, является

следующий за отражением налоговых обязательств по НДС налоговый период.

Данные налоговой накладной, на основании которой получатель нерезидентских услуг отразил налоговые обязательства по НДС в предыдущем отчетном периоде, переносят в

следующем отчетном периоде в раздел II Реестра. Заполняется он с учетом следующих особенностей (п. 11 Порядка № 1002):

— в графе 1 проставляется номер записи налоговой накладной, который переносится на эту налоговую накладную;

— в графе 2 указывается дата получения налоговой накладной;

— в графы 3 и 4 переносятся соответствующие реквизиты налоговой накладной;

— в графе 5 указывается вид документа —

ПН (налоговая накладная);

— в графе 6 проставляются страна нерезидента и наименование (фамилия, имя, отчество /при наличии/ — для физического лица) нерезидента;

— в графе 7 отражается условный ИНН

«300000000000». Если услуги, приобретенные у нерезидента, не предназначаются для использования в хоздеятельности или приобретены для поставки услуг за пределами таможенной территории Украины либо для поставки услуг, место поставки которых определяется в соответствии с п. 186.3 НКУ, в данной графе отражается условный ИНН «200000000000»;

— в графе 8 указывается общая сумма, включая НДС;

— в графах 9, 11, 13 и 15 указывается стоимость услуг без НДС;

— в графах 10, 12, 14 и 16 проставляется сумма НДС по услугам, определенная исходя из их стоимости, указанной в графах 9, 11, 13 и 15 (соответственно). Сумма НДС, указанная в графах 12, 14 и 16, в налоговый кредит не включается.

 

Как отразить операции в учете?

На основании вышеприведенного примера (см. с. 46) покажем, как отразить операции по услугам нерезидента, на счетах бухгалтерского учета.

Дата

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма

Дт

Кт

12.04.2011

Перечислена предоплата за услуги нерезидента (€20000 х 7,90 грн./€)

371

312

€20000
158000

12.04.2011

Отражены налоговые обязательства предприятием — получателем услуг (€20000 х 7,90 грн./€) х 20 % : 100 %

643

641

31600

На дату подачи в налоговую декларации за апрель 20.05.2011

Начислен налоговый кредит по НДС в размере налоговых обязательств, отраженных в прошлом периоде

641

644

31600

Отражено закрытие расчетов по НДС

644

643

31600

22.05.2011

Подписан акт выполненных работ

93

632

158000

Произведен зачет задолженностей

632

371

158000

 

Если услуги от нерезидента получает неплательщик НДС

Как уже было отмечено выше, лицом, ответственным за начисление и уплату НДС в бюджет в случае получения услуг от нерезидента с местом поставки на таможенной территории Украины (за исключением случая, когда резидент имеет зарегистрированные на территории Украины в качестве плательщиков НДС представительства), является

получатель услуг, причем независимо от того, зарегистрирован он плательщиком НДС или нет.

При этом формально, исходя из норм

ст. 208 НК, под получателями нерезидентских услуг, не зарегистрированными плательщиками НДС, понимают только юридических лиц, ведь в п. 208.1 НК указано, что:

«данной статьей устанавливаются правила налогообложения в случае поставки лицом-нерезидентом, не зарегистрированным плательщиком НДС, услуг, местом поставки которых является таможенная территория Украины,

лицу, зарегистрированному в качестве плательщика НДС, или любому другому юридическому лицу — резиденту».

То есть на физлиц-предпринимателей (неплательщиков НДС) требование о необходимости начисления и уплаты НДС по таким услугам не распространяется. Вместе с тем самим

п. 180.2 НК, которым установлена обязанность получателей услуг уплачивать НДС, статус получателя не установлен, т. е. в качестве такого получателя может выступать как юридическое, так и физическое лицо.

Налоговики в своих разъяснениях (материалы Единой базы налоговых знаний, размещенной на сайте ГНАУ) говорят о том, что уплачивать НДС с услуг нерезидента должны и физические лица — предприниматели — неплательщики НДС. Свою фискальную идею по поводу обложения НДС физлиц-предпринимателей при получении ими услуг от нерезидента ГНАУ внедрила и в форме Расчета налоговых обязательств, который должны подавать неплательщики НДС для начисления НДС по услугам, полученным от нерезидентов.

Отметим, что согласно требованиям

п. 208.4 НК для выполнения обязанностей по уплате НДС получатели услуг, незарегистрированные плательщиками НДС, должны подать расчет налоговых обязательств. Форма такого расчета утверждена приказом № 41 и он назван «Розрахунком податкових зобов’язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі іх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України».

Составлять и предоставлять Расчет нужно

только за тот отчетный период (календарный месяц), в котором такие услуги получены (п. 10 р. I Порядка № 41). Расчет необходимо предоставлять в течение 20 календарных дней, наступающих за последним календарным днем месяца, в котором были начислены налоговые обязательства.

За неподачу Расчета грозит штраф как за несвоевременную подачу отчетности: за первый случай — 170 грн., а за повторный — 1020 грн.

Важно отметить, что, в отличие от зарегистрированных плательщиков НДС, получатели нерезидентских услуг, которые не зарегистрированы плательщиками НДС, права на налоговый кредит не имеют. Согласно

п. 208.5 НК получатель услуг приравнивается к плательщику налога в целях «уплаты налога, взыскания налогового долга и привлечения к ответственности за правонарушения в сфере налогообложения».

Если получатель услуг не зарегистрирован как плательщик НДС, то налоговая накладная не выписывается (

п. 208.4 НК).

 

Если услуги от нерезидента получены бесплатно

 

Бесплатно полученные услуги от нерезидента также являются объектом обложения НДС. Согласно

п. 190.2 НК при получении услуг от нерезидентов без их оплаты база налогообложения определяется исходя из обычных цен на такие услуги без учета НДС. Таким образом, операции по бесплатному получению услуг от нерезидента облагаются НДС по ставке 20 % исходя из «обычной» стоимости таких услуг. При этом датой возникновения налоговых обязательств при импортировании услуг без оплаты будет дата оформления документа, удостоверяющего факт выполнения услуг нерезидента.

К сожалению, в этом случае у получателя услуг, зарегистрированного плательщиком НДС, права на налоговый кредит не возникает. Объясняется это тем, что налоговый кредит исходя из

п. 198.3 НК начисляется исходя из договорной (контрактной) стоимости. Поскольку при бесплатном получении услуг контрактная стоимость равна нулю, то и налоговый кредит равен нулю.

На этом завершим статью, посвященную порядку уплаты НДС при получении услуг от нерезидента с местом поставки на территории Украины.

 

ИСПОЛЬЗОВАННЫЕ НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ

НК

— Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

Порядок № 969

— Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом ГНАУ от 21.12.2010 г. № 969.

Порядок № 1002

— Порядок ведения реестра выданных и полученных налоговых накладных, утвержденный приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. № 1002.

Приказ № 41 —

приказ ГНАУ «Об утверждении форм и порядка заполнения и предоставления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость» от 25.01.2011 г. № 41.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить