Регистрация налоговых накладных в ЕРНН.
Методрекомендации по проверке
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 23.09.2011 г. № 1332/7/22-1417/462
«О предоставлении Методических рекомендаций»
Государственная налоговая служба Украины <...> предоставляет Методические рекомендации по документальной проверке плательщиков, которые включили в состав налогового кредита налоговые накладные, подлежащие регистрации в Едином реестре налоговых накладных, но не зарегистрированные, и порядку оформления их результатов.
<...>
Председатель В. Захарченко
Приложение
Методические рекомендации
по документальной проверке плательщиков, которые включили в состав налогового кредита налоговые накладные, подлежащие регистрации в Едином реестре налоговых накладных, но не зарегистрированные, и порядку оформления их результатов
Методические рекомендации по документальной проверке плательщиков, которые включили в состав налогового кредита налоговые накладные, подлежащие регистрации в Едином реестре налоговых накладных, но не зарегистрированные, и порядку оформления их результатов (далее — Методические рекомендации) разработаны в соответствии с требованиями Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс) и Закона Украины «О государственной налоговой службе в Украине» для применения должностными (служебными) лицами органов государственной налоговой службы при организации и проведении документальных проверок плательщиков налогов по вопросам соблюдения налогового законодательства в части правомерности формирования налогового кредита по НДС на основании налоговых накладных, подлежащих регистрации в Едином реестре налоговых накладных (далее — Единый реестр), но не зарегистрированных в нем.
Действие настоящих Методических рекомендаций распространяется
на проведение документальных проверок соответствующими структурными подразделениями, к функциям которых относится контроль за полнотой исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, а также правомерностью заявленного бюджетного возмещения налога на добавленную стоимость.
I. Организация проверок плательщиков налогов
1.1. Для обеспечения контроля за количеством внеплановых выездных проверок исследование вопроса правомерности формирования налогового кредита на основании незарегистрированных налоговых накладных осуществляется во время плановых и внеплановых проверок (выездных и невыездных), которые проводятся соответствующими структурными подразделениями, а назначение внеплановых проверок на основании абзаца 10 п. 201.10 ст. 201 Кодекса целесообразно только в случае возможных существенных потерь бюджета.
1.2. Организацию документальных проверок необходимо осуществлять с учетом требований Методических рекомендаций по порядку организации и проведения проверок плательщиков налогов, утвержденных приказом ГНА Украины от 14.04.2011 г. № 213. При этом следует обратить внимание на наличие предусмотренных Кодексом оснований для проведения проверки, направления/вручения плательщикам налогов копии приказа о проведении проверки и письменного уведомления о ее проведении (в случаях, предусмотренных Кодексом).
II. Проведение проверок плательщиков налогов
2. Исследование вопроса соответствия налоговых накладных, на основании которых отнесены суммы НДС в налоговый кредит, требованиям законодательства, в частности наличия факта их регистрации в Едином реестре, является одним из рисков, обязательных для отработки по направлениям:
2.1. Необходимо в обязательном порядке проверять наличие квитанции в электронной форме, выдача которой продавцу предусмотрена пунктом 8 Порядка ведения Единого реестра налоговых накладных, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 29 декабря 2010 года № 1246. Квитанция в электронной форме является документом, который подтверждает прием налоговой накладной и/или расчета корректировки к регистрации и содержит реквизиты указанных документов, соответствие электронного документа формату (стандарту), утвержденному Государственной налоговой службой Украины, результаты проверки электронной цифровой подписи, информацию о продавце, дату и время приема, регистрационный номер, налоговый период, за который подается налоговая накладная и/или расчет корректировки.
При этом следует учесть, что в соответствии с абзацем 5 пункта 201.10 статьи 201 Кодекса, если направленные налоговые накладные и/или расчеты корректировки сформированы с нарушением требований, предусмотренных соответственно пунктом 201.1 статьи 201 и/или пунктом 192.1 статьи 192 этого Кодекса, в течение операционного дня продавцу также направляется квитанция в электронном виде в текстовом формате о неприеме их в электронном виде с указанием причин.
Учитывая, что в случае нерегистрации налоговой накладной в Едином реестре плательщик налога — продавец не освобожден от обязанности включения суммы налога на добавленную стоимость по этой накладной в сумму налоговых обязательств за соответствующий отчетный период, в этом случае мероприятия по корректировке данных в Системе автоматизированного сопоставления налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов не осуществляются.
2.2. Поскольку Законом Украины от 7 июля 2011 года № 3609-VI «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по совершенствованию отдельных норм Налогового кодекса Украины» (который вступил в силу 06.08.2011 г.) внесены изменения в пункт 201.10 (абзац 7) статьи 201 Кодекса и предоставлено право регистрации налоговой накладной и расчета корректировки к ней в Едином реестре в срок не позднее 20 календарных дней, следующих за датой их выписки,
дата выписки налоговой накладной и дата внесения ее в Единый реестр могут быть в разных отчетных (налоговых) периодах.В данном случае Кодексом предоставлена возможность плательщику налога — покупателю товаров/услуг включать в налоговый кредит отчетного (налогового) периода налоговые накладные и/или расчеты корректировки к налоговым накладным, которые выписаны плательщиком налога — продавцом в таком отчетном (налоговом) периоде и внесены в Единый реестр
не позднее 20 календарных дней, следующих за датой их выписки.2.3.
Если при проведении проверки установлено, что плательщик налога — покупатель товаров/услуг воспользовался предоставленным пунктом 201.10 (абзац 11) статьи 201 правом и приложил к налоговой декларации за отчетный налоговый период заявление с жалобой на продавца, отказавшегося предоставить надлежащим образом зарегистрированную налоговую накладную, отсутствие факта регистрации накладной в Едином реестре не является основанием для уменьшения налогового кредита такого плательщика. Оценку права плательщика налогов на отнесение в состав налогового кредита сумм НДС по такой накладной следует осуществлять с учетом результатов исследования реального осуществления хозяйственной операции, ее сути и содержания, использования приобретенных товаров/услуг в хозяйственной деятельности в рамках налогооблагаемых операций и т. п.
III. Оформление результатов документальных плановых и внеплановых (невыездных и выездных) проверок
3.1. Оформление результатов документальных плановых и внеплановых проверок проводится с соблюдением Порядка оформления результатов документальных проверок по вопросам соблюдения налогового, валютного и другого законодательства, утвержденного приказом ГНА Украины от 22.12.2010 г. № 984, зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 12.01.2011 г. под № 34/18772.
3.2. При составлении материалов проверки (в зависимости от вида проверки, во время которой исследовалась правомерность формирования налогового кредита на основании незарегистрированных налоговых накладных) используются, в частности, образцы форм актов проверок, утвержденных приказами ГНА Украины от 11.09.2008 г. № 584, с изменениями и дополнениями, и от 24.05.2011 г. № 306.
3.3.
В случае установления факта отнесения плательщиком налога — покупателем в состав налогового кредита сумм НДС по незарегистрированной в Едином реестре налоговой накладной в описательной части акта проверки указываются:— отчетный (налоговый) период, дата, порядковый номер налоговой накладной/расчета корректировки к налоговой накладной, наименование (фамилия, имя, отчество для физического лица — предпринимателя), индивидуальный налоговый номер, местонахождение (налоговый адрес) плательщика налога — продавца, дата, номер и вид гражданско-правового договора, на основании которого осуществлялась поставка товаров/услуг (осуществлялась предварительная оплата), описание (номенклатура) товаров/услуг, их объем, сумма НДС, отнесенного в состав налогового кредита, и т. п.;
— отмечается о фактах наличия квитанций о приеме/неприеме налоговых накладных к регистрации в Едином реестре, направляемых в электронном виде в текстовом формате плательщику налогов;
— четко излагается содержание нарушения с обоснованием нормами пункта 201.10 (абзац 9) статьи 201 Налогового кодекса Украины, которым предусмотрено отсутствие права покупателя на включение сумм налога на добавленную стоимость в налоговый кредит в случае отсутствия факта регистрации плательщиком налога — продавцом товаров/услуг налоговых накладных в Едином реестре налоговых накладных и при нарушении порядка заполнения налоговой накладной.
3.4. По результатам проверки осуществляется корректировка налогового кредита по НДС на суммы налога, отнесенные по незарегистрированным налоговым накладным, с последующим расчетом налога к уплате, корректировкой отрицательного значения по НДС или заявленного бюджетного возмещения, и в предусмотренные Порядком направления органами государственной налоговой службы налоговых уведомлений-решений плательщикам налогов, утвержденным приказом ГНА Украины от 22.12.2010 г. № 985, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 30.12.2010 под № 1440/18735, сроки направляются (вручаются) плательщику налогов соответствующие налоговые уведомления-решения (в частности, по формам «Р», «В1», «В3» или «В4»).
Директор Департамента налогового контроля И. Носачева
Комментарий редакции
В приведенных Методических рекомендациях ГНСУ разъяснила, как будут осуществляться проверки правомерности отражения плательщиком налогового кредита по налоговым накладным, которые подлежат обязательной регистрации в Едином реестре налоговых накладных (далее — ЕРНН). Для плательщиков налогов эти Методрекомендации полезны прежде всего тем, что в них налоговики дали ответы на ряд важных вопросов.
Главный из них — на какую дату отражать налоговый кредит по налоговым накладным, подлежащим регистрации в ЕРНН. Напомним, что после вступления в силу
Закона № 3609, внесшего изменения в п. 201.10 НК, регистрировать налоговые накладные в ЕРНН разрешено в течение 20 календарных дней, следующих за датой их выписки. В итоге может получиться, что налоговая накладная будет выписана в одном отчетном периоде, а зарегистрирована в ЕРНН в следующем. Пункт 198.2 НК закрепляет за плательщиком право включить в налоговый кредит сумму НДС в том отчетном периоде, в котором произошло первое событие: оплата либо получение товаров. В то же время абз. 9 п. 201.10 НК установлено, что отсутствие факта регистрации налоговой накладной в ЕРНН не дает покупателю права на включение сумм НДС в налоговый кредит.ГНСУ в Методрекомендациях указала по этому вопросу следующее: плательщик имеет право включить налоговую накладную в налоговый кредит
в периоде ее составления, но при условии, что продавец зарегистрирует такую налоговую накладную в течение 20 календарных дней. Таким образом, налоговый кредит должен отражаться на дату выписки налоговой накладной, а не на дату ее регистрации в ЕРНН.А как быть, если налоговая накладная так и не будет зарегистрирована? В таком случае плательщик имеет право сформировать налоговый кредит, подав вместе с декларацией за отчетный период жалобу на поставщика (приложение 8 к декларации по НДС).
Важно отметить, что ГНСУ в Методрекомендациях отмечает, что если такая жалоба на поставщика подана, то отсутствие факта регистрации налоговой накладной в ЕРНН
не является основанием для уменьшения налогового кредита.Полезно также обратить внимание на мнение налоговиков по поводу внеплановых проверок в связи с расхождением данных налоговых накладных и ЕРНН. Напомним, что согласно
абз. 10 п. 201.10 НК выявление расхождений данных налоговой накладной и ЕРНН является основанием для проведения органами государственной налоговой службы документальной внеплановой проверки продавца, а в соответствующих случаях и покупателя Так вот, ГНСУ в Методрекомендациях обратила внимание на то, что такие проверки целесообразны только в случае возможных существенных потерь бюджета.
Марина Казанова
