Подарок к Сретению, или ждать упрощенную налоговую декларацию пришлось почти год

ПОДАРОК К СРЕТЕНИЮ, ИЛИ ЖДАТЬ УПРОЩЕННУЮ НАЛОГОВУЮ ДЕКЛАРАЦИЮ ПРИШЛОСЬ ПОЧТИ ГОД

Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI задекларировал норму, позволяющую плательщикам налога на прибыль предприятий, облагаемую налогом по ставке 0 %, находясь на налоговых каникулах, подавать упрощенную налоговую декларацию. Но ожидать появления последней пришлось почти год, а учитывая то, что вышеуказанная норма содержалась не непосредственно в разд. III, а в разд. II (который вступил в силу с 01.01.2011 г.), то и того больше. И вот теперь хлопаем в ладоши: наконец дождались!

Юрий Товстопят, экономист-аналитик

ПОДАЧА УПРОЩЕННОЙ ДЕКЛАРАЦИИ: КТО И ПОЧЕМУ?

Сначала разберемся, кто же имеет право подавать упрощенные декларации по налогу на прибыль. Согласно абз. 2 п. 49.2 НК плательщики налога на прибыль предприятий, облагаемую налогом по ставке 0 % в соответствии с п. 154.6 НК, подают органам ГНС декларации (расчеты) по налогу на прибыль предприятий по упрощенной форме в порядке, установленном НК. Таким образом, не все плательщики налога, применяющие ставку налога на прибыль 0 %, а только те из них, которые делают это согласно п. 154.6 НК, имеют право подавать упрощенную налоговую декларацию.

Сразу же возникает вопрос: подобное право плательщики налога получили одновременно со вступлением в силу НК, но при этом форма налоговой декларации утверждена не была. Каким образом должны были отчитываться плательщики, ведь и на них распространяются нормы абз. 1 п. 49.2 НК, в соответствии с которыми плательщик налогов обязан за каждый установленный НК отчетный период подавать налоговые декларации по каждому отдельному налогу, плательщиком которого он является, в соответствии с НК независимо от того, осуществлял ли такой плательщик налога хозяйственную деятельность в отчетном периоде. Ответ на этот вопрос содержится в письме ГНАУ от 06.05.2011 г. № 12807/7/15-0317, в котором налоговики до определения формы упрощенной налоговой декларации и порядка перехода плательщиков налогов на подачу такой декларации КМУ рекомендовали плательщикам налога на прибыль предприятий, облагаемую налогом по ставке 0 % в соответствии с п. 154.6 НК, подавать в органы ГНС налоговую декларацию по налогу на прибыль предприятия по форме, утвержденной приказом ГНАУ от 28.02.2011 г. № 114. Теперь этот приказ утратил силу в связи с внедрением новой формы налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия.

Далее перейдем к выяснению того, кто именно имеет право применять ставку 0 % в соответствии с п. 154.6 НК.

два УСЛОВИЯ И три КРИТЕРИЯ

Сразу отметим, что налоговая льгота, предусмотренная п. 154.6 НК, имеет временный характер и действует до 01.01.2016 г. (хотя никто не отменял право законодателей изменить соответствующие нормы, которыми они часто и пользуются).

Право воспользоваться льготой имеют только те плательщики налога на прибыль, у которых:

1) размер доходов каждого отчетного налогового периода нарастающим итогом с начала года не превышает 3 млн грн.;

2) размер начисленной за каждый месяц отчетного периода заработной платы (дохода) работников, состоящих с плательщиком налога в трудовых отношениях, составляет не менее 2 минимальных заработных плат. Таким образом, в 2012 году исходя из положений ст. 13 Закона о госбюджете, минимальный размер заработной платы работников таких плательщиков налога должен составлять не менее:

Обратите внимание ! Оба условия должны выполняться одновременно, и невыполнение хотя бы одного из них автоматически лишает права применять ставку налога на прибыль 0 %.

В то же время, для того чтобы иметь возможность пользоваться этой налоговой льготой, плательщики налога на прибыль должны соответствовать хотя бы одному из следующих критериев:

а) быть созданными в установленном законом порядке после 01.04.2011 г.;

б) быть действующими плательщиками налога на прибыль, у которых в течение трех последовательных предыдущих лет (или в течение всех предыдущих периодов, если с момента их создания прошло менее трех лет) ежегодный объем доходов задекларирован в сумме, не превышающей 3 млн грн., и у которых среднеучетное количество работников в течение этого периода не превышало 20 человек;

в) быть в прошлом зарегистрированными плательщиками единого налога в установленном законодательством порядке в период до вступления в силу НК и иметь за последний календарный год работы на едином налоге объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) до 1 млн грн. и среднеучетное количество работников до 50 человек.

Согласно п.п. 14.1.227 НК среднеучетное количество работников для целей разд. III и гл. 1 разд. XIV НК — это количество работников у юридических лиц, определенное по методике, утвержденной центральным органом исполнительной власти в сфере статистики, с учетом всех наемных работников и лиц, работающих по гражданско-правовым договорам и по совместительству более одного календарного месяца, а также наемных работников представительств, филиалов, отделений и других обособленных подразделений в эквиваленте полной занятости, кроме наемных работников, находящихся в отпуске в связи с беременностью и родами и в отпуске для ухода за ребенком до достижения им предусмотренного законодательством возраста. На сегодняшний день среднеучетное количество работников определяется согласно требованиям Инструкции по статистике количества работников, утвержденной приказом Государственного комитета статистики Украины от 28.09.2005 г. № 286, в которой идет речь о таком показателе, как среднее количество работников.

Обратите внимание! Если плательщики налога, применяющие п. 154.6 НК, в любом отчетном периоде достигли показателей по полученному доходу, среднеучетной численности или средней заработной плате работников, из которых хотя бы один не соответствует критериям, указанным в этом пункте, то такие плательщики налога обязаны обложить налогом прибыль, полученную в таком отчетном периоде, по ставке 21 % (2012 г.). Следует отметить, что подобное превышение, исходя из норм НК и п. 2 комментируемого постановления, не влечет за собой невозможность применения ставки 0 % в следующих налоговых периодах, хотя противоположное мнение могут иметь представители контролирующих органов.

Также нужно учитывать, что плательщики налога на прибыль, на которых распространяется действие п. 154.6 НК, утрачивают право на нулевую ставку, превращаясь в обычных плательщиков налога на прибыль и уплачивая этот налог в общеустановленном порядке, в периоде начисления и выплаты дивидендов своим акционерам (собственникам). Это требование предусмотрено последним абзацем п. 154.6 НК, где определено, что плательщики налога, указанные в его пп. «а», «б», «в», осуществляющие начисление и выплату дивидендов своим акционерам (собственникам):

— начисляют и вносят в бюджет авансовый взнос по налогу в порядке, установленном п.п. 153.3.2 НК;

— уплачивают налог на прибыль по ставке, установленной п. 151.1 НК (в 2012 году 21 %) за отчетный налоговый период, в котором осуществлялись начисление и выплата дивидендов.

Важно отметить, что плательщики налога на прибыль предприятий, прибыль которых облагается налогом по ставке 0 % и которые соответствуют критериям, определенным п. 154.6 НК, ведут упрощенный бухгалтерский учет доходов и расходов с целью исчисления объекта налогообложения по методике, утвержденной Министерством финансов Украины (п. 44.2 НК). Однако на сегодняшний день отдельная методика упрощенного бухгалтерского учета Минфином не разработана. В связи с этим плательщикам налога, подпадающим под нормы п. 154.6 НК, ничего не остается, как руководствоваться П(С)БУ 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 25.02.2000 г. № 39, при изложении в новой редакции которого Минфин ссылался именно на п. 44.2 НК. Кроме того, предприятия, имеющие право ведения упрощенного учета доходов и расходов и не зарегистрированные плательщиками НДС, могут использовать Методические рекомендации по применению регистров бухгалтерского учета малыми предприятиями, утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 15.06.2011 г. № 720.

Налоговая льгота сопровождается и определенными требованиями. В частности, согласно п. 152.11 НК для плательщиков налога, определенных п. 154.6 НК, действуют следующие ограничения:

— суммы средств, не перечисленные в бюджет при применении ставки налога 0 %, направляются на переоснащение материально-технической базы, на возврат кредитов, использованных на указанные цели, и уплату процентов по ним и/или пополнение собственных оборотных средств. При этом материально-техническая база субъекта хозяйствования включает производственные площади, материальные ресурсы, средства производства и документы, используемые субъектом хозяйствования в процессе совершения определенных действий по осуществлению хозяйственной деятельности или видов хозяйственной деятельности (письмо ГНСУ от 02.02.2012 г. № 2112/6/15-1215);

— суммы средств, не перечисленные в бюджет при применении ставки налога 0 %, признаются доходами одновременно с признанием расходов, осуществленных за счет этих средств, в размере таких расходов.

Если суммы средств, не перечисленные в бюджет при применении ставки налога 0 %, использованные не по целевому назначению, такие средства зачисляются в бюджет в I квартале следующего отчетного года.

ГНСУ в своем письме от 02.02.2012 г. № 2112/6/15-1215 обращает внимание на то, что, учитывая, что требование по увеличению налоговых обязательств по налогу на прибыль на сумму неиспользованного остатка высвобожденных от налогообложения средств, предусмотренное п. 5 Порядка использования средств, высвобожденных от налогообложения, утвержденного постановлением КМУ от 28.02.2011 г. № 299, применяется предприятиями, определенными пп. 15, 17 — 19 подразд. 4 разд. XX НК, потому такое требование для предприятий, пользующихся ставкой 0 % по налогу на прибыль согласно п. 154.6 НК, не применяется.

ШЛАГБАУМ ДЛЯ НЕКОТОРЫХ ПЛАТЕЛЬЩИКОВ

Применение ставки 0 % согласно п. 154.6 НК заведомо невозможно для некоторых категорий плательщиков, что прямо указано в абз. 6 — 25 этого пункта.

Во-первых, это — плательщики налога на прибыль, созданные в период после вступления в силу НК путем реорганизации (слияния, присоединения, деления, выделения, преобразования), приватизации и корпоратизации.

Во-вторых, действие п. 154.6 НК не распространяется на субъектов хозяйствования, осуществляющих:

1) деятельность в сфере развлечений, определенную в п.п. 14.1.46 НК как хозяйственная деятельность юридических лиц и физических лиц — предпринимателей, заключающуюся в проведении лотерей, а также развлекательных игр, участие в которых не предусматривает получения ее участниками денежных или имущественных призов (выигрышей), в частности бильярд, кегельбан, боулинг, настольные игры, детские видеоигры и т. п.;

2) производство, оптовую продажу, экспорт импорт подакцизных товаров;

3) производство, оптовую и розничную продажу горюче-смазочных материалов;

4) добычу, серийное производство и изготовление драгоценных металлов и драгоценных камней, в том числе органогенного образования, подлежащие лицензированию в соответствии с Законом Украины «О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности» от 01.06.2000 г. № 1775-III;

5) финансовую деятельность (гр. 65 — гр. 67 Секции J КВЭД ДК 009:2005);

6) деятельность по обмену валют;

7) добычу и реализацию полезных ископаемых общегосударственного значения;

8) операции с недвижимым имуществом, аренду (в том числе предоставление в аренду торговых мест на рынках и/или в торговых объектах) (гр. 70, 71 КВЭД ДК 009:2005);

9) деятельность по предоставлению услуг почты и связи (гр. 64 КВЭД ДК 009:2005);

10) деятельность по организации торгов (аукционов) изделиями искусства, предметами коллекционирования или антиквариата;

11) деятельность по предоставлению услуг в сфере телевидения и радиовещания в соответствии с Законом Украины «О телевидении и радиовещании» от 21.12.93 г. № 3759-XII;

12) охранную деятельность;

13) внешнеэкономическую деятельность (кроме деятельности в сфере информатизации);

14) производство продукции на давальческом сырье;

15) оптовую торговлю и посредничество в оптовой торговле;

16) деятельность в сфере производства и распределения электроэнергии, газа и воды;

17) деятельность в сферах права, бухгалтерского учета, инжиниринга; предоставление услуг предпринимателям (гр. 74 КВЭД ДК 009:2005).

Теперь перейдем непосредственно к форме упрощенной налоговой декларации и порядку ее заполнения.

УПРОЩЕННАЯ ДЕКЛАРАЦИЯ

Плательщики налога, имеющие право составлять и подавать упрощенную налоговую декларацию по налогу на прибыль, должны делать это ежеквартально в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем такого квартала. При этом упрощенная налоговая декларация подается только в случае применения плательщиком налога в отчетном периоде ставки налога 0 %. Если по результатам работы в отчетном периоде плательщик подобного права не имеет, отчитываться придется «по полной». Однако субъектов хозяйствования, имеющих право на льготу согласно п. 154.6 НК , «обычной» формой декларации уже не напугаешь, ведь им и так приходилось подавать ее в течение II — IV кварталов 2011 года.

Скорее всего, отчитываться по упрощенной форме впервые придется за I квартал 2012 года. Дело в том, что подача именно упрощенной формы декларации — неотъемлемое право льготных плательщиков налога на прибыль, которое ранее было у них отобрано КМУ (именно на него абз. 4 п. 46.5 НК была возложена обязанность разработать и установить форму упрощенной декларации).

Теперь, когда это наконец сделано, нет никакого смысла заставлять плательщиков руководствоваться п. 46.6 НК, согласно абз. 2 которого до определения новых форм деклараций, вступающих в силу для составления отчетности с налогового периода, следующего за налоговым периодом, в котором состоялось их обнародование, действуют формы деклараций (расчетов), действующие до такого определения. Дело в том, что вышеуказанные нормы распространяются на случаи внедрения нового налога или изменения правил налогообложения, которые влекут появление новых форм отчетности. В случае же с упрощенной налоговой декларацией ни того, ни другого не происходит. А как же время, необходимое для того, чтобы овладеть навыками заполнения новой формы? — спросите вы. Здесь никаких трудностей также не может возникнуть, ведь до того заполнять приходилось намного более сложную «полную» форму.

На упрощенную налоговую декларацию распространяются все нормы, установленные гл. 2 разд. II НК, регулирующие порядок составления и подачи налоговой отчетности.

Далее поговорим непосредственно о заполнении упрощенной декларации, начав с шапки.

Упрощенная налоговая декларация может иметь статус «Звітна», «Звітна нова» (в случае подачи декларации и приложения к ней с исправленными показателями до наступления предельного срока подачи декларации за тот же отчетный период) или «Уточнююча» (если направляется декларация и приложение к ней с самостоятельно исправленными показателями, содержащимися в ранее поданной декларации, после указанного срока). Напротив необходимого статуса в соответствующем поле шапки декларации, а также в приложении проставляется отметка «Х».

В поле « Звітний (податковий) період 20__ року, за який подається або уточнюється декларація» проставляется отметка «Х» напротив соответствующего отчетного налогового периода подачи декларации. При этом наличие как вариантов в декларации таких отчетных налоговых периодов, как «II квартал», «II і III квартали», «II — IV квартали» позволяет плательщикам налога уточнять по упрощенной форме данные налоговых деклараций, поданных в 2011 году. Исходя из логики письма ГНАУ от 26.05.2011 г. № 14847/7/15-0317, доступной возможность «упрощенного» уточнения станет с 01.04.2012 г.

Заполнение таких реквизитов шапки декларации, как:

«Повне найменування платника податку»;

«Код платника згідно з ЄДРПОУ»;

«Код виду економічної діяльності (КВЕД)»;

«Місцезнаходження платника податку»;

«Найменування органу державної податкової служби, до якого подається декларація»;

«Особливі відмітки» (где проставляется отметка «Х» при подаче декларации плательщиком налога, основным видом деятельности которого является производство сельскохозяйственной продукции) не должно вызывать никаких трудностей. Отметим только, что заполнение дополнительных реквизитов к полю «Місцезнаходження платника податку», таких как «поштовий індекс», «номер телефона», «номер мобільного телефона», «номер телефакса» и «адреса електронної пошти» является добровольным делом плательщика.

Основную часть упрощенной декларации можно условно разделить на такие 3 блока:

Доходи, що враховуються під час визначення об'єкта оподаткування (строка 01);

Витрати, що враховуються під час визначення об'єкта оподаткування (строка 04);

Сума податків, які утримуються під час виплати доходу (прибутку) нерезидентам за результатами звітного (податкового) періоду, що визначається згідно з додатком (строка 08).

При этом ключевым показателем декларации является «Об'єкт оподаткування за всіма видами діяльності» (строка 07) и именно для его определения доходы сравнивают с расходами.

Доходы, учитываемые при определении объекта налогообложения

Показатель строки 01 получается путем добавления показателей строк 02 и 03. Доходы, учитываемые при определении объекта налогообложения, классифицируются на доход от операционной деятельности и другие доходы согласно п. 135.1 НК. Именно этот принцип положен и при разработке упрощенной декларации. При этом обращает на себя внимание тот факт, что в упрощенной форме декларации по налогу на прибыль в части доходов содержатся точно такие же показатели, как и в «полной» декларации (имеется в виду новая форма, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 28.09.2011 г. № 1213).

Проще говоря, для того чтобы правильно заполнить упрощенную налоговую декларацию в части доходов, необходимо всего лишь корректно разделить доходы операционной деятельности (читай — доход от реализации товаров (работ, услуг)) и другие доходы. При этом требования о детализации ни одного из видов доходов путем подачи определенных приложений или заполнении каких-либо строк непосредственно в декларации не существуют, что значительно упрощает работу бухгалтера при составлении отчетности.

Расходы, учитываемые при определении объекта налогообложения

Показатель строки 04 получается путем добавления показателей строк 05 и 06. Как и в случае с доходами, расходы в сокращенной декларации также приведены согласно той классификации, которая содержится в НК, а именно в п. 138.1. Согласно этому пункту расходы, учитываемые при исчислении объекта налогообложения, состоят из:

расходов операционной деятельности;

других расходов;

кроме расходов, определенных в п. 138.3 НК и в ст. 139 НК.

Отдельно из состава операционных расходов в упрощенной декларации при этом выделяется себестоимость приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг) (строка 05.1), определяемая в соответствии с методикой упрощенного учета доходов и расходов с целью исчисления объекта налогообложения, установленной Минфином. В чем же разница между показателями строк 05.1 и 05?

Приведенная в п.п. 138.1.1 НК классификация расходов операционной деятельности предусматривает их распределение на следующие составляющие:

— себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг и другие расходы;

— расходы банковских учреждений.

Поскольку последние не могут иметь места у плательщиков, облагаемых налогом по ставке 0 % в соответствии с п. 154.6 НК, то выходит, что будут отличаться показатели строк 05 и 05.1 упрощенной декларации только на сумму тех же других расходов, которые наряду с себестоимостью реализации относятся к расходам операционной деятельности.

Следует также обратить внимание на выделение из состава других расходов (строка 06) показателя «від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) року (від'ємне значення рядка 07 декларації за попередній звітний (податковий) рік)» (строка 06.1). Вокруг включения такого рода убытков в состав налоговых расходов в прошлом году разгорелась горячая дискуссия, однако теперь она, кажется, разрешена в пользу плательщиков налога.

В результате вычитания от показателя строки 01 показателя строки 04 получают значение строки 07 Об'єкт оподаткування за всіма видами діяльності. Показатель этой строки умножается на действующую ставку налогообложения (в 2012 г. — 21 %) и таким образом определяется сумма средств, высвобожденных от налогообложения, которые следует использовать четко по целевому назначению (переоснащение материально-технической базы, возврат кредитов, использованных на указанные цели, и уплату процентов по ним и/или пополнение собственных оборотных средств). С целью ведения учета и обобщения информации о наличии и движении средств финансирования мер целевого назначения используется отдельный субсчет 481 «Средства, высвобожденные от налогообложения» счета 48 «Целевое финансирование и целевые поступления». Суммы высвобожденных от обложения налогом на прибыль средств отражаются бухгалтерской записью по дебету субсчета 981 «Налог на прибыль от обычной деятельности» в корреспонденции с кредитом субсчета 481 «Средства, высвобожденные от налогообложения».

Сумма налогов, содержащихся при выплате дохода (прибыли) нерезидентам по результатам отчетного (налогового) периода

Поскольку заполнение декларации проводится нарастающим итогом с начала года, то согласно приложению к декларации будет определяться показатель «Сума податків, які утримуються під час виплати доходу (прибутку) нерезидентам за результатами звітного (податкового) періоду» (строка 08) также нарастающим итогом. При этом строка 08 упрощенной декларации заполняется на основании приложения, с которого в строку 08 декларации переносится значение строки 19 графы шестой таблицы 1 приложения.

Значение строки 09 Сума податків, які утримуються під час виплати доходу (прибутку) нерезидентам за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень соответствует показателю строки 08 декларации за предыдущий отчетный (налоговый) период, т. е. не учитывает показатели удержанных налогов в отчетном (налоговом) периоде. Если отчетным периодом является I квартал года, значение строки 09 равняется нулю.

Значение строки 10 Сума податків, які утримуються під час виплати доходу (прибутку) нерезидентам, нарахована за результатами останнього календарного кварталу звітного (податкового) періоду получается в результате вычитания от значения строки 08 значения строки 09. Эта сумма проводится по лицевому счету плательщика за отчетный период. В случае же отчетности за первый квартал года показатели строк 08 и 10 должны быть идентичными.

Дополнение к декларации

В соответствии с п. 46.4 НК если плательщик налогов считает, что форма налоговой декларации, определенная центральным контролирующим органом, увеличивает или уменьшает его налоговые обязательства, вопреки нормам НК по такому налогу или сбору, он имеет право отметить этот факт в специально отведенном месте в налоговой декларации, а для случая с упрощенной декларацией — сразу снизу под основной ее частью, где плательщик указывает количество листов в дополнении к декларации.

В соответствии с абз. 2 п. 46.4 НК такие дополнения могут быть составлены по произвольной форме и при этом считаются неотъемлемой частью налоговой декларации. Такие дополнения подаются с пояснением мотивов их подачи.

После информации о количестве листов дополнения в соответствующей клеточке декларации указывается количество поданных приложений ПН к декларации (в случае их наличия).

Далее в декларации содержатся:

— инициалы, фамилии и регистрационные номера учетных карточек должностных лиц плательщика налога, а именно руководителя и главного бухгалтера, и их подписи, удостоверенные печатью плательщика налога (при наличии);

— дата подачи декларации.

Теперь наступило время перейти к приложению ПН к упрощенной налоговой декларации, на основании которого заполняется строка 08 декларации.

ПРИЛОЖЕНИЕ К ДЕКЛАРАЦИИ

В соответствии с п. 160.2 НК резидент или постоянное представительство нерезидента, осуществляющие в пользу нерезидента или уполномоченного им лица (кроме постоянного представительства нерезидента на территории Украины) любую выплату с дохода с источником его происхождения из Украины, полученного таким нерезидентом от осуществления хозяйственной деятельности (в том числе на счета нерезидента, которые ведутся в национальной валюте), кроме доходов, указанных в пп. 160.3 — 160.6 НК, обязаны удерживать налог с таких доходов, указанных в п. 160.1 НК, по ставке в размере 15 % их суммы и за их счет, который уплачивается в бюджет во время такой выплаты, если иное не предусмотрено вступившими в силу положениями международных договоров Украины со странами резиденции лиц, в пользу которых осуществляются выплаты.

Отметим, что согласно п.п. 14.1.122 НК нерезиденты — это:

а) иностранные компании, организации, созданные в соответствии с законодательством других государств, их зарегистрированные (аккредитованные или легализованные) в соответствии с законодательством Украины филиалы, представительства и другие обособленные подразделения с местонахождением на территории Украины;

б) дипломатические представительства, консульские учреждения и другие официальные представительства других государств и международных организаций в Украине;

в) физические лица, не являющиеся резидентами Украины.

Отметим, что при выплате дохода в пользу последних налог на прибыль не начисляется и не удерживается, ведь такие выплаты облагаются НДФЛ по правилам п. 170.10 НК.

Постоянное представительство — это постоянное место деятельности, через которое полностью или частично проводится хозяйственная деятельность нерезидента в Украине, в частности: место управления; филиал; офис; фабрика; мастерская; установка или сооружение для разведки природных ресурсов; шахта, нефтяная/газовая скважина, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов; состав или помещение, используемые для доставки товаров (п.п. 14.1.193 НК).

С целью налогообложения термин «постоянное представительство» включает:

— строительную площадку, строительный, сборочный или монтажный объект либо связанную с ними наблюдательную деятельность, если продолжительность работ, связанная с такой площадкой, объектом или деятельностью, превышает шесть месяцев;

— предоставление услуг (кроме услуг по предоставлению персонала), в том числе консультационных, нерезидентом через сотрудников или другой персонал, нанятый им для таких целей, но если такая деятельность осуществляется (в рамках одного проекта или проекта, связанного с ним) в Украине в течение периода или периодов, общая продолжительность которых составляет более шести месяцев, в любом двенадцятимесячном периоде;

— резидентов, имеющих полномочия действовать от имени исключительно такого нерезидента, что влечет за собой возникновение у этого нерезидента гражданских прав и обязанностей (заключать договоры (контракты) от имени этого нерезидента; содержать (хранить) запасы товаров, принадлежащих нерезиденту, из состава которых осуществляется поставка товара от имени нерезидента, кроме резидентов, имеющих статус состава временного хранения или таможенного лицензионного состава).

Постоянным представительством не является :

— использование сооружений исключительно с целью хранения, демонстрации или доставки товаров или изделий, принадлежащих нерезиденту;

— хранение запасов товаров или изделий, принадлежащих нерезиденту, исключительно с целью хранения или демонстрации;

— хранение запасов товаров или изделий, принадлежащих нерезиденту, исключительно с целью переработки другим предприятием;

— содержание постоянного места деятельности исключительно с целью закупки товаров или изделий или для сбора информации для нерезидента;

— направление в распоряжение лица физических лиц в рамках выполнения соглашений об услугах по предоставлению персонала;

— содержание постоянного места деятельности исключительно с целью осуществления для нерезидента любой другой деятельности, имеющей подготовительный или вспомогательный характер.

Как видим, согласно п. 160.2 НК выплата дохода в пользу постоянного представительства нерезидента не влечет необходимости обложения налогом на прибыль таких доходов, а соответственно и подачи приложения ПН к упрощенной налоговой декларации (по крайней мере, у резидента, ведь такая обязанность возлагается в таком случае на само представительство).

В соответствии с п.п. 14.1.54 НК доход с источником его происхождения из Украины — это любой доход, полученный резидентами или нерезидентами, в том числе от любых видов их деятельности на территории Украины (включая выплату (начисление) вознаграждения иностранными работодателями), ее континентальном шельфе, в исключительной (морской) экономической зоне. В этом же подпункте приведен и ориентировочный перечень таких доходов.

Как вы уже, наверно, поняли, что именно для отражения выплаты подобных доходов и служит приложение ПН.

Сразу отметим, что структура этого приложения такова, что позволяет на одного нерезидента, в пользу которого начисляются и выплачиваются доходы, заполнять одно приложение, а сводка данных о выплатах в пользу нескольких нерезидентов в одном приложении не представляется возможной.

Обнаружить то, что приложение упрощенной налоговой декларации имеет буквенную отметку ПН, — можно только с того, что под основной частью декларации приводится количество подаваемых приложений ПН, в то время как непосредственно в приложении такая отметка не содержится, а просто указано, что это приложение к упрощенной налоговой декларации.

Как и в шапке к декларации, так и в шапке приложения к ней приводятся следующие данные:

— тип документа (отчетный, отчетный новый, уточняющий);

— код плательщика налога согласно ЕГРПОУ;

— отчетный (налоговый) период, за который подается отчетное или уточняющее приложение.

Далее же следуют реквизиты, характеризующие нерезидента, в пользу которого осуществляется выплата доходов, такие как:

1) полное наименование нерезидента;

2) название страны резиденции на украинском языке (по Классификатору государств мира). Очевидно, в данном случае под Классификатором государств мира (именно такое название дважды встречается в приложении к упрощенной налоговой декларации) имеется в виду Классификация стран мира. При заполнении этого поля следует указывать название страны именно в той редакции, в которой она приведена в Классификации стран мира. Например, Россию необходимо называть «Российская Федерация», Беларусь — «Беларусь» и т. п.;

3) местонахождение нерезидента;

4) код страны (по Классификатору государств мира). В этой части шапки заполняется трехзначный цифровой код страны, который для каждой страны определен в подразд. 2.1 «Указатель цифровых кодов стран мира» Классификации стран мира;

5) код нерезидента в стране резиденции;

6) отметка о наличии оффшорного статуса (согласно перечню оффшорных зон, определенному Кабинетом Министров Украины). На сегодняшний день действующим является Перечень оффшорных зон, утвержденный распоряжением КМУ от 23.02.2011 г. № 143-р. Если страна содержится в этом Перечне, то в соответствующей клеточке ставится отметка «Х».

Теперь перейдем к основной части приложения ПН, состоящей из двух таблиц, причем вторая из них является своеобразным приложением к первой, а вернее к ее строке 15. Сосредоточим ваше внимание на таблице 1 «Розрахунок (звіт) податкових зобов'язань нерезидентів, які отримали доходи із джерелом їх походження з України».

В этой таблице плательщику налога на прибыль придется заполнять данные только в трех колонках. Так, в колонке 3 необходимо проставить суммы доходов, уплаченных в пользу нерезидента, в разрезе видов таких доходов, приведенных в колонке 1 и соответствующих перечню доходов, приведенному в ст. 160 НК.

В колонке 4 приведены ставки налога, установленные НК для налогообложения определенного вида доходов (в строке 15 плательщик самостоятельно указывает основную ставку налога на прибыль предприятий, предусмотренную ст. 151 НК), а в колонке 5 пплательщик налога может указывать ставку налогообложения, установленную международным договором между Украиной и страной нерезидента об избежании двойного налогообложения, ратифицированным ВРУ в установленном порядке. Перечень международных договоров об избежании двойного налогообложения ежегодно обновляется и доводится в виде письма. Последним из подобного рода писем является письмо ГНСУ от 12.01.2012 г. № 811/7/12-1017. В случае применения международного договора в колонке 5 следует указать также его название и норму, по которой применяется предусмотренная договором ставка налога. Напомним, что порядок применения международного договора Украины об избежании двойного налогообложения приведен в ст. 103 НКУ.

Колонка 6 служит для исчисления суммы налога. Для ее расчета показатель колонки 3 умножается на показатель колонки 4 (в случае применения к определенному виду доходов ставки налогообложения согласно НК) или показатель колонки 5 (в случае применения к определенному виду доходов ставки налогообложения согласно нормам международных договоров) с делением полученного результата на 100.

Итоговый показатель колонки 6 (строка 19) таблицы 1 переносится в строку 08 ПН упрощенной декларации.

В таблице 2 приложения к упрощенной декларации отражаются только суммы прибыли от операций с беспроцентными (дисконтными) облигациями или казначейскими обязательствами.

В соответствии с п. 160.3 НК прибыль рассчитывается как разница между номинальной стоимостью указанных ценных бумаг и ценой их приобретения. Полученная прибыль облагается налогом по основной ставке налога на прибыль, установленной п. 151.1 НК.

В заключение отметим, что выплата дохода в пользу нерезидента и, как следствие, подача приложения ПН хотя бы единовременно влечет необходимость его подачи в составе упрощенной декларации и в следующих отчетных периодах (до конца года), даже если в эти периоды доходы в пользу нерезидентов не начислялись и не выплачивались. Объясняется это тем, что приложение, как и упрощенная декларация, заполняется нарастающим итогом с начала года.

ИСПОЛЬЗОВАННЫЕ НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ

НК — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-IV.

КВЭД ДК 009:2005 — Национальный классификатор Украины «Классификация видов экономической деятельности» ДК 009:2005, утвержденный приказом Госпотребстандарта Украины от 26.12.2005 г. № 375.

Классификация стран мира — Национальная статистическая классификация «Классификация стран мира», утвержденная приказом Госкомстата Украины от 22.12.2010 г. № 527.