КАК РАССЧИТЫВАТЬ И ПЛАТИТЬ ПЕНЮ, ЕСЛИ допущена ОШИБКа?
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 20.10.2011 г. № 1646/5/20-3116
«О начислении пени в случае самостоятельного обнаружения плательщиком налогов занижения суммы налогового обязательства»
Государственная налоговая служба Украины согласно Депутатскому обращению <...> рассмотрела письмо <...> относительно начисления пени в случае самостоятельного обнаружения плательщиком налогов занижения суммы налогового обязательства и сообщает.
В соответствии с пунктом 50.1 статьи 50 Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI, с изменениями и дополнениями (далее — Кодекс), в случае если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности, определенных статьей 102 Кодекса) плательщик налогов самостоятельно обнаруживает ошибки, содержащиеся в ранее представленной им налоговой декларации (кроме ограничений, определенных данной статьей), он обязан направить уточненный расчет к такой налоговой декларации по форме действующего на момент представления уточняющего расчета.
Плательщик налогов имеет право не представлять такой расчет, если соответствующие показатели указываются им в составе налоговой декларации за любой следующий период, в течение которого такие ошибки были самостоятельно обнаружены.
Плательщик налогов, который самостоятельно обнаруживает факт занижения налогового обязательства прошлых налоговых периодов, обязан, за исключением случаев, установленных пунктом 50.2 данной статьи:
а) либо направить уточняющий расчет и уплатить сумму недоплаты и штраф в размере трех процентов от такой суммы до представления такого уточняющего расчета;
б) либо отразить сумму недоплаты в составе декларации по данному налогу, которая представляется за налоговый период, следующий за периодом, в котором обнаружен факт занижения налогового обязательства, увеличенную на сумму штрафа в размере пяти процентов от такой суммы, с соответствующим увеличением общей суммы денежного обязательства по данному налогу.
Согласно подпункту 129.1.2 пункта 129.1 статьи 129 Кодекса пеня начисляется в день наступления срока погашения налогового обязательства, начисленного плательщиком налогов в случае выявления его занижения на сумму такого занижения и за весь период занижения (в том числе за период административного и/или судебного обжалования).
В соответствии с абзацем вторым пункта 129.4 статьи 129 Кодекса пеня, определенная подпунктом 129.1.2 пункта 129.1 данной статьи, начисляется из расчета 120 процентов годовых учетной ставки Национального банка Украины, действующей на день занижения. С учетом подпункта 129.3.1 пункта 129.3 статьи 129 начисление пени прекращается в день зачисления средств на соответствующий счет Государственного казначейства Украины и/или в других случаях погашения налогового долга и/или денежных обязательств.
Инструкция о порядке начисления и погашения пени по платежам, которые контролируются органами государственной налоговой службы (далее — Инструкция), утвержденная приказом ГНА Украины от 17.12.2010 г. № 953 и зарегистрированная в Министерстве юстиции Украины 27.12.2010 г. под № 1350/18645, разработана во исполнение статей 129, 130, 131 Кодекса. В приложении 2 к Инструкции приведен пример начисления пени в случае выявления занижения налогового обязательства, который является общим для случаев выявления такого занижения как контролирующим органом, так и плательщиком налогов.
С учетом указанного при самостоятельном обнаружении плательщиком налогов занижения суммы налогового обязательства пеня начисляется на сумму занижения и за весь период занижения из расчета 120 процентов годовых учетной ставки Национального банка Украины, действующей на день занижения.
Председатель В. Захарченко
Комментарий редакции
В прошлом году мы уже знакомили наших читателей с начислением пени достаточно-таки подробно («Налоговый кодекс: консультации и комментарии», 2011, № 22 (22), с. 56 — 60). При этом случай начисления пени при самостоятельном выявлении допущенных ошибок также был отражен.
В комментируемом письме представители ГНСУ следуют той же логике, что и в письме ГНАУ от 03.06.2011 г. № 15666/7/16-1517-26.
Обратим ваше внимание на некоторые моменты, которые приведены в предложенном вашему вниманию письме, однако надлежащим образом не описаны. В частности, в п. 50.2 НК указано, что при проведении документальных плановых и внеплановых выездных проверок плательщик налогов не может воспользоваться правом подавать уточняющие расчеты к поданным им ранее налоговым декларациям за любой отчетный (налоговый) период по соответствующему налогу и сбору, проверяемому контролирующим органом. Не касается это правило только физических лиц — предпринимателей на общей системе налогообложения.
Если плательщик налогов подает уточняющий расчет к налоговой декларации, поданной за проверявшийся период, соответствующий контролирующий орган имеет право на проведение внеплановой проверки плательщика налогов за такой период.
Кроме того, остановимся на конкретном примере начисления пени при самостоятельном выявлении ошибок плательщиком налогов.
10.02.2012 г. плательщик налога выявил ошибку, которая привела к занижению налогового обязательства по налогу на прибыль на сумму 2000 грн. При этом занижение налогового обязательства в указанной сумме выявлено за период II — III кварталы 2011 г. Уточняющая декларация подана в этот же день.
В соответствии с п.п. 129.1.2 НК в день наступления срока погашения налогового обязательства (10.02.2012 г.), в случае самостоятельного выявления занижения на сумму такого занижения (2000 грн.) и за весь период занижения (с 18.11.2011 г. по 09.02.2012 г. включительно) начисляется пеня.
Пеня, определенная п.п. 129.1.2 НК, начисляется из расчета 120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на день занижения.
Расчет пени на сумму занижения 2000 грн. за период с 18.11.2011 г. по 09.02.2012 г. включительно осуществляется следующим образом.
Учетная ставка НБУ, действовавшая на день занижения (по состоянию на 18.11.2011 г.), равна 7,75 %.
Сумма пени рассчитывается по следующей формуле:
| Y = |
| , |
где Y — сумма пени, начисляемая на сумму занижения налогового обязательства (всегда округляется до второго знака после запятой);
Σ занижения — фактически заниженная сумма налогового обязательства;
K дней — количество дней занижения;
UНБУ — учетная ставка НБУ, действовавшая на день занижения налогового обязательства;
1,2 — коэффициент, позволяющий рассчитать 120 % годовых UНБУ;
R — количество дней в календарном году.
В этом примере:
| Y = |
| , |
где Y = 42,81 грн.
Таким образом, начисленная плательщику налогов пеня составляет 42,81 грн.
Но даже при таком продолжительном периоде существования заниженного налогового обязательства сумма начисленной пени будет меньше суммы начисленного штрафа. Он в рассматриваемом примере будет составлять:
Ш = Σ занижения х 3 % : 100 % = 2000 х 3 % : 100 % = 60 грн.
Подводя итоги, отметим, что основным выводом этого письма является то, что при самостоятельном выявлении плательщиком налогов заниженного налогового обязательства:
а) исправление такого недостатка осуществляется путем подачи уточняющего расчета или отражения ошибки в налоговой декларации за следующий налоговый период;
б) в любом случае к такому плательщику применяется «самоштраф», размер которого составляет 3 и 5 % соответственно в зависимости от избранного способа исправления ошибки;
в) начисляется пеня за весь период существования заниженного налогового обязательства, причем:
— начинается отсчет такого начисления от первого рабочего дня, следующего за последним днем предельного срока уплаты денежного обязательства;
— заканчивается начисление днем зачисления средств на соответствующий счет Государственного казначейства Украины и/или в других случаях погашения налогового долга и/или денежных обязательств;
— при расчетах используется учетная ставка НБУ, действующая на первую из указанных дат, умноженная на коэффициент 1,2.
Юрий Товстопят
