ЭЛЕКТРОННЫЕ ДОКУМЕНТЫ: ЧТО НУЖНО ЗНАТЬ?
Письмо Государственной налоговой службы Украиныот 26.12.2011 г. № 10406/7/18-4017
Государственным налоговым администрациям в Автономной Республике Крым, областях, гг. Киеве и Севастополе
О признании органами ГНС электронных первичных документов
В связи с поступлением многочисленных запросов плательщиков налогов о ведении учета в электронном виде и признании органами государственной налоговой службы электронных первичных документов Государственная налоговая служба Украины направляет Памятку плательщика налогов о ведении учета хозяйственных операций в электронном виде и подаче документов в электронном виде в органы государственной налоговой службы.
Действующим законодательством Украины предусмотрено создание и обращение первичных документов в электронном виде. При оформлении таких документов для целей налогообложения следует соблюдать требования:
Налогового кодекса Украины;
Закона Украины «Об электронных документах и электронном документообороте»;
Закона Украины «Об электронной цифровой подписи»;
Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине».
Государственная налоговая служба Украины обязывает региональные органы государственной налоговой службы:
довести указанную Памятку до сведения подчиненных органов государственной налоговой службы и плательщиков налогов;
организовать работу с ее учетом;
обеспечить ее учет при предоставлении налоговых консультаций и проведении контрольных мероприятий.
Приложение: на 4 листах.
Председатель А. Клименко
Приложение
Памятка плательщика налогов
о ведении учета хозяйственных операций в электронном виде
и подаче документов в электронном виде в органы государственной налоговой службы
Законы Украины «Об электронных документах и электронном документообороте» (далее — Закон № 851) и «Об электронной цифровой подписи» устанавливают основные организационно-правовые принципы электронного документооборота, использования электронных документов, правовой статус электронной цифровой подписи и регулируют отношения в сфере использования электронной цифровой подписи.
Статьей 5 Закона № 851 определено, что электронный документ — документ, информация в котором зафиксирована в виде электронных данных, включая обязательные реквизиты документа.
Так, в соответствии со статьей 6 Закона № 851 электронная подпись является обязательным реквизитом электронного документа, используемым для идентификации автора и/или подписанта электронного документа другими субъектами электронного документооборота.
Наложением электронной подписи завершается создание электронного документа.
Статьей 14 Закона № 851 установлено, что электронный документооборот осуществляется в соответствии с законодательством Украины или на основании договоров, определяющих взаимоотношения субъектов электронного документооборота. Использование электронного документа в гражданских отношениях осуществляется согласно общим требованиям совершения сделок, установленных гражданским законодательством.
В соответствии с пунктом 2 статьи 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» (далее — Закон № 996) первичные и сводные учетные документы могут быть составлены на бумажных или машинных носителях и должны иметь обязательные реквизиты, определенные этим пунктом, в частности должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления и личную подпись или другие данные, позволяющие идентифицировать лицо, принимавшее участие в осуществлении хозяйственной операции.
При этом пунктом 2.3 Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 24 мая 1995 года № 88, зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 5 июня 1995 года под № 168/704, установлено, что первичные документы, созданные в электронном виде, применяются в бухгалтерском учете при условии соблюдения требований законодательства об электронных документах и электронном документообороте.
В то же время пунктом 3 Порядка применения электронной цифровой подписи органами государственной власти, органами местного самоуправления, предприятиями, учреждениями и организациями государственной формы собственности, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 28 октября 2004 года № 1452, органы государственной власти применяют электронную цифровую подпись для совершения сделок при участии других юридических и физических лиц только при наличии у них усиленных сертификатов открытых ключей.
То есть органы государственной налоговой службы Украины могут заключать договоры, определяющие их взаимоотношения в сфере электронного документооборота, в частности признания электронной цифровой подписи плательщиков налогов или должностных лиц плательщиков налогов только при условии использования ими усиленных сертификатов открытых ключей.
Пунктом 6 статьи 9 Закона № 996 установлено, что при составлении и хранении первичных документов и регистров бухгалтерского учета на машинных носителях информации предприятие обязано за свой счет изготовить их копии на бумажных носителях по требованию других участников хозяйственных операций, а также правоохранительных органов и соответствующих органов в рамках их полномочий, предусмотренных законами.
В то же время пунктом 85.2 статьи 85 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс) определено, что плательщик налогов обязан предоставить должностным (служебным) лицам органов государственной налоговой службы в полном объеме все документы, относящиеся или связанные с предметом проверки. Такая обязанность возникает у плательщика налогов после начала проверки.
Кроме того, пунктом 85.8 статьи 85 Кодекса установлено, что должностное (служебное) лицо органа государственной налоговой службы, проводящее проверку, в случаях, предусмотренных этим Кодексом, имеет право получать от плательщика налогов или его законных представителей копии документов, относящихся к предмету проверки. Такие копии должны быть удостоверены подписью плательщика налогов или его должностного лица и скреплены печатью (при наличии).
Аналогично пунктом 85.4 статьи 85 Кодекса установлено, что при проведении проверок должностные лица органа государственной налоговой службы имеют право получать от плательщиков налогов надлежащим образом заверенные копии первичных финансово-хозяйственных, бухгалтерских и других документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) объектов налогообложения, неуплате налогов, сборов (обязательных платежей), нарушении требований другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на органы государственной налоговой службы.
Согласно статье 12 Закона № 851 проверка целостности электронного документа проводится путем проверки электронной цифровой подписи.
Абзацем шестым статьи 7 Закона № 851 определено, что копией документа на бумаге для электронного документа является визуальное представление электронного документа на бумаге, удостоверенное в порядке, установленном законодательством.
Порядок удостоверения наличия электронного документа (электронных данных) на определенный момент времени, утвержден постановлением Кабинета Министров Украины от 26 мая 2004 года № 680.
Учитывая изложенное, Государственная налоговая служба Украины не возражает против ведения плательщиками налогов в электронном виде документов по учету доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения (налоговых обязательств), первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов (подача их в орган государственной налоговой службы, в частности, при проведении проверки) при условии соблюдения плательщиком налога требований, определенных законодательством, а именно:
такие документы будут подписываться электронной цифровой подписью, усиленный сертификат которой предоставлен плательщиком налогов в орган государственной налоговой службы в соответствии с договором о признании электронных документов, заключенным с органом государственной налоговой службы;
при проведении проверок должностные лица органа государственной налоговой службы будут получать от плательщика налогов или его законных представителей копии документов, относящихся к предмету проверки.
В то же время сообщаем, что пунктом 44.1 Кодекса установлено, что для целей налогообложения плательщики налогов обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.
Плательщикам налогов запрещается формирование показателей налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных документами, определенными абзацем первым этого пункта.
В частности, подпунктом 139.1.9 Кодекса предусмотрено, что не включаются в состав расходов расходы, не подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими первичными документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета и начисления налога.
То есть невыполнение плательщиком налога указанных в законодательстве требований к первичным документам и другим документам, связанным с исчислением и уплатой налогов и сборов, которые ведутся в электронном виде, необходимых для их признания органами государственной налоговой службы, является основанием для непризнания их подтверждающими документами такими органами.
Что касается возможности ведения документов, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость исключительно в электронном виде.
Налоговая накладная, реестр выданных и полученных налоговых накладных являются налоговыми документами, связанными с учетом и уплатой налога на добавленную стоимость.
Согласно пункту 201.15 статьи 201 Кодекса плательщик налога ведет реестр выданных и полученных налоговых накладных в электронном виде и ежемесячно подает органу государственной налоговой службы копии записей в реестрах выданных и полученных налоговых накладных в электронном виде.
В соответствии с требованиями пункта 201.10 статьи 201 Кодекса налоговая накладная выдается (с суммой налога на добавленную стоимость более 10 тыс. грн. и на импортированные и подакцизные товары)* после ее регистрации в Едином реестре налоговых накладных в течение двадцати календарных дней, следующих за датой их выписки.
* С 01.01.2012.
При этом положениями Кодекса и нормативно-правовых актов предусмотрены выписывание налоговых накладных в бумажном виде и их выдача покупателю по его требованию.
Комментарий редакции
С внедрением в жизнь изменений касательно использования в налоговом учете электронной формы документов (введенных Законом Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины о совершенствовании отдельных норм Налогового кодекса Украины» от 07.07.2011 г. № 3609-VI), вступивших в силу с 01.01.2012 г., этот вопрос приобрел широкий общественный резонанс. Именно поэтому ГНСУ подготовила, к удивлению, очень содержательную и полезную памятку для плательщиков налогов, еще раз подтвердив, что не только подача отчетности в электронном виде, а отныне и составление первичных и других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, — это одно из приоритетных направлений развития взаимовыгодных деловых отношений между органами ГНС и плательщиками налогов.
Ценность памятки заключается в том, что в ней органично связаны и проанализированы положения следующих нормативных актов:
— Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (в тексте письма — Кодекс);
— Закона Украины «Об электронных документах и электронном документообороте» от 22.05.2003 г. № 851-IV (в тексте письма — Закон № 851);
— Закона Украины «Об электронной цифровой подписи» от 22.05.2003 г. № 852-IV;
— Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV (в тексте письма — Закон № 996);
— Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 24.05.95 г. № 88;
— Порядка применения электронной цифровой подписи органами государственной власти, органами местного самоуправления, предприятиями, учреждениями и организациями государственной формы собственности, утвержденного постановлением КМУ от 28.10.2004 г. № 1452;
— Порядка удостоверения наличия электронного документа (электронных данных) на определенный момент времени, утвержденного постановлением КМУ от 26.05.2004 г. № 680.
Именно эти нормативно-правовые документы на данный момент регулируют правила составления и использования электронных документов.
Памятка разделена на 2 части: в первой идет речь об общих правилах составления и оборота документов в электронной форме, в то время как вторая посвящена возможности ведения документов, связанных с исчислением и уплатой НДС исключительно в электронном виде.
К первой части добавлять что-то вряд ли будет целесообразно: вопрос рассмотрен достаточно комплексно, при этом сделаны качественные обобщающие выводы. В частности, указано, что ГНСУ не против составления электронных документов, но в таком случае плательщику налогов придется соблюдать следующие требования:
— такие документы должны подписываться электронной цифровой подписью, усиленный сертификат которой предоставлен плательщиком налогов в орган ГНС в соответствии с договором о признании электронных документов, заключенным с этим органом;
— при проведении проверок должностные лица органа ГНС должны иметь возможность получать от плательщика налогов или его законных представителей копии документов, относящиеся к предмету проверки.
Только при соблюдении указанных требований документ может иметь юридическую силу. Невыполнение плательщиком налога указанных требований к первичным документам и другим документам, связанным с исчислением и уплатой налогов и сборов, которые ведутся в электронном виде, необходимых для их признания органами ГНС, является основанием для непризнания их подтверждающими документами такими органами со всеми вытекающими из этого обстоятельствами.
Таким образом, ГНСУ поддерживает попытку плательщиков налогов перевести собственный бухгалтерский и налоговый учет в электронной форме.
По поводу второй части письма отметим, что в ней содержится полностью закономерный, ввиду обстоятельств настоящего времени, вывод: составление налоговых накладных в бумажном виде предусмотрено действующим законодательством, потому от него никуда не деться как в тех ситуациях, когда на этом настаивает покупатель (в таком случае последнему выдается один экземпляр налоговой накладной), так и в том случае, когда накладная ему не нужна (собственный экземпляр все равно необходим).
Ведение реестра выданных и полученных налоговых накладных при этом предусмотрено в электронном виде.
Юрий Товстопят
