ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ ПО ТРЕБОВАНИЮ: ПОПЫТКА УРЕГУЛИРОВАНИЯ
Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденная приказом Минфина от 11.08.94 г. № 69 (далее — Инструкция № 69), — один из самых старых и заслуженных документов, действующих на сегодняшний день в сфере бухучета. При этом изменений в нее вносилось на удивление немного, да и те по преимуществу касались терминологических новшеств и уточнения ссылок на другие нормативно-правовые акты.
Новые изменения, внесенные в Инструкцию № 69 приказом Минфина от 08.09.2011 г. № 1116, сугубо терминологическими не являются. Они затрагивают такую существенную для бухгалтера сферу, как проведение инвентаризации по требованию налоговиков и других контролирующих органов.
Алексей Кузнецов, консультант
В п. 3 Инструкции № 69, где дан перечень случаев обязательной инвентаризации, изменился п.п. «д». Вместо расплывчатого «по предписанию судебно-следственных органов» появилось гораздо более определенное:
«по решению суда или на основании надлежащим образом оформленного документа органа, который в соответствии с законом имеет право требовать проведения такой инвентаризации».
При этом четко определено, что инвентаризация должна начаться в срок, указанный в «надлежащим образом оформленном документе» указанных органов, но не ранее дня получения предприятием соответствующего документа.
Инвентаризация по требованию, как и все остальные, проводится силами самого предприятия, но должностные лица органа-инициатора (с их согласия) теперь могут присутствовать при проведении инвентаризации в соответствии с новым абз. 2 п. 11.1 Инструкции № 69. Заметьте, именно присутствовать, а не участвовать в работе инвентаризационной комиссии. Тем более — не проводить инвентаризацию самостоятельно.
Два года назад этот вопрос довольно активно обсуждался в прессе. В частности, Минфин, отвечая на вопрос о том, обязано ли предприятие включать в состав инвентаризационной комиссии налогового инспектора, осторожно указал в письме
от 02.12.2009 г. № 31-21020-04-10/32859:
«Инструкция № 69 не содержит требований относительно включения в состав комиссии лиц иных, нежели указанные в пп. 11.1, 11.2 п. 11 данной Инструкции*. Вместе с тем отсутствует также норма относительно запрета для руководителей предприятий проводить инвентаризации в присутствии представителей контролирующих органов».
* В указанных подпунктах говорится, что в состав постоянно действующих инвентаризационных комиссий входят руководители структурных подразделений и главбух во главе с руководителем предприятия или его замом, а в состав рабочих инвентаризационных комиссий — инженеры, технологи, механики, производители работ, товароведы, экономисты, бухгалтеры и другие опытные работники, хорошо знающие объект инвентаризации, цены и первичный учет, во главе с представителем руководителя предприятия, назначившего инвентаризацию.
Налоговикам же всегда хотелось большего. По их мнению, высказанному в письме ГНАУ от 25.01.2010 г. № 616/6/10-5015/193, если инвентаризация проводится по инициативе уполномоченного представителя органа ГНС, то инициатор должен присутствовать при процессе, поскольку это, дескать, «целесообразно». Никаких законодательных оснований для подкрепления своей позиции они, однако, тогда не нашли. Теперь же, как видим, такие основания появились.
Посмотрим, какие же органы и в каких случаях имеют право требовать инвентаризации.
Госналогслужба
Такое право налоговиков, ранее основанное на ст. 11 Закона «О государственной налоговой службе в Украине» от 07.12.90 г. № 509-XII, сейчас установлено п.п. 20.1.5 НК, согласно которому органы госналогслужбы могут:
«требовать от плательщиков налогов, которые проверяются в ходе проверок, проведения инвентаризации основных фондов, товарно-материальных ценностей, денежных средств, в том числе снятия остатков товарно-материальных ценностей, наличности.
В случае отказа плательщика налогов (его должностных лиц или лиц, которые осуществляют наличные расчеты и/или проводят деятельность, подлежащую лицензированию и/или патентованию) от проведения инвентаризации основных фондов, товарно-материальных ценностей, денежных средств (снятия остатков товарно-материальных ценностей, наличности), предусмотренной абз. 1 настоящего пункта, или непредоставления для проверки документов, их копий (при условии наличия таких документов) применяются меры, предусмотренные ст. 94 настоящего Кодекса».
Упомянутая во втором абзаце ст. 94 НК регулирует процедуру административного ареста имущества. Следует заметить, что с этой статьей связана одна законодательная недоработка. Обратившись к тексту статьи, мы не обнаружим в ней такого основания для наложения админареста, как отказ от проведения инвентаризации по требованию контролирующих органов. Причем отказ от инвентаризации даже при большом желании невозможно вписать ни в одно из перечисленных в п. 94.2 НК оснований.
Однако строить свою защиту только на этом законодательном пробеле мы бы не советовали. Во-первых, прямая отсылка к ст. 94 имеется в процитированном выше п.п. 20.1.5 НК; во-вторых, нигде не сказано, что в п. 94.2 дается исчерпывающий перечень оснований для админареста; в-третьих, согласно п.п. 94.19.9 НК админарест имущества прекращается, в частности, в связи с:
«фактическим проведением плательщиком налогов инвентаризации основных фондов, товарно-материальных ценностей, денежных средств, в том числе снятия остатков товарно-материальных ценностей, наличности».
В данном случае системное толкование законодательства приводит к выводу о том, что отказ от инвентаризации все-таки является основанием для админареста, хотя и зафиксированным не в ст. 94, а в п.п. 20.1.5 НК. Именно так понимают ситуацию и налоговики, которые в п.п. 3.1.8 Порядка применения административного ареста имущества плательщика налогов, утвержденного приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. № 1042, в общем перечне оснований для админареста имущества назвали:
«отказ плательщика налогов (его должностных лиц или лиц, которые осуществляют наличные расчеты и/или осуществляют деятельность, подлежащую лицензированию и/или патентованию) от проведения инвентаризации основных фондов, товарно-материальных ценностей, денежных средств (снятия остатков товарно-материальных ценностей, наличности), предусмотренной абз. 1 п.п. 20.1.5 Кодекса, или непредоставление для проверки документов, их копий (при условии наличия таких документов)».
Тем не менее бороться с угрозой админареста в данном случае все-таки можно, но только на сугубо формальных основаниях. Напомним, что в соответствии с п. 94.10 НК обоснованность решения руководителя органа госналогслужбы (его заместителя) о наложении ареста на имущество должна быть проверена судом в течение 96 часов. По нашему мнению, налогоплательщик в ходе такой судебной проверки имеет шанс если не отбиться от ареста, то, по крайней мере, получить некоторое пространство для маневра.
Для этого представителям плательщика следует внимательно изучить представленную в суд документацию, которой налоговики оформили свое решение о наложении ареста, и проверить точное соответствие этих документов тем формам, которые приведены в приложениях к вышеупомянутому Порядку применения административного ареста. А там есть за что зацепиться. Например, в форме решения о применении административного ареста имущества (приложение 2 к Порядку) сказано буквально следующее:
«рассмотрев обращение и приложенные к нему материалы подразделения органа государственной налоговой службы, <...> на основании которых были выяснены обстоятельства, предусмотренные п. 94.2 НК <...>».
Между тем, как уже было сказано, отказ от проведения инвентаризации в п. 94.2 НК не упоминается. Аналогичные отсылки к ст. 94 НК имеются и в других приложениях к Порядку.
Второй формальный момент, которым стоит воспользоваться в описанной ситуации, — это само требование о проведении инвентаризации. В Инструкции № 69 говорится о «надлежащим образом оформленном документе». Однако никакой типовой формы для этого у налоговиков нет. Более того, на практике требование об инвентаризации нередко заявляется проверяющими в устной форме. Так что задача налогоплательщика — доказать суду, что его отказ обусловлен отсутствием такого документа или его «ненадлежащим» оформлением.
Впрочем, все сказанное — это на самый крайний случай. По словам бывалых бухгалтеров, если предприятию по каким-либо причинам действительно крайне затруднительно немедленно приступить к инвентаризации (отсутствует руководитель, все материально ответственные лица выехали в командировку, пожарные опечатали склад и т. п.), лучше договориться непосредственно с проверяющими о назначении более реалистичных сроков.
Контрольно-ревизионная служба
Согласно п. 4 ст. 10 Закона «О государственной контрольно-ревизионной службе в Украине» органам этой службы всех уровней (сейчас они называются финансовыми инспекциями) предоставляется право требовать от руководителей ревизуемых подконтрольных учреждений проведения инвентаризаций основных фондов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов. В случае отказа ревизоры могут обратиться в суд с иском о понуждении к проведению таких инвентаризаций, а до принятия соответствующего решения судом — в присутствии понятых и представителей ревизиуемых предприятий, учреждений и организаций опечатывать кассы, кассовые помещения, склады и архивы на срок не более 24 часов.
Порядок опечатывания Государственной финансовой инспекцией, ее территориальными органами касс, кассовых помещений, складов и архивов утвержден постановлением КМУ от 26.07.2006 г. № 1028. Здесь нужно указать, что согласно п. 2 данного Порядка опечатывание происходит в случае отказа руководителя подконтрольного учреждения выполнить письменное требование должностного лица контролирующего органа провести инвентаризацию.
В этом случае ревизор безотлагательно составляет акт об отказе в проведении инвентаризации и письменно информирует об этом руководителя контролирующего органа (его заместителя), который принимает решение о необходимости обращения в суд для обеспечения проведения инвентаризации. Опечатывание же осуществляется после направления обращения в суд с целью понуждения к проведению инвентаризации.
Хотя большинству предприятий «крушники» не опасны. Ведь их полномочия распространяются исключительно на подконтрольные предприятия, учреждения, организации, к каковым, помимо бюджетников, относятся только субъекты хозяйствования государственного сектора экономики, а также предприятия и организации, получающие средства из бюджетов и государственных фондов или использующие государственное либо коммунальное имущество.
Милиция
Органам внутренних дел п. 24 ст. 10 Закона Украины «О милиции» от 20.12.90 г. № 565-XII предоставлено право требовать от руководителей предприятий, учреждений и организаций объяснения по фактам нарушения законодательства, проверка соблюдения которого отнесена к компетенции милиции, а также в порядке, установленном Кабинетом Министров Украины, проводить проверки по фактам нарушения законодательства, контроль за соблюдением которого отнесен к компетенции милиции, требовать проведения инвентаризаций и ревизий соответствующих сфер финансово-хозяйственной деятельности.
Собственно, инвентаризация по требованию милиции — явление достаточно редкое. Обычно представители этого ведомства предпочитают не возиться со всякими там инвентаризациями, а просто изъять компьютеры, документы и другие интересующие их предметы и материалы, дабы изучать их в удобное для них время и в удобном для них месте (а заодно — добиться большей сговорчивости проверяемых). Поэтому о том, как противостоять «инвентаризационным» требованиям милиционеров, мы и распространяться не будем.
Заметим лишь, что такими же полномочиями наделены и налоговые милиционеры (см. ст. 22 Закона «О государственной налоговой службе в Украине»).
Разумеется, тремя рассмотренными в нашей статье органами не ограничивается круг тех, кто может потребовать инвентаризации. Есть, скажем, прокуратура и следственные органы, но их полномочия и практика работы настолько специфичны, что требуют отдельного разговора.
ИСПОЛЬЗОВАННЫЕ НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
НК — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
Закон «О государственной контрольно-ревизионной службе в Украине» — Закон Украины «О государственной контрольно-ревизионной службе в Украине» от 26.01.93 г. № 2939-XII.
Порядок № 1042 — приказ ГНАУ «Об утверждении Порядка применения административного ареста имущества плательщика налогов» от 24.12.2010 г. № 1042.
Инструкция № 69 — Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 11.08.94 г. № 69.
