ОБОСОБЛЕННЫЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ: РЕГИСТРАЦИЯ И УПЛАТА НАЛОГОВ — РАЗНЫЕ ВЕЩИ
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 13.03.2012 г. № 4527/6/15-1215
«О регистрации обособленного подразделения»
Государственная налоговая служба Украины рассмотрела письмо <...> о порядке учета обособленных подразделений общества и уплате налога на прибыль и сообщает следующее.
Подпунктом 14.1.30 пункта 14.1 статьи 14 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI, с изменениями и дополнениями (далее по тексту — НКУ), установлено, что понятие «обособленные подразделения» употребляются в значении, определенном Гражданским кодексом Украины.
В соответствии со статьей 95 Гражданского кодекса Украины филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне его местонахождения и осуществляющее все или часть его функций.
Представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне его местонахождения и осуществляющее представительство и защиту интересов юридического лица.
Филиалы и представительства не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшего его юридического лица и действуют на основании утвержденного им положения.
Приказом Государственной налоговой администрации Украины от 22.12.2010 г. № 979, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 30.12.2010 г. под № 1439/18734, был утвержден Порядок учета плательщиков налогов и сборов (в дальнейшем — Порядок). Отметим, что на сегодняшний день приказ Государственной налоговой администрации Украины от 22.12.2010 г. № 979 утратил силу, а Порядок учета плательщиков налогов и сборов утвержден приказом Министерства финансов Украины от 09.12.2011 г. № 1588, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 29.12.2012 г. под № 1562/20300.
Разделом I Порядка установлено, в частности, что постановка на учет в органах государственной налоговой службы юридических лиц, их обособленных подразделений, а также самозанятых лиц осуществляется независимо от наличия обязанности по уплате того или иного налога и сбора.
С целью проведения налогового контроля плательщики налогов подлежат регистрации или постановке на учет в органах государственной налоговой службы по местонахождению юридических лиц, обособленных подразделений юридических лиц, местожительству лица (основное место учета), а также по месту расположения (регистрации) их подразделений, движимого и недвижимого имущества, объектов налогообложения или объектов, которые связаны с налогообложением или через которые осуществляется деятельность (неосновное место учета).
Плательщик налогов обязан стать на учет в соответствующих органах государственной налоговой службы по основному и неосновному месту учета, уведомлять обо всех объектах налогообложения и объектах, связанных с налогообложением, органы государственной налоговой службы по местонахождению таких объектов.
По поводу неосновного места учета сообщаем, что такой учет установлен разделом VII «Порядок взятия на учет по неосновному месту регистрации плательщика налога» Порядка.
Так, если в соответствии с законодательством у плательщика налогов, кроме обязанностей по подаче налоговых деклараций (расчетов, отчетов) и/или начисления, удержания или уплаты (перечисления) налогов, сборов на территории административно-территориальной единицы по своему местонахождению, возникают такие обязанности на территории другой административ-
но-территориальной единицы, то такой плательщик налогов обязан стать на учет по такому
неосновному месту учета в соответствующем органе государственной налоговой службы.
Для постановки на учет по неосновному месту учета плательщик налогов обязан в течение 10 рабочих дней после создания обособленного подразделения, регистрации движимого или недвижимого имущества или открытия объекта либо подразделения, через которые осуществляется деятельность или которые подлежат налогообложению либо связаны с налогообложением, подать в соответствующий орган государственной налоговой службы регистрационное заявление по ф. № 1-ОПП или ф. № 5-ОПП с отметкой «Учет по неосновному месту учета». Данные заявления о постановке на учет по неосновному месту учета вносятся в Единый банк данных юридических лиц или Реестр самозанятых лиц.
То есть в органе ГНС по местонахождению обособленного подразделения одновременно могут находиться на учете обособленное подразделение (по основному месту учета) и юридическое лицо (по неосновному месту учета). При этом, если обособленное подразделение не уполномочено уплачивать ни один налог в соответствии с НКУ, оно все равно в соответствии с пунктом 63.2 статьи 63 НКУ находится на учете в органах ГНС и подлежит снятию с учета только после его закрытия.
По поводу начисления и уплаты налога на прибыль обращаем внимание на следующее.
Статьей 133 раздела III НКУ установлено, что плательщиками налога на прибыль из числа резидентов являются субъекты хозяйствования — юридические лица, осуществляющие хозяйственную деятельность на территории Украины, так и за ее пределами, а также их обособленные подразделения, определенные в соответствии с разделом I НКУ, за исключением представительств.
В то же время пунктом 3.9 Порядка установлено, что с момента постановки на учет согласно этому Порядку:
— плательщик налогов считается находящимся на общей системе налогообложения, если он не избрал другой способ налогообложения в соответствии с законодательством;
— юридические лица — резиденты, их обособленные подразделения, соглашения о распределении продукции, договоры о совместной деятельности, договоры управления имуществом относятся к категории плательщиков налога на прибыль.
Порядок начисления налога на прибыль в случае наличия обособленных подразделений в составе плательщика налога — юридического лица предусмотрен пунктом 152.4 статьи 152 НКУ.
Так, плательщик налога, имеющий в своем составе обособленные подразделения, расположенные на территории иной, нежели такой плательщик налога, территориальной громады, может принять решение об уплате консолидированного налога и уплачивать налог в бюджеты территориальных громад по местонахождению таких обособленных подразделений, а также в бюджет территориальной громады по своему местонахождению, определенный согласно нормам этого раздела и уменьшенный на сумму налога, уплаченного в бюджеты территориальных громад по местонахождению обособленных подразделений.
Выбор порядка уплаты налога на прибыль, определенного этим подпунктом, осуществляется плательщиком налога самостоятельно до 1 июля года, предшествующего отчетному, о чем уведомляются налоговые органы по местонахождению такого плательщика налога и его филиалов (обособленных подразделений).
Изменение порядка уплаты налога в течение отчетного года не разрешается. При этом обособленные подразделения подают налоговому органу по своему местонахождению расчет налоговых обязательств по уплате консолидированного налога, форма которого устанавливается центральным органом государственной налоговой службы Украины, исходя из положений этого пункта. Решение об уплате консолидированного налога распространяется также на обособленные подразделения, созданные таким плательщиком налога в течение какого-то времени после такого уведомления.
Ответственность за своевременное и полное внесение сумм налога в бюджет территориальной громады по местонахождению обособленных подразделений несет плательщик налога, в составе которого находятся такие обособленные подразделения.
Учитывая указанное, ООО <...>, имея обособленные подразделения, может уплачивать налог на прибыль одним из способов:
— общий порядок уплаты, т. е. уплата налога на прибыль, осуществляется каждым плательщиком самостоятельно;
— уплата консолидированного налога на прибыль.
Заместитель Председателя А. Игнатов
Комментарий редакции
Сам по себе вывод этого письма (последний абзац) особой ценности не имеет. Фактически налоговики еще раз подтвердили норму абз. 1 п. 152.4 НК. В нем идет речь о том, что существуют 2 разных способа уплаты налогов, сборов и обязательных платежей в случае наличия у плательщика налога обособленных подразделений:
1) общий порядок уплаты, т. е. когда уплата налога на прибыль осуществляется каждым плательщиком (головным предприятием и обособленными подразделениями) самостоятельно;
2) уплата консолидированного налога. При таком способе уплаты головное предприятие должно уплачивать налог в бюджеты территориальных громад по местонахождению своих обособленных подразделений, а также в бюджет территориальной громады по своему местонахождению, уменьшенный на сумму налога, уплаченного в бюджеты территориальных громад по местонахождению обособленных подразделений.
Выбор способа уплаты плательщик налога должен осуществлять самостоятельно.
Намного важнее, что ГНСУ в комментируемом письме, ссылаясь на нормы разд. I Порядка учета плательщиков налогов и сборов, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 09.12.2011 г. № 1588 (далее — Порядок), четко разграничила обязанности обособленных подразделений уплачивать налоги, с одной стороны, и становиться на налоговый учет — с другой, — как две не зависящие друг от друга обязанности. При этом, если от первой обязанности обособленное подразделение довольно часто освобождено, то невыполнение второй является грубым нарушением налогового законодательства.
В связи с такими обстоятельствами ГНСУ предусматривает возможность возникновения ситуации, когда в органе ГНС по местонахождению обособленного подразделения одновременно могут находиться на учете обособленное подразделение (по основному месту учета) и юридическое лицо (по неосновному месту учета). Такая ситуация является возможной и в том случае, когда головное предприятие уплачивает налог на прибыль консолидированно.
Интересным кажется тот факт, что ГНСУ, цитируя нормы НК и Порядка, не обращает внимания на несоответствие содержащихся в них норм. Так, ст. 133 НК, очерчивая круг плательщиков налога на прибыль из числа резидентов, относит в их состав обособленные подразделения, за исключением представительств. В то же время п. 3.9 Порядка устанавливает, что с момента постановки на учет согласно этому Порядку к категории плательщиков налога на прибыль относятся в том числе и обособленные подразделения юридических лиц — резидентов. То есть Порядок, в отличие от НК, приравнивает к плательщикам налога на прибыль и представительства.
Что это может значить? То, что ГНСУ не против расхождений между НК и Порядком, скорее всего, будет означать только то, что в разных ситуациях «правила игры» будут разными. Ввиду того, что Порядок регулирует в первую очередь учет плательщиков налогов и сборов, то для целей учета представительства приравниваются к плательщикам налогов, т. е. подлежат соответствующей регистрации и постановке на учет. В то же время НК, определяя плательщиков налога на прибыль, ориентируется, скорее всего, на то, кто должен уплачивать налоговые обязательства. Поскольку из круга плательщиков налога на прибыль НК исключает представительства, то и возможности уплачивать налог на прибыль самостоятельно у таких обособленных подразделений нет.
Юрий Товстопят
