Ответы на вопросы из ЕБНЗ
Плата за коммунальные услуги при аренде помещений
Учитываются ли в составе расходов плательщика налога — арендатора расходы, понесенные на оплату стоимости коммунальных услуг (отопление, освещение, водоснабжение, водоотведение) арендованного помещения?
В соответствии с п. 138.1 ст. 138 Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI, с изменениями и дополнениями (далее — НКУ), расходы, учитываемые при исчислении объекта налогообложения, состоят из расходов операционной деятельности, определяемых согласно пунктам 138.4, 138.6 — 138.9, подпунктам 138.10.2 — 138.10.4 пункта 138.10, пункту 138.11 этой статьи и других расходов, определенных согласно пункту 138.5, подпунктам 138.10.5, 138.10.6, пункту 138.10, пунктам 138.11, 138.12 этой статьи, пункту 140.1 статьи 140 и статье 141 этого Кодекса, кроме расходов, определенных в пункте 138.3 этой статьи и в статье 139 этого Кодекса.
Согласно п.п. «д» п.п. 138.8.5 п. 138.8 ст. 138 НКУ расходы на отопление, освещение, водоснабжение, водоотведение и другие услуги по содержанию производственных помещений включаются в состав общепроизводственных расходов, которые относятся на себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг в соответствии с положениями (стандартами) бухгалтерского учета.
Расходы на содержание основных фондов общехозяйственного использования (отопление, освещение, водоснабжение, водоотведение) учитываются в составе административных расходов, направленных на обслуживание и управление предприятием (п.п. «в» п.п. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 НКУ).
Расходы на содержание основных средств, связанных со сбытом товаров, выполнением работ, предоставлением услуг (отопление, освещение), учитываются при определении объекта налогообложения в составе расходов на сбыт (п.п. «д» п.п. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 НКУ).
Согласно п. 138.2 ст. 138 НКУ расходы, учитываемые для определения объекта налогообложения, признаются на основании первичных документов, подтверждающих осуществление плательщиком налога расходов, обязательность ведения и хранение которых предусмотрено правилами ведения бухгалтерского учета, и других документов, установленных разделом II этого Кодекса.
Что касается включения в состав расходов арендатора расходов, понесенных на оплату коммунальных услуг (отопление, освещение, водоснабжение, водоотведение) арендованного помещения, то во время аренды помещения коммунальными услугами фактически пользуется арендатор такого помещения, и поэтому в договоре аренды должен быть обусловлен порядок расчетов за коммунальные услуги.
Арендатор может самостоятельно оплачивать стоимость коммунальных услуг при условии заключения договоров с соответствующими предприятиями о предоставлении коммунальных услуг и установки отдельных счетчиков для учета потребленных газа, тепла, воды, электроэнергии. Арендатор может компенсировать стоимость потребленных коммунальных услуг арендодателю при условии, что договор аренды предусматривает осуществление компенсации стоимости коммунальных услуг на основании предоставленных арендодателем счетов.
При этом если отсутствует возможность оборудования арендованного помещения отдельными счетчиками для учета потребленных газа, тепла, воды, электроэнергии, то стоимость потребленных арендатором коммунальных услуг определяется: услуг водоснабжения — пропорционально численности работников предприятия-арендатора в отношении общей численности работников; стоимость потребленной электроэнергии — исходя из мощности электроприборов и фактического времени работы; стоимость теплоснабжения — из соотношения арендованной и общей площадей.
Учитывая указанное, расходы плательщика налога — арендатора, понесенные на оплату стоимости потребленных коммунальных услуг (отопление, освещение, водоснабжение, водоотведение, при условии наличия первичных документов (договоров, счетов, платежных документов и т. п.)) включаются в состав расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения, в зависимости от назначения арендованного помещения, в общепроизводственные расходы, которые относятся на себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг в соответствии с положениями (стандартами) бухгалтерского учета, административные расходы или расходы на сбыт.
Являются ли объектом обложения НДС средства, поступившие арендодателю в виде компенсации коммунальных услуг и услуг на текущее содержание помещений от арендатора?
В соответствии с п.п. «б» п. 185.1 ст. 185 разд. V Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI, с изменениями и дополнениями (далее — НКУ), объектом обложения НДС являются операции плательщиков налога по поставке услуг, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины, в соответствии со ст. 186 НКУ.
В соответствии со ст. 188 НКУ база налогообложения операций по поставке товаров/услуг определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, но не ниже обычных цен, определенных в соответствии со ст. 39 НКУ, с учетом общегосударственных налогов и сборов (кроме налога на добавленную стоимость и акцизного налога на спирт этиловый, используемый производителями — субъектами хозяйствования для производства лекарственных средств, в том числе компонентов крови и произведенных из них препаратов, кроме лекарственных средств в виде бальзамов и эликсиров).
В состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и нематериальных активов, которые передаются плательщику налога непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров/услуг.
Учитывая изложенное, средства, поступившие арендодателю в виде компенсации коммунальных услуг и услуг на текущее содержание помещений от арендатора, включаются в базу обложения НДС и подлежат налогообложению на общих основаниях по основной ставке.
Комментарий редакции
По сути налоговики подтверждают, что компенсация стоимости коммунальных услуг и т. п. облагается НДС (а от себя добавим — и налогом на прибыль) на общих основаниях. Хотим обратить внимание лишь на один нюанс, связанный с оформлением таких компенсационных платежей.
Дело в том, что некоторые коммунальные услуги относятся к лицензируемым видам деятельности. Поэтому, например, арендатор не вправе покупать электроэнергию непосредственно у арендодателя отдельно от арендной услуги, если у того нет соответствующей лицензии. Следовательно, стороны должны выбрать один из двух вариантов оформления платы за электроэнергию:
— либо арендатор заключает прямой договор с облэнерго, устанавливает у себя отдельный счетчик и оплачивает выставляемые облэнерго счета (это должно быть зафиксировано в договоре аренды),
— либо арендатор оплачивает стоимость электроэнергии арендодателю в составе арендной платы, без выделения этой суммы в счете и в акте отдельной строкой. В таком случае устанавливать отдельные приборы учета не обязательно, хотя никто не запрещает это сделать.
Правда, возникает проблема изменения стоимости аренды в зависимости от объемов потребленной электроэнергии и других коммунальных услуг, но с этим справиться легче. По этому поводу рекомендуем отыскать «древнее» письмо НКРЭ от 11.01.2005 г. № 05-39-11/109, в котором проблема освещена достаточно подробно.
Алексей Кузнецов
Техобслуживание арендованного имущества — только согласно документам
Как в налоговом учете отражаются расходы плательщика на техническое обслуживание основных средств, в том числе арендованных (например, чистка кондиционеров)?
В соответствии с п. 14 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 27 апреля 2000 года № 92 (далее — ПСБУ 7), первоначальная стоимость основных средств увеличивается на сумму расходов, связанных с улучшением объекта (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.), что приводит к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта.
Первоначальная (переоцененная) стоимость основных средств может быть увеличена на сумму расходов, связанных с улучшением и ремонтом объекта, определенную в порядке, установленном налоговым законодательством.
Порядок отражения в налоговом учете расходов на улучшение основных средств определен п. 146.11 ст. 146 Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI (далее — НКУ). Согласно п. 15 П(С)БУ 7 расходы, осуществляемые для поддержания объекта в рабочем состоянии (проведение технического осмотра, надзора, обслуживания, ремонта и т. п.) и получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, включаются в состав расходов.
Налоговый учет расходов, осуществляемых для поддержания объекта основных средств в рабочем состоянии, зависит от направления использования таких основных средств, а именно:
включается в себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, если основное средство используется в операционной деятельности (п. 138.8 ст. 138 НКУ);
включается в состав других расходов (п. 138.10 ст. 138 НКУ).
При этом расходы, учитываемые для определения объекта налогообложения, признаются на основании первичных документов, подтверждающих осуществление плательщиком налога расходов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета и других документов, установленных разделом II НКУ (п. 138.2 ст. 138 НКУ).
Таким образом, если техническая документация по эксплуатации объекта основных средств предусматривает проведение технического осмотра, надзора, обслуживания и т. п., для поддержания объекта в рабочем состоянии, в результате которого плательщик налога получает первоначально определенную сумму будущих экономических выгод от его использования, то такие расходы включаются в состав расходов.
Комментарий редакции
Для разграничения ремонта и техобслуживания Госналогслужба предлагает использовать формальный критерий: наличие в технической документации на ОС указаний о необходимости проведения технического осмотра, надзора, обслуживания и т. п. для поддержания объекта в рабочем состоянии. Хотя НКУ подобных требований не выдвигает, не будем спорить с этим утверждением, а просто сделаем для себя вывод: арендуя какое-либо оборудование, нужно не забыть взять у арендодателя техпаспорт, инструкцию по эксплуатации или другие аналогичные документы. Если арендодатель по каким-то причинам таких документов не имеет, можно поискать необходимые сведения в Интернете или обратиться непосредственно к производителю оборудования. Особенно это важно, когда речь идет об относительно дорогих, но имеющих ограниченный ресурс элементах и блоках: всевозможных одноразовых картриджах, сменных фильтрах и т. д., стоимость которых нередко соизмерима, а то и превосходит стоимость всего остального объекта ОС. И разумеется, ни в коем случае нельзя употреблять во внутренней документации слово «ремонт».
Алексей Кузнецов
