НЕРАСПРЕДЕЛЕННАЯ ПРИБЫЛЬ...
(НЕПОКРЫТЫЙ УБЫТОК)
Одной из важнейших составляющих собственного капитала предприятия является нераспределенная прибыль (непокрытый убыток). Этот показатель собственного капитала предприятия отражает финансовый результат его деятельности в текущем и прошедших годах, а также использование прибыли в текущем отчетном году.
Нераспределенная прибыль — это часть полученной в текущем отчетном и прошлых годах прибыли, не использованная собственниками (участниками) общества.
Непокрытые убытки образуются в деятельности предприятия, когда расходы превышают его доходы.
Сумма нераспределенной прибыли включается в собственный капитал предприятия, тем самым увеличивая его, а сумма непокрытых убытков уменьшает размер собственного капитала предприятия.
Бухгалтерский учет
Учет нераспределенных прибылей и непокрытых убытков текущего и прошлых лет, а также использованной в текущем году прибыли ведется на счете 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)». По кредиту счета отражается увеличение прибыли от всех видов деятельности, по дебету — убытки и использование прибыли.
Кроме того, на счете 44 отражаются уточнения сальдо нераспределенной прибыли (непокрытых убытков) на начало отчетного года, связанные с исправлением ошибок, допущенных в предыдущих годах при расчете износа, доходов и расходов, активов и обязательств.
Кредитовое сальдо счета 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)» (нераспределенная прибыль) увеличивает итоговый показатель собственного капитала Баланса, а дебетовое (непокрытый убыток) — вычитается при определении итога собственного капитала и приводится в пассиве Баланса по строке 350 с отрицательным знаком (в скобках).
Счет 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)» имеет следующие субсчета:
— 441 «Прибыль нераспределенная» — отражаются наличие и движение нераспределенной прибыли;
— 442 «Непокрытые убытки» — учитывается движение непокрытых убытков. Списание таких убытков осуществляется по решению уполномоченного органа за счет соответствующих источников: нераспределенной прибыли, резервного, паевого или дополнительного капитала, а в отдельных случаях — уставного капитала;
— 443 «Прибыль, использованная в отчетном периоде» — отражается распределение прибыли между собственниками (начисление дивидендов), отчисление в резервный капитал и другое использование прибыли в текущем периоде. Сальдо на этом субсчете в конце года закрывается в корреспонденции с субсчетами 441 и/или 442 с выведением сальдо на одном из этих субсчетов.
Пополнение за счет прибыли уставного капитала
В настоящее время использование прибыли предприятий в соответствии с П(С)БУ возможно по следующим направлениям:
— пополнение уставного капитала;
— отчисление в резервный капитал предприятия;
— выплата дивидендов участникам;
— покрытие убытков прошедших периодов.
Возможность увеличения размера уставного капитала предприятия предусмотрена Законом о хозяйственных обществах. В соответствии со ст. 16 данного Закона общество имеет право изменять (увеличивать или уменьшать) размер уставного (складочного) капитала. Изменение размера уставного капитала общества должно сопровождаться внесением соответствующих изменений в учредительные документы. При этом увеличение уставного (складочного) капитала может быть осуществлено только после внесения полностью всеми участниками своих вкладов (оплаты акций), кроме случаев, предусмотренных Законом о хозяйственных обществах.
В соответствии со ст. 38 Закона о хозяйственных обществах увеличение уставного (складочного) капитала акционерного общества производится в порядке, установленном Национальной комиссией по ценным бумагам и фондовому рынку путем выпуска новых акций или увеличения номинальной стоимости акций.
К операциям, объединяемым понятием «использование прибыли», из перечисленных выше путей увеличения уставного капитала акционерного общества можно отнести только увеличение уставного капитала посредством увеличения номинальной стоимости акций. Данная операция в регистрах бухгалтерского учета отражается следующей записью: Дт 443 «Прибыль, использованная в отчетном периоде» — Кт 40 «Уставный капитал».
Что касается прочих хозяйственных обществ (общества с ограниченной ответственностью, общества с дополнительной ответственностью, полного хозяйственного общества и коммандитного общества), то в действующем законодательстве Украины предусмотрено, что их уставный капитал должен быть поделен на четко определенные, как правило, персонифицированные доли, погашаемые учредителями и участниками. Это означает, что увеличение уставного капитала таких обществ не может быть произведено за счет нераспределенной прибыли предприятия напрямую,
т. е. использование предложенной в Инструкции о применении Плана счетов корреспонденции
(Дт 443 — Кт 40) для данных видов предприятий невозможно.
Увеличение уставного капитала хозяйственных обществ, кроме акционерного, возможно за счет реинвестирования дивидендов, начисленных учредителям (участникам). Для отражения таких операций в бухгалтерском учете используются следующие записи: Дт 443 «Прибыль, использованная в отчетном периоде» — Кт 671 «Расчеты по начисленным дивидендам» — начислены дивиденды участникам; Дт 671 «Расчеты по начисленным дивидендам» — Кт 46 «Неоплаченный капитал» — направлены дивиденды, начисленные участникам, на увеличение уставного капитала.
При этом следует иметь в виду, что авансовый взнос по налогу на прибыль при выплате дивидендов, начисление и уплата которого предусмотрены п. 153.3 НК, не взимается лишь в том случае, если выплата дивидендов в виде акций (долей, паев) никоим образом не изменяет пропорций (долей) участия всех акционеров (собственников) в уставном капитале предприятия-эмитента, а также при выплате дивидендов физическим лицам. Это еще одна причина того, что операцию увеличения уставного капитала путем направления прибыли хозяйственного общества необходимо отражать с использованием транзитного в данном случае субсчета 671: такие записи позволяют осуществлять контроль за изменением (неизменением) пропорций долей участников в уставном капитале общества.
Использование прибыли для формирования (пополнения) резервного капитала
Необходимость формирования предприятиями резервного фонда, как отмечалось ранее, предусмотрена Законом о хозяйственных обществах. Резервный капитал хозяйственного общества создается с целью покрытия возможных в будущем непредвиденных убытков, потерь и используется, в частности, для покрытия балансовых убытков предприятия за отчетный период, на выплату дивидендов по привилегированным акциям в случае недостаточности нераспределенной прибыли, а также на другие цели, предусмотренные законодательством.
Одним из источников формирования резервного капитала (основным источником) является нераспределенная прибыль предприятия.
В бухгалтерском учете формирование и пополнение резервного капитала за счет нераспределенной прибыли отражаются записью: Дт 443 «Прибыль, использованная в отчетном периоде» — Кт 43 «Резервный капитал».
Использование прибыли для выплаты дивидендов участникам
Наиболее общее определение дивидендов дано в Законе о хозяйственных обществах, в соответствии с которым дивиденды — это часть прибыли, распределяемая между участниками пропорционально доле каждого из них.
Согласно стандартам бухгалтерского учета под дивидендами понимается часть чистой прибыли, распределенная между участниками (собственниками) в соответствии с долей их участия в собственном капитале предприятия.
Для учета расчетов по начислению и выплате дивидендов Инструкцией о применении Плана счетов предусмотрен субсчет 671 «Расчеты по начисленным дивидендам» счета 67 «Расчеты с участниками». На субсчете 671 учитываются дивиденды, начисленные владельцам простых и привилегированных акций (долей в уставном капитале) за счет прибыли или других, предусмотренных учредительными документами, источников.
Операция по начислению дивидендов за счет нераспределенной прибыли предприятия отражается следующей записью: Дт 443 «Прибыль, использованная в отчетном периоде» — Кт 671 «Расчеты по начисленным дивидендам».
Налоговый учет
Операции с нераспределенными прибылями и непокрытыми убытками, а также с суммами прибыли текущего и прошлых лет, использованной в текущем отчетном году, не находят отражения в налоговом учете, за исключением операций по выплате дивидендов за счет прибыли (см. подраздел «Реинвестиция дивидендов» на с. 16 тематического выпуска; о подробностях расчетов с участниками по дивидендам читайте в газете «Налоговый кодекс: консультации и комментарии», 2012, № 16 (40)).
