Импорт запасов
Бухгалтерский учет
Приобретенные запасы зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости (п. 8 П(С)БУ 9). Составляющие первоначальной стоимости приобретенных запасов определены п. 9 П(С)БУ 9.
Поскольку при импорте расчеты за приобретенные запасы осуществляются в иностранной валюте при определении первоначальной стоимости запасов также следует учитывать требования «валютного» П(С)БУ 21, в котором указано, что операции в иностранной валюте во время первоначального признания должны отражаться в гривневом эквиваленте.
Порядок пересчета иностранной валюты в гривни при импорте запасов будет зависеть от того, какое событие произошло первым: оприходование запасов или перечисление за них оплаты (см. таблицу).
| Первое событие | Первоначальная стоимость определяется: (курс НБУ на какую дату используется) | Курсовые разницы |
| Получение запасов | по курсу НБУ на дату осуществления операции (признания активов — оприходования запасов (п. 5 П(С)БУ 21) | Поскольку возникшая перед нерезидентом задолженность за полученные запасы является монетарной (будет погашаться деньгами), по ней рассчитываются курсовые разницы. Курсовые разницы определяют (пп. 7, 8 П(С)БУ 21): — на дату баланса (т. е. на конец квартала); — на дату осуществления хозяйственной операции (погашения задолженности) |
| Перечисление предоплаты (аванса) | по курсу НБУ на дату уплаты аванса (т. е. запоминается курс НБУ на дату перечисления предоплаты и по нему в дальнейшем приходуются ввезенные запасы) (п. 6 П(С)БУ 21) | Поскольку возникшая после перечисления предоплаты задолженность нерезидента является немонетарной (будет погашена запасами, п. 7 |
В случае осуществления частичных поставок и оплат за импортируемые запасы п. 6 П(С)БУ 21 предписывает стоимость поступивших активов определять по сумме авансовых платежей с применением валютных курсов исходя из последовательности осуществления авансовых платежей.
Налоговый учет. Прежде всего отметим, что при отражении «налоговых» расходов, понесенных при приобретении импортных запасов, следует ориентироваться на нормы п. 138.4 и п. 138.5 НК. Так, если приобретенные запасы предназначены для производства продукции, то их стоимость будет формировать «налоговую» себестоимость продукции. Включить стоимость приобретенных запасов в расходы согласно п. 138.4 НК предприятие сможет не сразу на дату их оприходования, а только после того, как будут признаны доходы от реализации такой продукции.
Если стоимость импортированных запасов у налогоплательщика попадает в налоговом учете в прочие (например, административные) «налоговые» расходы, то расходы на их приобретение отражают в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены согласно правилам ведения бухгалтерского учета (п. 138.5 НК).
Ввиду того что при импорте запасы приобретаются за иностранную валюту, при отражении в налоговом учете расходов на их приобретение следует руководствоваться также «валютным» п. 153.1 НК, которым предусмотрено, что расходы, осуществленные (начисленные) налогоплательщиком в иностранной валюте в связи с приобретением в отчетном налоговом периоде товаров (запасы согласно п. 14.1.244 НК подпадают под определение «товары»), включаются в расходы такого отчетного налогового периода путем пересчета в национальную валюту:
— в части их стоимости, которая не была оплачена ранее, — по официальному курсу национальной валюты к иностранной валюте, действовавшему на дату осуществления операции по такому приобретению;
— в части ранее произведенной оплаты — по курсу НБУ, действовавшему на дату осуществления оплаты.
Так, если первым событием было получение запасов и они не были ранее оплачены, то при определении гривневного эквивалента налоговой их себестоимости необходимо применять курс НБУ, действовавший на дату получения (оприходования) таких запасов. Возникшая в момент получения запасов кредиторская задолженность (перед поставщиком-нерезидентом) является монетарной, и поэтому согласно требованиями п.п. 153.1.3 НК на дату баланса (на конец отчетного периода) и на дату погашения (осуществления расчетов) по ней нужно определять курсовые разницы.
Если первым событием при приобретении импортных запасов является их оплата, то при определении гривневного эквивалента налоговой их себестоимости необходимо применять курс НБУ на дату осуществления оплаты. Возникшая после перечисления предоплаты задолженность — немонетарная статья, поэтому по ней курсовые разницы не рассчитываются ни на дату баланса, ни на дату погашения.
НДС. Согласно п.п. «в» п. 185.1 НК операции по ввозу товаров на таможенную территорию Украины в таможенном режиме импорта или реимпорта являются объектом обложения НДС по ставке 20 %. Налоговые обязательства по НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Украины возникают на дату подачи ГТД для таможенного оформления (п. 187.8 НК). Предварительная (авансовая) оплата стоимости импортирумых запасов на НДС-учет не влияет и к необходимости начисления налоговых обязательств не приводит (п. 187.11 НК). Ввозной НДС при импорте начисляется исходя из договорной (контрактной) стоимости, но не ниже таможенной стоимости, с учетом таможенной пошлины и акцизного налога, подлежащих уплате (п. 188.1 НК).
При определении базы обложения НДС пересчет иностранной валюты в национальную осуществляется по официальному курсу НБУ, действовавшему на день подачи таможенной декларации для таможенного оформления (абз. 2 п. 190.1 НК). У плательщиков НДС на дату уплаты (начисления) «ввозного» НДС согласно оформленной соответствующим образом ГТД возникает право на налоговый кредит (п. 198.2 НК).
Импорт запасов (первое событие — получение запасов)
Предприятие 21.03.2012 г. получило от нерезидента сырье стоимостью $10000. При ввозе сырья таможенным органам были уплачены:
— таможенная пошлина — 7980 грн.;
— «импортный» НДС — 17556 грн.
Для оплаты импортированного сырья на МВРУ 04.04.2012 г. была приобретена иностранная валюта по коммерческому курсу 8,0 грн./$. Комиссионное вознаграждение банка за приобретение иностранной валюты — 2000 грн.
Оплата за сырье в полной сумме была перечислена нерезиденту 05.04.2012 г.
Официальные курсы доллара к гривне, установленные НБУ, составили (условно):
— на дату оформления ввозной ГТД (21.03.2012 г.) — 7,98 грн./$;
— на дату баланса (31.03.2012 г.) — 7,95 грн./$;
— на дату приобретения валюты (04.04.2012 г.) — 7,96 грн./$;
— на дату перечисления средств нерезиденту (05.04.2012 г.) — 7,94 грн./$.
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Налоговый учет | ||||
| дебет | кредит | сумма, $/ грн. | доходы | расходы | строка декларации по налогу на прибыль или приложения к ней | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| Получение запасов от нерезидента | |||||||
| 1 | 21.03.2012 г. Перечислены таможенному органу (курс НБУ — 7,98 грн./$): | ||||||
| — ввозная таможенная пошлина | 377 | 311 | 7980,00 | — | — | — | |
| — «ввозной» НДС (($10000 х 7,98 грн./$ + 7980 грн.) х 20 % : 100 %1) | 377 | 311 | 17556,00 | — | — | — | |
| 1 Базой для начисления импортного НДС является договорная (контрактная) стоимость, но не ниже таможенной стоимости сырья, с учетом таможенной пошлины и акцизного налога. Пересчет иностранной валюты для определения базы обложения НДС осуществляется по курсу на дату предоставления ГТД таможенному органу для оформления (п. 190.1 НК). | |||||||
| 2 | 21.03.2012 г. Оприходовано полученное от нерезидента сырье (курс НБУ — 7,98 грн./$) | 201 | 632 | $10000 79800,001 | — 1 | — 2 | — |
| 1 Возникшая задолженность — монетарная статья, поэтому по ней должны определяться курсовые разницы на дату баланса и на дату погашения. 2 Расходы на приобретение сырья формируют себестоимость готовой продукции, поэтому согласно п. 138.4 НК признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации продукции. | |||||||
| 3 | 21.03.2012 г. Сумма уплаченной таможенной пошлины включена в первоначальную стоимость сырья | 201 | 377 | 7980,00 | — | — | — |
| 4 | 21.03.2012 г. Отражена сумма налогового кредита по НДС на основании ГТД | 641 | 377 | 17556,00 | — | — | — |
| 5 | Передано сырье в производство | 23 | 201 | 87780,00 | — | — | — |
| 6 | 31.03.2012 г. Отражена курсовая разница по задолженности на дату баланса ($10000 х (7,95 грн./$ - 7,98 грн./$) = -300 грн.) | 632 | 714 | 300,00 | 300,00 | — | 03.19 приложения ІД |
| 7 | 31.03.2012 г. Отнесена на финансовый результат курсовая разница по задолженности на дату баланса | 714 | 791 | 300,00 | — | — | — |
| Приобретение иностранной валюты для расчетов с нерезидентом | |||||||
| 8 | 04.04.2012 г. Перечислены средства для покупки иностранной валюты ($10000) по коммерческому курсу 8,0 грн./$ (80000 грн. — сумма, необходимая для приобретения валюты на МВРУ; 2000 грн. — комиссия банка) | 333 | 311 | 82000,00 | — | — | — |
| 9 | 04.04.2012 г. Отражена сумма комиссионного вознаграждения банку за приобретение иностранной валюты | 377 | 333 | 2000,00 | — | 2000,00 | 06.1 декларации |
| 92 | 377 | ||||||
| 10 | 04.04.2012 г. Зачислена иностранная валюта на текущий счет предприятия (курс НБУ — 7,96 грн./$) | 312 | 333 | $10000 79600,00 | — | — | — |
| 11 | 04.04.2012 г. Отражена разница между коммерческим и официальным курсом на дату зачисления валюту ($10000 х | 942 | 333 | 400,00 | — | 400,00 | 06.4.39 приложения ІВ |
| 791 | 942 | — | — | ||||
| Перечисление средств нерезиденту в оплату приобретенного сырья | |||||||
| 12 | 05.04.2012 г. Перечислена оплата в погашение задолженности перед иностранным поставщиков за сырье | 632 | 312 | $10000 79400,00 | — | — | — |
| 13 | 05.04.2012 г. Отражена курсовая разница, возникшая при погашении задолженности перед нерезидентом на дату расчетов ($10000 х (7,94 грн./$ - 7,95 грн./$) = -100 грн.) | 632 | 714 | 100,00 | 100,00 | — | 03.19 приложения ІД |
| 714 | 791 | — | — | ||||
| 14 | Отражена курсовая разница по валюте при перечислении ее нерезиденту ($10000 х (7,94 грн./$ - 7,96 грн./$) = -200 грн.) | 945 | 312 | 200,00 | — | 200,00 | 06.4.12 приложения ІВ |
| 791 | 945 | — | — | ||||
Импорт запасов со 100 % предварительной оплатой
Предприятие 21.03.2012 г. перечислило поставщику-нерезиденту предварительную оплату за сырье в сумме $10000. Курс НБУ на эту дату — 7,98 грн./$.
Сырье было получено от поставщика 03.04.2012 г. Курс НБУ на дату оформления ввозной ГТД — 8,00 грн./$. При ввозе сырья таможенным органам были уплачены:
— таможенная пошлина — 8000 грн.;
— «импортный» НДС — 17600 грн.
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Налоговый учет | ||||
| дебет | кредит | сумма, $/ грн. | доходы | расходы | строка декларации по налогу на прибыль или приложения к ней | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| 1 | 21.03.2012 г. Произведена предварительная оплата иностранному поставщику за сырье (курс НБУ — 7,98 грн./$) | 371 | 312 | $10000 79800,001 | — 1 | — 2 | — |
| 1 Возникшая после перечисления предоплаты задолженность — немонетарная статья, поэтому по ней курсовые разницы не расчитываются ни на дату баланса, ни на дату погашения. 2 Согласно п.п. 139.1.3 НК суммы предварительной (авансовой) оплаты товаров, работ, услуг не включаются в расходы. | |||||||
| 2 | 03.04.2012 г. Перечислены таможенному органу (курс НБУ — 8,00 грн./$): | ||||||
| — ввозная таможенная пошлина | 377 | 311 | 8000,00 | — | — | — | |
| — ввозной НДС (($10000 х 8,00 грн./$ + 8000,00 грн.) х 20 % : 100 % = 17600 грн.) | 377 | 311 | 17600,00 |
|
|
| |
| 3 | 03.04.2012 г. Оприходовано сырье (курс НБУ на дату перечисления аванса — 7,98 грн./$) | 201 | 632 | $10000 79800,001 | — | — 1 | — |
| 1 Расходы на приобретение сырья формируют себестоимость готовой продукции, поэтому согласно п. 138.4 НК признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации продукции. | |||||||
| 4 | 03.04.2012 г. Сумма ввозной таможенной пошлины включена в первоначальную стоимость сырья | 201 | 377 | 8000,00 | — | — | — |
| 5 | 03.04.2012 г. Отражена сумма налогового кредита по НДС на основании ГТД | 641 | 377 | 17600,00 | — | — | — |
| 6 | Отражен зачет задолженностей | 632 | 371 | $10000 79800,00 | — | — | — |
| 7 | Передано сырье в производство | 23 | 201 | 87800,00 | — | — | — |
Импорт запасов с частичной предварительной оплатой
Предприятие импортирует сырье стоимостью $10000. По условиям договора предприятие перечисляет нерезиденту частичную предоплату в размере 50 % ($5000). Предоплата была перечислена 21.03.2012 г. Курс НБУ на дату перечисления денежных средств —7,97 грн./$.
Сырье было получено от поставщика 29.03.2012 г. Курс НБУ на дату оформления ввозной ГТД — 7,98 грн./$. При ввозе сырья таможенным органам были уплачены:
— таможенная пошлина — 7980 грн.;
— «импортный» НДС — 17556 грн.
Окончательный расчет с нерезидентом произведен 05.04.2012 г. в сумме $5000. Курс НБУ на эту дату — 7,99 грн./$.
Курс НБУ на дату баланса (31.03.2012 г.) составил 8,00 грн./$.
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Налоговый учет | ||||
| дебет | кредит | сумма, $/ грн. | доходы | расходы | строка декларации по налогу на прибыль или приложения к ней | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| 1 | 21.03.2012 г. Перечислена частичная предоплата нерезиденту в сумме $5000 за партию сырья (курс НБУ — 7,97 грн./$) | 371 | 312 | $5000 39850,00 | — | — 1 | — |
| 1 Согласно п.п. 139.1.3 НК суммы предварительной (авансовой) оплаты товаров, работ, услуг не включаются в расходы. | |||||||
| 2 | 29.03.2012 г. Перечислены таможенному органу (курс НБУ — 7,98 грн./$): | ||||||
| — ввозная таможенная пошлина | 377 | 311 | 7980,00 | — | — | — | |
| — ввозной НДС (($10000 х 7,98 грн./$ + 7980,00 грн.) х 20 % : 100 % = 17556 грн.) | 377 | 311 | 17556,00 | — | — | — | |
| 3 | 29.03.2012 г. Оприходовано сырье, полученное от нерезидента (($5000 х 7,97 грн./$) + ($5000 х 7,98 грн./$)) | 201 | 632 | $10000 79750,001 | — | — 2 | — |
| 1 Образовавшаяся после получения сырья задолженность в сумме $5000 — монетарная статья, поэтому по ней должны рассчитываться курсовые разницы на дату баланса и на дату погашения. 2 Расходы на приобретение сырья формируют себестоимость готовой продукции, поэтому согласно п. 138.4 НК признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации продукции. | |||||||
| 4 | 29.03.2012 г. Отражен зачет задолженности (на сумму ранее уплаченного 50 % аванса) | 632 | 371 | $5000 39850,00 | — | — | — |
| 5 | 29.03.2012 г. Сумма ввозной таможенной пошлины включена в первоначальную стоимость сырья | 201 | 377 | 7980,00 | — | — | — |
| 6 | 29.03.2012 г. Отражена сумма налогового кредита по НДС на основании ГТД | 641 | 377 | 17556,00 | — | — | — |
| 7 | Передано сырье в производство | 23 | 201 | 87730,00 | — | — | — |
| 8 | 31.03.2012 г. Отражена курсовая разница по задолженности на дату баланса ($5000 х (8,0 грн./$ - 7,98 грн./$) = 100 грн.) | 945 | 632 | 100,00 | — | 100,00 | 06.4.12 приложения ІВ |
| 9 | 05.04.2012 г. Перечислены нерезиденту оставшиеся 50 % оплаты за сырье ($5000 х 7,99 грн./$) | 632 | 312 | $5000 39950,00 | — | — | — |
| 10 | 05.04.2012 г. Отражена курсовая разница, возникшая при погашении задолженности перед нерезидентом на дату расчетов ($5000 х (7,99 грн./$ - 8,00 грн./$) = -50 грн.) | 632 | 714 | 50,00 | 50,00 | — | 03.19 приложения ІД |
| 714 | 791 | — | — | — | |||
