Імпорт запасів
Бухгалтерський облік
Придбані запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю (п. 8 П(С)БО 9). Складові первісної вартості придбаних запасів визначено п. 9 П(С)БО 9.
Оскільки при імпорті розрахунки за придбані запаси здійснюються в іноземній валюті, при визначенні первісної вартості запасів також слід ураховувати вимоги «валютного» П(С)БО 21, в якому зазначено, що операції в іноземній валюті під час первинного визнання мають відображатися у гривнєвому еквіваленті.
Порядок перерахунку іноземної валюти у гривні при імпорті запасів залежатиме від того, яка подія відбулася першою: оприбутковування запасів чи перерахування за них оплати (див. таблицю).
| Перша подія | Первісна вартість визначається | Курсові різниці |
| Отримання запасів | За курсом НБУ на дату здійснення операції (визнання активів — оприбуткування запасів) (п. 5 П(С)БО 21) | Оскільки заборгованість за отримані запаси, що виникла перед нерезидентом, є монетарною (погашатиметься грошима), за нею розраховуються курсові різниці. Курсові різниці визначають (пп. 7, 8 П(С)БО 21): |
| Перерахування передоплати (авансу) | за курсом НБУ на дату сплати авансу (тобто запам'ятовується курс НБУ на дату перерахування передоплати й за ним надалі оприбутковуються ввезені запаси) (п. 6 П(С)БО 21) | Оскільки заборгованість нерезидента, що виникла після перерахування передоплати, є немонетарною (буде погашена запасами, п. 7 П(С)БО 21), за нею курсові різниці не розраховуються |
У разі здійснення часткових постачань та оплат за запаси, що імпортуються, п. 6 П(С)БО 21
приписує вартість активів, що надійшли, визначати за сумою авансових платежів із застосуванням валютних курсів, виходячи з послідовності здійснення авансових платежів.
Податковий облік. Перш за все зазначимо, що при відображенні «податкових» витрат, понесених при придбанні імпортних запасів, слід орієнтуватися на норми пп. 138.4 і 138.5 ПК. Так, якщо придбані запаси призначено для виробництва продукції, то їх вартість формуватиме «податкову» собівартість продукції. Уключити вартість придбаних запасів до витрат згідно з п. 138.4 ПК підприємство зможе не одразу на дату їх оприбутковування, а тільки після того, як буде визнано доходи від реалізації такої продукції.
Якщо вартість імпортованих запасів у платника податків потрапляє в податковому обліку до інших (наприклад, адміністративних) «податкових» витрат, то витрати на їх придбання відображають у тому звітному періоді, в якому їх було здійснено, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку (п. 138.5 ПК).
З огляду на те, що при імпорті запаси отримуються за іноземну валюту, при відображенні в податковому обліку витрат на їх придбання слід керуватися також нормами «валютного» п. 153.1 ПК, яким передбачено, що витрати, здійснені (нараховані) платником податків в іноземній валюті у зв'язку з придбанням у звітному податковому періоді товарів (запаси згідно з п.п. 14.1.244 ПК підпадають під визначення «товари»), уключаються до витрат такого звітного податкового періоду шляхом перерахунку в національну валюту:
— у частині їх вартості, яку не було оплачено раніше, — за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату здійснення операції з такого придбання;
— у частині раніше проведеної оплати — за курсом НБУ, що діяв на дату здійснення оплати.
Так, якщо першою подією було отримання запасів і вони не були раніше оплачені, то при визначенні гривнєвного еквіваленту податкової їх собівартості необхідно застосовувати курс НБУ, що діяв на дату отримання (оприбутковування) таких запасів. Кредиторська заборгованість (перед постачальником-нерезидентом), що виникла в момент отримання запасів, є монетарною, і тому згідно з вимогами п.п. 153.1.3 ПК на дату балансу (на кінець звітного періоду) і на дату погашення (здійснення розрахунків) за нею потрібно визначати курсові різниці.
Якщо першою подією при придбанні імпортних запасів є їх оплата, то при визначенні гривнєвного еквіваленту податкової їх собівартості необхідно застосовувати курс НБУ на дату здійснення оплати. Заборгованість, що виникла після перерахування передоплати, — немонетарна стаття, тому за нею курсові різниці не розраховуються ні на дату балансу, ні на дату погашення.
ПДВ. Згідно з п.п. «в» п. 185.1 ПК операції з увезення товарів на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту є об'єктом обкладення ПДВ за ставкою 20 %. Податкові зобов'язання з ПДВ при ввезенні товарів на митну територію України виникають на дату подання ВМД для митного оформлення (п. 187.8 ПК). Попередня (авансова) оплата вартості запасів, що імпортуються, на ПДВ-облік не впливає і необхідності нарахування податкових зобов'язань не зумовлює (п. 187.11 ПК). Ввізний ПДВ при імпорті нараховується виходячи з договірної (контрактної), але не нижче митної вартості, з урахуванням митного збору та акцизного податку, що підлягають сплаті (п. 188.1 ПК).
При визначенні бази обкладення ПДВ перерахунок іноземної валюти в національну здійснюється за офіційним курсом НБУ, що діє на день подання митної декларації для митного оформлення (абз. 2 п. 190.1 ПК). У платників ПДВ на дату сплати (нарахування) «ввізного» ПДВ згідно з оформленою відповідним чином ВМД виникає право на податковий кредит (п. 198.2 ПК).
Імпорт запасів (перша подія — отримання запасів)
Підприємство 21.03.2012 р. отримало від нерезидента сировину вартістю $10000. При ввезенні сировини митним органам було сплачено:
— митний збір — 7980 грн.;
— «імпортний» ПДВ — 17556 грн.
Для оплати імпортованої сировини на МВРУ 04.04.2012 р. було придбано іноземну валюту за комерційним курсом 8,0 грн./$. Комісійна винагорода банку за придбання іноземної валюти — 2000 грн.
Оплату за сировину в повній сумі було перераховано нерезиденту 05.04.2012 р.
Офіційні курси долара до гривні, установлені НБУ, склали (умовно):
— на дату оформлення ввізної ВМД (21.03.2012 р.) — 7,98 грн./$;
— на дату балансу (31.03.2012 р.) — 7,95 грн./$;
— на дату придбання валюти (04.04.2012 р.) — 7,96 грн./$;
— на дату перерахування коштів нерезиденту (05.04.2012 р.) — 7,94 грн./$.
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Податковий облік | ||||
| дебет | кредит | сума $/ грн. | доходи | витрати | рядок декларації з податку на прибуток або додатка до неї | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| Отримання запасів від нерезидента | |||||||
| 1 | 21.03.2012 р. Перераховано митному органу (курс НБУ — 7,98 грн./$): | ||||||
| — ввізний митний збір | 377 | 311 | 7980,00 | — | — | — | |
| — «ввізний» ПДВ | 377 | 311 | 17556,00 | — | — | — | |
| 1 Базою для нарахування імпортного ПДВ є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості сировини, з урахуванням митного збору та акцизного податку. Перерахунок іноземної валюти для визначення бази обкладення ПДВ здійснюється за курсом на дату надання ВМД митному органу для оформлення (п. 190.1 ПК). | |||||||
| 2 | 21.03.2012 р. Оприбутковано отриману від нерезидента сировину | 201 | 632 | $10000 79800,001 | — | — 2 | — |
| 1 Заборгованість, що виникла, — монетарна стаття, тому за нею повинні визначатися курсові різниці на дату балансу та на дату погашення. 2 Витрати на придбання сировини формують собівартість готової продукції, тому згідно з п. 138.4 ПК визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації продукції. | |||||||
| 3 | 21.03.2012 р. Суму сплаченого митного збору включено до первісної вартості сировини | 201 | 377 | 7980,00 | — | — | — |
| 4 | 21.03.2012 р. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ на підставі ВМД | 641 | 377 | 17556,00 | — | — | — |
| 5 | Передано сировину у виробництво | 23 | 201 | 87780,00 | — | — | — |
| 6 | 31.03.2012 р. Відображено курсову різницю із заборгованості на дату балансу | 632 | 714 | 300,00 | 300,00 | — | 03.19 |
| 7 | 31.03.2012 р. Віднесено на фінансовий результат курсову різницю із заборгованості на дату балансу | 714 | 791 | 300,00 | — | — | — |
| Придбання іноземної валюти для розрахунків з нерезидентом | |||||||
| 8 | 04.04.2012 р. Перераховано кошти для купівлі іноземної валюти ($10000) за комерційним курсом 8,0 грн./$ | 333 | 311 | 82000,00 | — | — | — |
| 9 | 04.04.2012 р. Відображено суму комісійної винагороди банку за придбання іноземної валюти | 377 | 333 | 2000,00 | — | 2000,00 | 06.1 декларації |
| 92 | 377 | ||||||
| 10 | 04.04.2012 р. Зараховано іноземну валюту на поточний рахунок підприємства (курс НБУ — 7,96 грн./$) | 312 | 333 | $10000 79600,00 | — | — | — |
| 11 | 04.04.2012 р. Відображено різницю між комерційним та офіційним курсом на дату зарахування валюти | 942 | 333 | 400,00 | — | 400,00 | 06.4.39 |
| 791 | 942 |
| — | — | — | ||
| Перерахування коштів нерезиденту в оплату придбаної сировини | |||||||
| 12 | 05.04.2012 р. Перераховано оплату в погашення заборгованості перед іноземним постачальником за сировину (курс НБУ — 7,94 грн./$) | 632 | 312 | $10000 79400,00 | — | — | — |
| 13 | 05.04.2012 р. Відображено курсову різницю, що виникла при погашенні заборгованості перед нерезидентом на дату розрахунків | 632 | 714 | 100,00 | 100,00 | — | 03.19 |
| 714 | 791 | — | — | — | |||
| 14 | Відображено курсову різницю за валютою при перерахуванні її нерезиденту | 945 | 312 | 200,00 | — | 200,00 | 06.4.12 |
| 791 | 945 | — | — | — | |||
Імпорт запасів зі 100 % попередньою оплатою
Підприємство 21.03.2012 р. перерахувало постачальнику-нерезиденту попередню оплату за сировину в сумі $10000. Курс НБУ на цю дату — 7,98 грн./$.
Сировину було отримано від постачальника 03.04.2012 р. Курс НБУ на дату оформлення ввізної ВМД — 8,00 грн./$. При ввезенні сировини митним органам було сплачено:
— митний збір — 8000 грн.;
— «імпортний ПДВ» — 17600 грн.
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Податковий облік | ||||
| дебет | кредит | сума $/ грн. | доходи | витрати | рядок декларації з податку на прибуток або додатка до неї | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| 1 | 21.03.2012 р. Здійснено попередню оплату іноземному постачальнику за сировину (курс НБУ — 7,98 грн./$) | 371 | 312 | $10000 79800,001 | — | — 2 | — |
| 1 Заборгованість, що виникла після перерахування передоплати, — немонетарна стаття, тому за нею курсові різниці не розраховуються ні на дату балансу, ні на дату погашення. 2 Згідно з п.п. 139.1.3 ПК суми попередньої (авансової) оплати товарів, робіт, послуг не включаються до витрат. | |||||||
| 2 | 03.04.2012 р. Перераховано митному органу (курс НБУ — 8,00 грн./$): | ||||||
| — ввізний митний збір | 377 | 311 | 8000,00 | — | — | — | |
| — ввізний ПДВ | 377 | 311 | 17600,00 | — | — | — | |
| 3 | 03.04.2012 р. Оприбутковано сировину (курс НБУ на дату перерахування авансу — 7,98 грн./$) | 201 | 632 | $10000 79800,001 | — | — 1 | — |
| 1 Витрати на придбання сировини формують собівартість готової продукції, тому згідно з п. 138.4 ПК визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації продукції. | |||||||
| 4 | 03.04.2012 р. Суму ввізного митного збору включено до первісної вартості сировини | 201 | 377 | 8000,00 | — | — | — |
| 5 | 03.04.2012 р. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ на підставі ВМД | 641 | 377 | 17600,00 | — | — | — |
| 6 | Відображено залік заборгованостей | 632 | 371 | $10000 79800,00 | — | — | — |
| 7 | Передано сировину у виробництво | 23 | 201 | 87800,00 | — | — | — |
Імпорт запасів з частковою попередньою оплатою
Підприємство імпортує сировину вартістю $10000. За умовами договору підприємство перераховує нерезиденту часткову передоплату в розмірі 50 % ($5000). Передоплату було перераховано 21.03.2012 р. Курс НБУ на дату перерахування грошових коштів (7,97 грн./$).
Сировину було отримано від постачальника 29.03.2012 р. Курс НБУ на дату оформлення ввізної ВМД — 7,98 грн./$. При ввезенні сировини митним органам було сплачено:
— митний збір — 7980 грн.;
— «імпортний ПДВ» — 17556 грн.
Остаточний розрахунок з нерезидентом здійснено 05.04.2012 р. в сумі $5000. Курс НБУ на цю дату — 7,99 грн./$.
Курс НБУ на дату балансу (31.03.2012 р.) склав 8,00 грн./$.
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Податковий облік | ||||
| дебет | кредит | сума, $/ грн. | доходи | витрати | рядок декларації з податку на прибуток або додатка до неї | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| 1 | 21.03.2012 р. Перераховано часткову передоплату нерезиденту в сумі $5000 за партію сировини (курс НБУ — 7,97 грн./$) | 371 | 312 | $5000 39850,00 | — | — 1 | — |
| 1 Згідно з п.п. 139.1.3 ПК суми попередньої (авансової) оплати товарів, робіт, послуг не включаються до витрат. | |||||||
| 2 | 29.03.2012. р. Перераховано митному органу (курс НБУ — 7,98 грн./$): | ||||||
| — ввізний митний збір | 377 | 311 | 7980,00 | — | — | — | |
| — ввізний ПДВ | 377 | 311 | 17556,00 | — | — | — | |
| 3 | 29.03.2012 р. Оприбутковано сировину, отриману від нерезидента | 201 | 632 | $10000 79750,001 | — | — 2 | — |
| 1 Заборгованість, що утворилася після отримання сировини, у сумі $5000 — монетарна стаття, тому за нею повинні розраховуватися курсові різниці на дату балансу та на дату погашення. 2 Витрати на придбання сировини формують собівартість готової продукції, тому згідно з п. 138.4 ПК визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації продукції. | |||||||
| 4 | 29.03.2012 р. Відображено залік заборгованості (на суму раніше сплаченого 50 % авансу) | 632 | 371 | $5000 39850,00 | — | — | — |
| 5 | 29.03.2012 р. Суму ввізного митного збору включено до первісної вартості сировини | 201 | 377 | 7980,00 | — | — | — |
| 6 | 29.03.2012 р. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ на підставі ВМД | 641 | 377 | 17556,00 | — | — | — |
| 7 | Передано сировину у виробництво | 23 | 201 | 87730,00 | — | — | — |
| 8 | 31.03.2012 р. Відображено курсову різницю із заборгованості на дату балансу | 945 | 632 | 100,00 | — | 100,00 | 06.4.12 додатка ІВ |
| 9 | 05.04.2012 р. Перераховано нерезиденту 50 % оплати за сировину ($5000 х 7,99 грн./$), що залишилися | 632 | 312 | $5000 39950,00 | — | — | — |
| 10 | 05.04.2012 р. Відображено курсову різницю, що виникла при погашенні заборгованості перед нерезидентом на дату розрахунків | 632 | 714 | 50,00 | 50,00 | — | 03.19 |
| 714 | 791 | — | — | — | |||
