Банковская выписка — документ подтверждающий, но не первичный
Утверждена приказом Государственной налоговой службы Украины от 05.07.2012 г. № 583
Обобщающая налоговая консультация по использованию банковских выписок как первичных документов
В консультации используются следующие сокращения:
Налоговый кодекс Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI — Кодекс;
Закон Украины от 16 июля 1999 года № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» — Закон № 996;
Закон Украины «О платежных системах и переводе средств в Украине» от 5 апреля 2001 года № 2346-III — Закон № 2346;
Положение об организации операционной деятельности в банках Украины, утвержденное постановлением Национального банка Украины от 18 июня 2003 года № 254, — Положение № 254;
Положение об организации бухгалтерского учета и отчетности в банках Украины, утвержденное постановлением Правления Национального банка Украины от 30 декабря 1998 года № 566, — Положение № 566.
Пунктом 1.37 статьи 1 Закона № 2346 определено, что расчетно-кассовое обслуживание — это услуги, предоставляемые банком клиенту на основании соответствующего договора, заключенного между ними, которые связаны с переводом средств со счета (на счет) этого клиента, выдачей ему средств в наличной форме, а также осуществлением других операций, предусмотренных договорами.
Таким образом, порядок предоставления банком услуг по расчетно-кассовому обслуживанию согласно законодательству Украины должен быть определен при заключении договора на осуществление расчетно-кассового обслуживания.
Согласно абзацу первому пункта 44.1 статьи 44 раздела II Кодекса для целей налогообложения плательщики налогов обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.
Плательщикам налогов запрещается формирование показателей налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных документами, определенными абзацем первым пункта 44.1 статьи 44 Кодекса.
Кроме того, согласно требованиям пункта 138.2 статьи 138 Кодекса для определения объекта обложения налогом на прибыль учитываются расходы, признаваемые на основании первичных документов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета, и других документов, установленных разделом II Кодекса, которые подтверждают осуществление плательщиком налога расходов.
Первичным документом считается документ, который содержит сведения о хозяйственной операции и подтверждает ее осуществление (статья 1 Закона № 996).
Основанием для бухгалтерского учета операций банка согласно подпункту 2.1.1 Положения № 566 являются первичные документы, фиксирующие факты осуществления этих операций. В случае составления их в виде электронных записей при необходимости должно быть обеспечено получение информации на бумажном носителе.
Положением № 254 определены перечень первичных документов, составляемых банками в зависимости от вида операции, и их обязательные реквизиты.
В зависимости от вида операции первичные документы банка (бумажные и электронные) делятся на кассовые, подтверждающие осуществление операций с наличностью, и мемориальные, используемые для осуществления безналичных расчетов с банками, клиентами, списания средств со счетов и внутрибанковских операций.
К первичным мемориальным документам, подтверждающим предоставление банком услуг по расчетно-кассовому обслуживанию, принадлежат мемориальные ордера, платежные поручения, платежные требования-поручения, платежные требования, расчетные чеки и другие платежные инструменты, определяемые нормативно-правовыми актами Национального банка Украины.
Пунктом 5.1 главы 5 Положения № 254 определено, что информация, содержащаяся в первичных документах, систематизируется в регистрах синтетического и аналитического учета. Запись в регистрах аналитического учета осуществляется только на основании соответствующего санкционированного первичного документа.
Выписки с лицевых счетов клиентов, являющихся регистрами аналитического учета, содержат записи об операциях, осуществленных в течение операционного дня, и являются подтверждением выполненных за день операций и предназначаются для выдачи или направлению клиенту. Порядок, периодичность печатания и форма предоставления выписок (в бумажной или электронной форме) с лицевых счетов клиентов обуславливаются договором банковского счета, который заключается между банком и клиентом при открытии счета.
Вопрос. Может ли плательщик налога использовать банковскую выписку с лицевого счета клиента в качестве документа, подтверждающего сумму расходов на оплату банковских услуг по расчетно-кассовому обслуживанию?
Ответ. Выписка с лицевого счета клиента банка может служить в качестве документа, подтверждающего сумму расходов на оплату банковских услуг по расчетно-кассовому обслуживанию, при условии указания в ней информации о предоставлении банком таких услуг, сумм операций и заполнения обязательных реквизитов.
Аналогичная позиция по этому вопросу изложена в письме Национального банка Украины от 11.04.2012 г. № 12-109/658-3917.
Заместитель директора Департамента налогообложения юридических лиц
— начальник Управления администрирования налога
на прибыль и налоговых платежей
Н. Хоцяновская
Комментарий редакции
В одном из прошлых номеров нашего издания («Налоговый кодекс: консультации и комментарии», 2012, № 13 (37), с. 16 — 17) было опубликовано письмо ГНСУ от 07.05.2012 г. № 7912/6/15-1415, в котором шла речь о возможности отражать расходы плательщика налога на расчетно-кассовое обслуживание банка на основании банковских выписок из лицевого счета клиента.
Главным выводом данного письма было то, что выписка из лицевого счета клиента может служить в качестве документа, подтверждающего сумму расходов на оплату банковских услуг по расчетно-кассовому обслуживанию, в том случае, если она содержит:
1) содержание операции — услуги по расчетно-кассовому обслуживанию,
2) сумму операции,
3) обязательные реквизиты, предусмотренные ст. 9 Закона Украины от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» (далее — Закон № 996).
В ответе на аналогичный вопрос в комментируемой консультации ГНСУ сделала очень похожие, и все же не абсолютно тождественные выводы. И отличие заключается в том, что при упоминании о необходимости заполнения обязательных реквизитов выписки отсутствует ссылка на Закон № 996. Такое, казалось бы, пустяковое отличие в действительности может иметь существенное значение (хотя не исключаем вероятности того, что ГНСУ просто не уделила надлежащего внимания важности подобной ссылки, что, впрочем, из логики консультации не следует).
Начнем с того, что выписка из лицевого счета клиента по своей сути не является первичным документом, ведь она, как отмечают налоговики в комментируемой консультации, — регистр аналитического учета. В то же время письмо ГНСУ от 07.05.2012 г. № 7912/6/15-1415 выдвигало к выписке условие наличия в ней тех же реквизитов, которые должны содержаться в первичных документах, что трудно назвать обоснованным требованием. Однако в ее исполнение банки, осуществляющие расчетно-кассовое обслуживание, ставят на сформированных выписках оттиск штампа и подпись работника банка, составившего их, однако это не обеспечивает полного соответствия реквизитов такой выписки обязательным реквизитам первичных документов.
Не учитывая того, что выписки не являются первичными документами, основания формировать на их основе налоговые расходы есть, тем более, что к таким выводам приходит главное налоговое ведомство. Нормы п. 138.2 НК требуют для возможности учета расходов в налоговом учете наличия первичных документов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета, и других документов, определенных разд. II НК , подтверждающих осуществление плательщиком налога расходов. А в разд. ІІ НК (конкретнее — в п. 44.1), в свою очередь, в состав подтверждающих документов отнесены, кроме первичных документов, еще и регистры бухгалтерского учета, финансовой отчетности, другие документы, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.
Выписки являются регистрами бухгалтерского учета, поэтому плательщики налога имеют абсолютно законные основания на отражение на их основании налоговых расходов. Тем более, что согласно приведенным в консультации аргументам формируются выписки на основании первичных документов банка,
т. е. они являются подтверждением факта осуществления хозяйственных операций, в том числе и осуществления банком в пользу клиента расчетно-кассового обслуживания.
Юрий Товстопят
