Расчеты с подотчетными лицами

ДЕБИТОРСКАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ

РАСЧЕТЫ С ПОДОТЧЕТНЫМИ ЛИЦАМИ

Работник предприятия может получать от работодателя суммы средств на командировку или под отчет. Под отчет выдаются средства во исполнение отдельного гражданско-правового действия по поручению и за счет лица, предоставившего средства (предприятия). Средства, выданные на командировку, обеспечивают поездку работника для выполнения служебного поручения вне места его постоянной работы.

Предприятие, которое направляет работника в командировку, обязано обеспечить его денежными средствами (авансом) в размерах, установленных нормативно-правовыми актами о служебных командировках. Аванс может быть выдан наличными или перечислен в безналичной форме на соответствующий счет для использования с применением платежных карточек. Не выдавать работнику аванс на командировку нельзя. В противном случае должностные лица предприятия могут быть привлечены к ответственности за нарушение требований законодательства о труде по ст. 41 КоАП (размер штрафа составляет от 510 до 1700 грн.).

Следует отметить, что аванс на командировку можно выдавать только тем работникам, которые полностью отчитались за предыдущий аванс.

Срок командировки определяет руководитель, учитывая при этом, что в пределах Украины он не может превышать 30 календарных дней, а при командировках за границу — 60 календарных дней.

Суточные расходы. Предельный размер суточных при командировках установлен п.п. 140.1.7 НК.

Нормы суточных расходов

Сроки представления Отчета об использовании средств, выданных на командировку или под отчет (далее — Отчет), указаны в п.п. 170.9.2 и п.п. 170.9.3 НК и зависят от формы выдачи денежных средств на командировку: наличные или в безналичной форме. Представим их в таблице.

Сроки представления Отчета

Излишне израсходованные денежные средства, выданные на командировку (остаток денежных средств сверх суммы, потраченной согласно Отчету), должны быть возвращены в кассу или перечислены работником на банковский счет работодателя, выдавшего денежные средства, до или во время подачи Отчета (абзац четвертый п.п. 170.9.2 НК).

Таким образом, предельные сроки возврата излишне израсходованных денежных средств, полученных работником на командировку, совпадают со сроками представления Отчета.

В случае нарушения работником сроков возврата неизрасходованных денежных средств, выданных на командировку, налоговым агентом плательщика налога является лицо, выдавшее такую сумму, а именно сумму, которая превышает сумму расходов плательщика налога на такую командировку, рассчитанную согласно разд. ІІІ НК. Для целей этого пункта в сумму превышения не включаются и не облагаются налогом документально подтвержденные расходы, осуществленные за счет наличных или безналичных средств, предоставленных плательщику налога под отчет работодателем на организацию и проведение приемов, презентаций, праздников, развлечений и отдыха, приобретение и распространение подарков, в рамках предельного размера таких расходов, предусмотренного в разд. ІІІ НК, осуществленные таким плательщиком и/или другими лицами в рекламных целях.

Сумма налога, начисленная на сумму такого превышения, удерживается лицом, выдавшим такие средства, за счет любого налогооблагаемого дохода (после его налогообложения) плательщика налога за соответствующий месяц, а в случае недостаточности суммы дохода — за счет налогооблагаемых доходов следующих отчетных месяцев до полной уплаты суммы такого налога.

Расчеты с подотчетными лицами в национальной валюте

Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете задолженность подотчетного лица по выданным средствам в национальной валюте в подотчет или на командировку отражается в составе активов предприятия, относится к прочей текущей дебиторской задолженности, а задолженность предприятия подотчетному лицу — в составе прочих текущих обязательств.

Ведется учет расчетов с подотчетными лицами на субсчете 372 «Расчеты с подотчетными лицами». Сальдо субсчета может быть как дебетовым, так и кредитовым. Дебетовое сальдо данного субсчета отражается в составе оборотных активов предприятия, а кредитовое — в составе обязательств Баланса предприятия.

В Балансе (форма № 1) предприятия дебетовое сальдо отражается по строке 210 «Прочая текущая дебиторская задолженность», а кредитовое сальдо — по строке 610 «Прочие текущие обязательства».

Для ведения учета расчетов с подотчетными лицами в национальной валюте целесообразно к субсчету 372 «Расчеты с подотчетными лицами» открыть счет третьего порядка, к примеру субсчет 3721 «Расчеты с подотчетными лицами в национальной валюте».

Налоговый учет. Согласно п. 138.5 НК прочие расходы признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены, согласно правилам ведения бухгалтерского учета.

Состав командировочных расходов, порядок их отнесения к составу расходов регламентированы п.п. 140.1.7 НК. Так, согласно этому подпункту указанные расходы могут быть отнесены к налоговым расходам только при наличии документов, подтверждающих связь такой командировки с деятельностью налогоплательщика, в частности (но не исключительно) таких:

— приглашений принимающей стороны, деятельность которой совпадает с деятельностью налогоплательщика;

— заключенного договора или контракта;

— других документов, устанавливающих или удостоверяющих желание установить гражданско-правовые отношения;

— документов, удостоверяющих участие командированного лица в переговорах, конференциях или симпозиумах, других мероприятиях, которые проводятся по тематике, совпадающей с хозяйственной деятельностью налогоплательщика.

В состав расходов относятся также расходы, не подтвержденные документально, на питание и финансирование других собственных нужд физического лица (суточные расходы), понесенные в связи с такой командировкой¹.

Что касается НДС, то в общем случае (п. 198.6 НК) возможность включения сумм НДС в состав налогового кредита опосредована налоговой накладной: если ее нет — нет и налогового кредита. Однако п. 201.11 НК содержит на этот счет и ряд исключений, которые касаются, в частности, и некоторых командировочных расходов.

Так, основанием для начисления налогового кредита без получения налоговой накладной также являются:

— транспортный билет, гостиничный счет или счет, выставляемый плательщику налога за услуги связи, прочие услуги, стоимость которых определяется по показателям приборов учета, содержащим общую сумму платежа, сумму налога и налоговый номер продавца, кроме тех, форма которых установлена международными стандартами;

— кассовые чеки, содержащие сумму полученных товаров/услуг, общую сумму начисленного налога (с определением фискального номера и налогового номера поставщика). При этом в целях такого начисления общая сумма полученных товаров/услуг не может превышать 200 гривень за день (без учета налога).

Подотчетным лицом своевременно возвращена в кассу предприятия неиспользованная сумма аванса

Работнику предприятия, направленному в командировку, выдали из кассы аванс в сумме 800 грн. Цель командировки — приобретение и доставка на предприятие товарно-материальных ценностей (ТМЦ). Срок командировки один день. Приказом по предприятию размер суточных при командировках в пределах Украины установлен в размере 100 грн.

Отчет представлен и утвержден в установленные сроки в сумме 748 грн. В день представления Отчета неиспользованная сумма (52 грн.) возвращена в кассу предприятия.

Подотчетным лицом нарушены сроки сдачи неиспользованной суммы аванса в кассу предприятия

Работнику отдела сбыта предприятия, направленному в командировку, выдали аванс из кассы в сумме 1200 грн. Отчет представлен и утвержден в установленные сроки в сумме 925 грн. Но в день представления Отчета неиспользованная сумма аванса (275 грн.) не была возвращена в кассу предприятия. Возврат неиспользованной суммы произведен в следующем месяце после утверждения Отчета.

Закупка товаров на рынке

Работнику выданы в подотчет денежные средства в сумме 450 грн. для закупки овощей на рынке (которые будут продаваться через розничную торговую сеть). Товары закуплены у физического лица — субъекта предпринимательской деятельности (неплательщика НДС) и оприходованы на основании акта закупки. Стоимость закупки составила 300 грн. Работник составил Отчет. Отчет утвержден. Неиспользованная сумма денежных средств (150 грн.) возвращена в кассу предприятия.

Использование личной платежной карточки работника

Для заключения договора в командировку отправлен сотрудник предприятия. На личную платежную карточку работника перечислен аванс в сумме 1200 грн. Отчет представлен и утвержден в сумме 1100 грн. Остаток неиспользованного аванса (100 грн.) работник внес в кассу в день представления Отчета.

Использование корпоративной платежной карточки

Работнику предприятия, направленному в командировку на 4 дня, выдана корпоративная платежная карточка с суммой, доступной для использования, 1800 грн. Приказом по предприятию размер суточных при командировках в пределах Украины установлен в сумме 100 грн.

По возвращении из командировки работник представил Отчет и следующие первичные документы:

— железнодорожные билеты на сумму 126 грн. (в том числе НДС — 21 грн.);

— счет гостиницы и квитанцию платежного терминала о безналичной оплате гостиничных услуг с помощью корпоративной платежной карточки на сумму 1200 грн. (в том числе НДС — 200 грн.);

— чек банкомата о получении наличных в сумме 150 грн.

Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте

Бухгалтерский учет. В отношении бухгалтерского учета загранкомандировок интерес представляет порядок отражения задолженности подотчетного лица по выданному в иностранной валюте авансу.

Операции в иностранной валюте при первоначальном признании отражаются в гривнях путем пересчета суммы в иностранной валюте с применением курса НБУ на дату осуществления операции (п. 5 П (С)БУ 21).

Порядок отражения в учете задолженности, выраженной в иностранной валюте, зависит от того, какой является эта задолженность: монетарной (ее погашение предполагается денежными средствами) или немонетарной (погашение не связано с поступлением денежных средств). От монетарности задолженности зависит и формирование расходов.

Таким образом, нужно определить, какой является задолженность направленного в командировку работника по авансу, выданному в иностранной валюте (Дт 372).

На наш взгляд, такую задолженность нужно считать немонетарной, ведь изначально предполагается, что работник потратит всю сумму аванса, т. е. погашение его задолженности не будет связано с поступлением денежных средств. Следствием этого является то, что:

— на конец отчетного периода такая задолженность не пересчитывается;

— командировочные расходы в пределах суммы выданного аванса отражаются по курсу, действовавшему на дату выдачи аванса.

Если же работник использовал не весь аванс, то часть такой задолженности трансформируется в монетарную и поэтому на дату расчета придется определять курсовую разницу по остатку аванса.

В обратной ситуации, когда работнику недостаточно выданного аванса для покрытия всех расходов, на дату утверждения Отчета расходы формируют в таком порядке:

— часть расходов в пределах выданного аванса пересчитывается по курсу, действовавшему на дату выдачи аванса;

— часть расходов сверх выданного аванса пересчитывается по курсу, действовавшему на дату утверждения Отчета.

Итак, в бухгалтерском учете дебиторская задолженность (задолженность работника перед предприятием) отражается по курсу НБУ на день выдачи и учитывается как немонетарная статья (т. е. не пересчитывается на дату баланса и на дату ее погашения).

Для учета расчетов с подотчетными лицами в иностранной валюте к субсчету 372 «Расчеты с подотчетными лицами» целесообразно введение субсчетов более низкого уровня в разрезе для каждого вида используемых валют, к примеру:

3722 «Расчеты с подотчетными лицами в долларах США»;

3723 «Расчеты с подотчетными лицами в евро»;

3724 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях РФ» и т. д.

Налоговый учет. Для отнесения расходов на служебную командировку за границу в состав расходов необходимо руководствоваться положениями п.п. 140.1.7 НК. Именно он устанавливает перечень расходов, которые можно отнести в состав налоговых расходов.

Так, в состав расходов включаются командировочные расходы физических лиц, состоящих в трудовых отношениях с таким плательщиком налога или являющихся членами руководящих органов плательщика налога, в пределах фактических расходов командированного лица на проезд (в том числе перевозку багажа, бронирование транспортных билетов) как к месту командировки и обратно, так и по месту командировки (в том числе на арендованном транспорте), оплату стоимости проживания в гостиницах (мотелях), а также включенных в такие счета расходов на питание или бытовые услуги (стирка, чистка, ремонт и глажение одежды, обуви или белья), на наем других жилых помещений, оплату телефонных разговоров, оформление загранпаспортов, разрешений на въезд (виз), обязательное страхование, другие документально оформленные расходы, связанные с правилами въезда и пребывания в месте командировки, в том числе любые сборы и налоги, подлежащие уплате в связи с осуществлением таких расходов.

Не разрешается включать в состав расходов на питание стоимость алкогольных напитков и табачных изделий, суммы «чаевых», за исключением случаев, когда суммы таких «чаевых» включаются в счет в соответствии с законами страны пребывания, а также плату за зрелищные мероприятия.

Кроме того, в состав расходов относятся суточные расходы в границах предельных норм, установленных п.п. 140.1.7 НК в расчете за каждый календарный день командировки.

Напомним, что любые командировочные расходы могут быть включены в состав расходов плательщика налога при наличии документов, подтверждающих связь такой командировки с деятельностью такого плательщика налога, в частности (но не исключительно) таких: приглашений принимающей стороны, деятельность которой совпадает с деятельностью плательщика налога; заключенного договора или контракта; других документов, устанавливающих или удостоверяющих желание установить гражданско-правовые отношения; документов, удостоверяющих участие командированного лица в переговорах, конференциях или симпозиумах, других мероприятиях, которые проводятся по тематике, совпадающей с хозяйственной деятельностью плательщика налога.

Расходы по заграничным командировкам отражаются предприятием в составе налоговых расходов по дате утверждения авансового Отчета. При определении самой суммы расходов возникает вопрос: как ее рассчитать?

Дело в том, что отдельных норм, регулирующих порядок отражения в налоговом учете командировочных расходов в иностранной валюте, нет, а п.п. 140.1.7 НК содержит только состав затрат, которые можно включить в расходы.

В связи с этим обратимся к общим правилам, оговоренным в п.п. 153.1.2 НК, которыми предусмотрено, что расходы, осуществленные (начисленные) плательщиком налога в иностранной валюте в связи с приобретением в отчетном налоговом периоде товаров, работ, услуг, в установленном порядке включаются в расходы такого отчетного налогового периода путем пересчета в национальную валюту той части их стоимости, которая не была ранее оплачена, по официальному курсу национальной валюты к иностранной валюте, действовавшему на дату осуществления операции по такому приобретению, а в части ранее проведенной оплаты — по курсу, действовавшему на дату осуществления оплаты. Возможность использования данной нормы в налоговом учете командировочных расходов объясняется тем, что, физическое лицо, являясь в данном случае поверенным, от имени предприятия и за его счет приобретает различные услуги (транспортные, гостиничные и т. п.), необходимые для успешного выполнения им командировочного задания. Таким образом, расходы по загранкомандировкам будут сформированы на дату утверждения Отчета в сумме, определенной согласно п.п. 153.1.2 НК.

Аванс выдан только в инвалюте, а расходы осуществлены в инвалюте и гривнях

Предприятие направляет работника в командировку за границу. Для этих целей ему выдают аванс €1000. При этом согласно смете командировочные расходы включают:

— суточные из расчета 280 грн./в сутки за 5 дней:

280 грн. х 5 : 9,19 грн./€ (курс гривни к евро, установленный НБУ¹ на день выдачи аванса) =  152,34 ≈ €153;

— расходы на проживание — €400;

— расходы на проезд — €350;

— прочие расходы — €97.

Итого: €1000.

После возвращения из командировки представлен и утвержден Отчет:

— суточные за время пребывания за границей — €152,34 (5 дней);

— прочие расходы (проезд, проживание) в иностранной валюте — €650;

— прочие расходы в национальной валюте — 368 грн.

Итого расходы в валюте: €802,34.

Итого расходы в гривнях: 368 грн.

Курс НБУ гривни к евро на дату утверждения Отчета — 9,17 грн./€.

Работник рассчитался с предприятием в день представления Отчета.

Аванс выдан в гривнях и инвалюте

Предприятие направляет работника в командировку за границу. Для этих целей ему выдают аванс в евро и гривне из расчета:

— суточные — 280 грн./в сутки за 5 дней;

280 х 5 : 9,19 грн./€ (курс гривни к евро, установленный НБУ на день выдачи аванса) = 152,34 ≈ 153 (€);

— прочие расходы (проезд, проживание) в валюте — €681;

— суточные в гривнях за два дня — 60 грн. (30 грн. х 2 дня);

— расходы на проезд по территории Украины — 300 грн.

Итого: €834 и 360 грн.

После возвращения из командировки представлен и утвержден Отчет:

— суточные за время пребывания за границей — €152,34 (5 дней);

— суточные за время проезда по территории Украины — 60 грн. (два дня);

— прочие расходы (проезд, проживание) в иностранной валюте — €700;

— прочие расходы (проезд, проживание) в национальной валюте — 86 грн. (без НДС).

Итого расходы в валюте: €852,34.

Итого расходы в гривнях: 146 грн.

Курс НБУ гривни к евро на дату утверждения Отчета — 9,17 грн./€.

Средств в инвалюте недостаточно для покрытия расходов

Предприятие направляет работника в командировку за границу. Для этих целей ему выдают аванс €950. При этом согласно смете командировочные расходы включают:

— суточные из расчета 280 грн./в сутки за 5 дней:

280 грн. х 5 : 9,29 грн./€ (курс НБУ гривни к евро на день выдачи аванса) = 150,70 ≈ €151;

— расходы на проживание — €400;

— расходы на проезд — €300;

— прочие расходы — €99.

Итого: €950.

После возвращения из командировки представлен и утвержден Отчет:

— суточные за время пребывания за границей — €150,70 (5 дней);

— прочие расходы (проезд, проживание) в иностранной валюте — €900.

Итого расходы в валюте: €1050,70.

Курс НБУ гривни к евро на дату утверждения Отчета — 9,25 грн./€. Предприятие рассчитывается с работником в день представления Отчета.

По данным примера, предприятие должно возместить работнику расходы в иностранной валюте в сумме €100,7. Выплата указанных средств производится предприятием в национальной валюте Украины (гривне) по курсу НБУ на день погашения задолженности, до окончания 3 банковского дня после утверждения руководителем Отчета.

Предприятие рассчиталось с работником спустя два дня после утверждения Отчета

По данным предыдущего примера предположим, что предприятие рассчиталось с работником спустя два дня после утверждения Отчета. Официальный курс НБУ гривни к евро на эту дату составил 9,11 грн./€.

В этой ситуации предприятие должно рассчитаться с работником гривнями по курсу НБУ, действовавшему на день расчета.

Подтверждающие документы в разных валютах

Предприятие направляет работника в командировку за границу. Для этих целей ему выдают аванс €950. При этом согласно смете командировочные расходы включают:

— суточные из расчета 280 грн./в сутки за 5 дней:

280 грн. х 5 : 9,29 грн./€ (курс НБУ гривни к евро на день выдачи аванса) = 150,70 ≈ €151;

— расходы на проживание — €400;

— расходы на проезд — €300;

— прочие расходы — €99.

Итого: €950.

После возвращения из командировки представлен и утвержден Отчет:

— суточные за время пребывания за границей — €150,70 (5 дней);

— прочие расходы в евро — €600;

— прочие расходы в российских рублях — 5000 рос. руб.;

— прочие расходы в национальной валюте — 386 грн.

Итого расходы:

— в евро: €750,7;

— в российских рублях: 5000 рос. руб.;

— в гривнях: 386 грн.

Квитанция об обмене евро на российские рубли не предоставлена. Курс НБУ гривни на дату утверждения Отчета: к евро — 9,24 грн./€, к российскому рублю — 0,26 грн./рос. руб. Соответственно 5000 рос. руб. эквивалентно €140,69 (5000 рос. руб. х  0,26 грн./рос. руб. : 9,24 грн./€).

Работник рассчитался с предприятием в день представления Отчета.

Использование корпоративной платежной карточки в иностранной валюте при командировках за границу

Предприятие направляет работника (персонал отдела сбыта) в командировку за границу сроком на 6 дней. Для этих целей на текущий счет, операции по которому осуществляются с применением корпоративной платежной карточки, зачислены €1000.

Приказом руководителя предприятия установлена выплата суточных при командировании за границу в размере 280 грн. в расчете на каждый календарный день пребывания работника за границей, за время проезда по территории Украины — 30 грн.

После возвращения из командировки работник представил такие подтверждающие документы:

— чек банкомата о снятии €380;

— счет из гостиницы и квитанцию платежного терминала о безналичной оплате гостиничных услуг с помощью корпоративной платежной карточки на €350;

— счет из гостиницы — 210 грн. (в том числе НДС — 35 грн.);

— железнодорожные билеты на сумму 150 грн. (в том числе НДС — 20 грн.);

— авиабилеты на сумму €250.

Утвержден Отчет:

— суточные за время пребывания за границей — €130 и 206,60 грн. (пять дней; расчет см.
ниже);

— суточные за время проезда по территории Украины — 30 грн. (один день);

— расходы на проживание в валюте — €350;

— расходы на проживание в гривнях — 210 грн. (в том числе НДС — 35 грн.);

— расходы на проезд в валюте — €250;

— расходы на проезд в гривнях — 150 грн. (в том числе НДС — 20 грн.).

Итого расходы в валюте: €730,00.

Итого расходы в гривнях: 596,60 грн.

Курс НБУ гривни к евро:

— на дату зачисления средств на картсчет — 9,19 грн./€;

— на дату снятия наличных с картсчета — 9,18 грн./€;

— на дату оплаты услуг гостиницы за границей — 9,05 грн./€;

— на дату утверждения Отчета — 9,21 грн./€.

Предприятие рассчиталось с работником в день представления Отчета.

Из утвержденных расходов определенные вопросы может вызвать расчет суммы загрансуточных. Рассмотрим эту статью расходов подробнее. Итак, работник предоставил чек банкомата о снятии €380, из которых €250 пошло на оплату авиабилетов. Оставшуюся сумму (€130) можно рассматривать как снятие наличными суммы суточных. С учетом того, что сумма суточных за границу, установленная на предприятии, составляет 280 грн./сутки, а курс НБУ гривни к евро на дату снятия наличности — 9,18 грн./€, работник снял для финансирования
суточных:

€130 х 9,18 грн./€ = 1193,40 грн.

Таким образом, в гривнях предприятию необходимо возместить работнику суточные в размере:

(280 грн. х 5 дней) - 1193,40 грн. = 206,60 грн.

Использование корпоративной карточки в гривнях при командировках за границу

Предприятие направляет работника (отдел рекламы) в командировку за границу сроком на 6 дней. Для этих целей на корпоративную карточку зачислено 6000 грн.

Приказом руководителя предприятия установлена выплата суточных при командировании за границу в размере 280 грн. в расчете на каждый календарный день пребывания работника за границей, за время проезда по территории Украины — 30 грн.

После возвращения из командировки работник предоставил такие подтверждающие документы:

— чек банкомата о снятии €380;

— счет из гостиницы и квитанцию платежного терминала о безналичной оплате гостиничных услуг с помощью корпоративной платежной карточки на €350;

— счет из гостиницы на 210 грн. (в том числе НДС — 35 грн.);

— железнодорожные билеты на сумму 150 грн. (в том числе НДС — 20 грн.);

— авиабилеты на сумму €250.

Утвержден Отчет:

— суточные за время пребывания за границей — €130 и 206,60 грн. (пять дней; расчет см. далее);

— суточные за время проезда по территории Украины — 30 грн. (один день);

— расходы на проживание в валюте — €350;

— расходы на проживание в гривнях — 210 грн. (в том числе НДС — 35 грн.);

— расходы на проезд в валюте — €250;

— расходы на проезд в гривнях — 150 грн. (в том числе НДС — 20 грн.).

Итого расходы в валюте: €730; в гривнях: 596,60 грн.

Курс НБУ гривни к евро:

— на дату снятия наличных с картсчета — 9,18 грн./€;

— на дату оплаты услуг гостиницы за границей — 9,05 грн./€;

— на дату утверждения Отчета — 9,21 грн./€.

Банк списывает валюту с картсчета по курсу 9,24 грн./€ на дату снятия наличных с картсчета и по курсу 9,15 грн./€ — на дату оплаты услуг гостиницы за границей.

Предприятие рассчиталось с работником в день представления Отчета.

Из утвержденных расходов определенные вопросы может вызвать расчет суммы загрансуточных. Рассмотрим эту статью расходов подробнее. Итак, работник предоставил чек банкомата о снятии €380, из которых €250 пошло на оплату авиабилетов. Оставшуюся сумму (€130) можно рассматривать как снятие наличными суммы суточных. С учетом того, что сумма суточных за границу, установленная на предприятии, составляет 280 грн./сутки, а курс НБУ гривни к евро на дату снятия наличности — 9,18 грн./€, работник снял гривень для финансирования суточных:

€130 х 9,18 грн./€ = 1193,40 грн.

Таким образом, в гривнях предприятию необходимо возместить работнику суточные в размере:

(280 грн. х 5 дней) - 1193,40 грн. = 206,60 грн.