ОС-ремонт и ОТ-затраты
Сергей Коваль, экономист-аналитик
Многие предприятия, у которых значительная часть основных средств сильно изношена (особенно ОС группы 3), сталкиваются с проблемой налогового учета ремонтов. Как правило, балансовая стоимость изношенных ОС относительно невелика (именно по причине изношенности), а расходы на ремонт (по той же причине) весьма существенны, и 10%-ный ремонтный лимит зачастую сильно превышается. Мало того, что расходы на ремонт ОС сами по себе непомерно велики, так еще и налоговые затраты по ним откладываются на будущее.
И здесь есть смысл поискать нетривиальные ходы. Один из таких ходов — провести улучшение — нет, не основных средств, а... условий труда.
Обратимся к известному Перечню. Согласно п. 1 этого документа, в частности, на затраты относятся расходы предприятия по приведению основных фондов в соответствие с требованиями нормативно-правовых актов по охране труда в отношении:
«механизации погрузочно-разгрузочных и других тяжелых работ, работ по розливу и транспортировке ядовитых, агрессивных, легковоспламеняющихся и горючих веществ;
защиты работающих от поражения электрическим током, воздействия статического электричества и разрядов молний;
безопасного выполнения работ на высоте;
действующего технологического и другого производственного оборудования;
систем вентиляции и аспирации, устройств, улавливающих пыль, и установок для кондиционирования воздуха в помещениях действующего производства и на рабочих местах;
систем естественного и искусственного освещения производственных, административных и других помещений, рабочих мест, проходов, аварийных выходов и т. п.;
систем тепловых, водяных и воздушных завес, а также установок для нагрева (охлаждения) воздуха производственных, административных и других помещений, а при работе на открытом воздухе — сооружений для обогрева работников и укрытия от солнечных лучей и атмосферных осадков;
производственных и санитарно-бытовых помещений, рабочих мест, эвакуационных выходов и т.д., технологических разрывов, проходов и габаритных размеров, оборудования специальных переходных галерей, тоннелей в местах массового перехода работников, зон движения транспортных средств».
Кроме того, большой интерес представляет п. 2 Перечня:
«Устранение влияния на работников опасных и вредных производственных факторов или приведение их уровней на рабочих местах к требованиям нормативно-правовых актов по охране труда».
Как видим, законодатель предоставил работодателям довольно широкие возможности для списания «охраннотрудовых» расходов на затраты. Следует указать, что формулировки Перечня не вполне соответствуют терминологии Налогового кодекса (далее — НК). Буквально в нем говорится об отнесении таких расходов на «валовые затраты», то есть используется термин из прежнего Закона «О налогообложении прибыли предприятий». Однако Государственная налоговая служба Украины отнеслась к этому несоответствию вполне лояльно и в письме от 20.04.2012 г. № 7045/6/15-1215 «Относительно расходов на охрану труда», пересказав вкратце содержание Перечня (в том числе его пунктов 1 и 2, которые нас особенно интересуют), сделала следующий вывод:
«Таким образом, плательщик налога на прибыль имеет право отнести затраты <...> на охрану труда, понесенные им в связи с проведением мероприятий по охране труда согласно Перечню, в состав своих расходов, согласно статье 138 Кодекса при условии связи таких расходов с хозяйственной деятельностью и документального подтверждения соответствующих расходов и оформления первичных документов в соответствии с требованиями законодательства».
Итак, дело за малым: разобраться в том, что конкретно вы хотите отремонтировать по статье «Охрана труда», и правильно оформить все документы. На этот счет отметим несколько нюансов.
Выясняем нормативные требования
Перед тем, как приступать к «охраннотрудовому» ремонту, следует прикинуть характер предстоящих работ и выяснить, вписываются ли они вообще в сферу охраны труда. Нормативные требования в данной сфере разбросаны по огромному количеству документов, причем документы эти, как правило, узкоспециализированные, то есть касаются либо конкретной отрасли, профессии или видов работ, либо конкретного фактора воздействия на человека (освещенность, микроклимат, химические загрязнения и т. д.).
Более-менее универсальными являются Общие требования. Вот с ними и следует ознакомиться в первую очередь.
Допустим, швейное предприятие среди прочего собирается отремонтировать полы в производственном помещении. Обратившись к Общим требованиям, можно выяснить, что согласно п. 2.4 этого документа полы не должны иметь неровностей, отверстий или опасных уклонов, они должны быть прочными, неподвижными и нескользкими, причем поверхность пола должна обеспечивать возможность ее очистки и обновления в соответствии с требованиями гигиены.
Затем следует обратиться к специальным нормативам, касающимся данного предприятия. Содержащиеся в них требования обычно более конкретны и учитывают отраслевую специфику. Поэтому, кстати, специальные нормативы нужно изучать и в том случае, когда в Общих требованиях отсутствуют какие-либо указания по интересующему вас вопросу.
В примере со швейниками таким специальным нормативом являются Правила охраны труда для швейного производства, утвержденные приказом Госгорпромнадзора от 22.11.2006 г. № 5. Из п.п. 2.1.17 Правил можно узнать, что полы в помещениях цехов должны быть ровными, иметь твердое покрытие с гладкой нескользкой поверхностью, удобной для очистки и ремонта, а также не быть источником образования пыли. В помещениях с холодным полом места постоянного пребывания работников должны быть с теплоизоляционным покрытием.
Стало быть, любое несоответствие нынешних полов указанным требованиям дает формальное основание для включения этих работ в план мероприятий по охране труда.
Среди других документов, изучение которых желательно на этом этапе подготовки к ремонту, отметим:
— Санитарные нормы микроклимата производственных помещений ДСН 3.3.6.042-99, утвержденные постановлением Главного государственного санитарного врача Украины от 01.12.99 г. № 42;
— ДБН В.2.5-28-2006 «Инженерное оборудование зданий и сооружений. Естественное и искусственное освещение».
Требования этих нормативов могут оказаться полезными при обосновании самого широкого спектра работ — от утепления стен и замены окон до переделки электропроводки и системы отопления.
Поскольку предприятий без офисных помещений практически не бывает, хотим обратить особое внимание также на два специальных норматива, регулирующих вопросы охраны труда в офисах:
— Правила охраны труда при эксплуатации электронно-вычислительных машин, утвержденные приказом Госгорпромнадзора от 26.03.2010 г. № 65;
— Государственные санитарные правила и нормы работы с визуальными дисплейными терминалами электронно-вычислительных машин, утвержденные постановлением Главного государственного санитарного врача Украины от 10.12.98 г. № 7 (ДСанПиН 3.3.2-007-98).
Продолжая пример с ремонтом полов, заметим, что в п. 2.11 ДСанПиН 3.3.2-007-98 устанавливаются специальные требования к полам в помещениях, где используются компьютеры. Покрытие таких полов должно быть матовым с коэффициентом отражения 0,3—0,5 и иметь антистатические свойства.
Оформляем документы
Для обоснования характера предстоящих расходов необходимо, чтобы в документации предприятия остался заметный «охраннотрудовой» след, коль скоро речь идет о достаточно больших суммах. Главная задача руководителя предприятия при этом — продемонстрировать необходимость осуществления ремонта. И тут ни одна бумажка не будет лишней.
Начать можно с докладной записки работника, возглавляющего службу охраны труда на предприятии, о несоответствии тех или иных основных фондов правилам и нормам по охране труда. Одновременно тот же работник должен вручить руководителю соответствующего структурного подразделения (цеха, отдела, участка) предписание об устранении нарушений и недостатков по форме 1-ОП. После чего руководитель структурного подразделения пишет докладную записку директору о невозможности исполнения предписания силами подразделения без выделения дополнительных средств.
Теперь директор может с чистым сердцем поручить начальнику службы охраны труда совместно с главным инженером, главным бухгалтером и другими заинтересованными лицами подготовить проект приказа об утверждении плана мероприятий по устранению нарушений. После согласования с профсоюзом этот план утверждается директором, и можно приступать к его выполнению.
«Ссоримся» с профсоюзом и напрашиваемся на проверку
В большинстве случаев описанных выше действий должно хватить для того, чтобы обосновать «охраннотрудовой» характер ремонта. Однако если предстоящие работы могут, по вашему мнению, вызвать категорическое неприятие налоговых органов, есть смысл дополнительно обосновать необходимость ремонта требованиями со стороны профсоюза (уполномоченного по вопросам охраны труда) и/или со стороны госоргана по надзору за охраной труда.
Статья 41 Закона об ОТ предоставляет профсоюзам достаточно полномочий для того, чтобы осуществлять общественный контроль за соблюдением законодательства об охране труда, созданием безопасных и безвредных условий труда, надлежащих производственных и санитарно-бытовых условий. У них есть даже право на проведение независимой экспертизы условий труда, а также объектов производственного назначения на соответствие их нормативно-правовым актам об охране труда, а также право вносить работодателям и госорганам представления по вопросам охраны труда и получать аргументированные ответы.
Если на предприятии нет профсоюза, а общественный контроль в сфере охраны труда осуществляет уполномоченное наемными работниками лицо, ситуация, в принципе, аналогична. Правда, согласно ст. 42 Закона об ОТ уполномоченный не вправе проводить независимую экспертизу, но заявить работодателю о нарушениях он может, как и обратиться за помощью в орган госнадзора за охраной труда (если полагает, что профилактических мер, принятых работодателем, недостаточно).
Вот пусть профсоюз или уполномоченное лицо и заявит в территориальную инспекцию по охране труда, что на предприятии, дескать, полы неровные и окна слишком темные.
Хотя заказать себе проверку может и само предприятие. Во всяком случае, такая возможность предусмотрена пунктом 2.5 Положения об организации и осуществлении государственного горного надзора, государственного надзора (контроля) в сфере промышленной безопасности и охраны труда в системе Госгорпромнадзора Украины, утвержденного приказом МЧС Украины от 11.08.2011 г. № 826.
Разумеется, как в случае непосредственного обращения предприятия в территориальный орган Госгорпромнадзора, так и в случае использования профсоюза в качестве своеобразного посредника инспектору этого органа нужно будет предварительно объяснить в неофициальном порядке, зачем вам понадобилась канитель с проверкой. Акт проверки и предписание об исправлении обнаруженных несоответствий тоже желательно составить вместе с инспектором.
Заметим, что обращаться в орган Госгорпромнадзора следует только тогда, когда предприятие уже реально готово приступить к ремонту. Иначе есть опасность не уложиться в сроки, указанные в предписании, что может повлечь штраф по ст. 43 Закона об ОТ.
Договариваемся с коллективом
Следует обратить внимание на ст. 20 Закона об ОТ, которая требует, чтобы именно коллективным договором (соглашением) было предусмотрено обеспечение социальных гарантий в сфере охраны труда на уровне не ниже предусмотренного законодательством*, а также комплексные мероприятия по достижению установленных нормативов безопасности, гигиены труда и производственной среды, повышению существующего уровня охраны труда, предотвращению случаев производственного травматизма, профессиональных заболеваний, аварий и пожаров.
* Кстати напомним, что предусмотренный законодательством минимум расходов на охрану труда составляет 0,5% от фонда оплаты труда за предыдущий год (для предприятий, содержащихся за счет бюджета, — 0,2% от фонда оплаты труда).
Скорее всего, конечно, налоговики проверять колдоговор не станут. Но особо ретивые могут и заглянуть. Бухгалтеры хорошо помнят, как одно время налоговики весьма тщательно выискивали в колдоговорах перечни выплат работникам и «выкашивали» из валовых затрат (впрочем, незаконно) те выплаты, которые не были там упомянуты. Так что пусть лучше в вашем колдоговоре будет пункт, предписывающий работодателю, например, «осуществить комплексные мероприятия по приведению основных фондов в соответствие с требованиями нормативно-правовых актов по охране труда и устранению влияния на работников опасных и вредных производственных факторов согласно плану, утверждаемому администрацией предприятия по согласованию с профсоюзом».
Получаем налоговую консультацию. Или не получаем
В описываемой ситуации получить официальную налоговую консультацию было бы замечательно. Однако налоговики на местах обычно относятся к подобным консультациям с большой настороженностью, решая все сомнительные моменты в пользу бюджета. Поэтому всерьез рассчитывать на благоприятную консультацию можно лишь в двух случаях:
— либо если вы имеете, так сказать, твердые личные гарантии от начальника местного органа ГНС;
— либо если соответствующее разъяснение уже дано в директивных письмах ГНСУ (направленных во все местные ГНА) или в Единой базе налоговых знаний на сайте ГНСУ.
По нашей теме таких разъяснений нет. Есть лишь отдельные письма ГНСУ на эту тему (например, от 20.04.2012 г. № 5882/5/15-1216 и упомянутое выше от 20.04.2012 г. № 7045/6/15-1215), адресованные конкретным предприятиям.
В любом случае запрос на налоговую консультацию должен быть либо предельно конкретным («включаются ли в налоговые затраты такие-то виды расходов (приводится список)?»), либо предельно общим («включаются ли в налоговые затраты расходы, понесенные предприятием в связи с исполнением обязательного предписания органа Госгорпромнадзора согласно п. 1 и 2 Перечня при условии их документального подтверждения и связи с хозяйственной деятельностью?»).
В заключение еще раз обратим ваше внимание на то, что в документации предприятия (как в первично-бухгалтерской, так и в организационно -распорядительной), в актах проверки и предписаниях Госгорпромнадзора, в запросе на получение налоговой консультации и т. д. крайне нежелательно употреблять слова типа «ремонт», «улучшение» и т. п. В идеале все «опасные» формулировки должны буквально воспроизводить терминологию Закона об ОТ и Перечня.
Ну а если у проверяющего все-таки возникнут сомнения в том, что ремонт основных фондов может входить в состав мероприятий по охране труда, пусть заглянет в собственное Отраслевое соглашение между администрацией Государственной налоговой службы Украины и Всеукраинским профсоюзом работников органов государственной налоговой службы на 2011-2013 годы, где текущие и капитальные ремонты помещений включены именно в раздел «Охрана труда» (п. 5.1.11 Отраслевого соглашения).
Возможно, это поможет остудить его фискальный пыл.
ИСПОЛЬЗОВАННЫЕ НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
Перечень — Перечень мероприятий и средств по охране труда, расходы на осуществление и приобретение которых включаются в затраты, утвержденный Постановлением КМУ от 27.06.2003 г. № 994.
Закон об ОТ — Закон Украины «Об охране труда» от 14.10.92 г. № 2694-XII.
Общие требования — Общие требования касательно обеспечения работодателями охраны труда работников, утвержденные приказом Министерства чрезвычайных ситуаций Украины от 25.01.2012 г. № 67.
