ОЗ-ремонт і ОП-витрати
Сергій Коваль, економіст-аналітик
Багато підприємств, у яких значна частина основних коштів дуже зношена (особливо ОЗ групи 3), стикаються з проблемою податкового обліку ремонтів. Як правило, балансова вартість зношених ОЗ відносно невелика (саме унаслідок зношеності), а витрати на ремонт (з тієї ж причини) вельми істотні, та й 10 % ремонтний ліміт часто занадто перевищується. Мало того, що витрати на ремонт ОЗ самі по собі непомірно великі, та ще й податкові витрати за ними відкладаються на майбутнє.
І тут є сенс пошукати нетривіальні шляхи. Один з них — провести поліпшення. Але не основних засобів, а… умов праці.
Звернемося до відомого Переліку. Згідно з п. 1 цього документа, зокрема, на витрати відносяться витрати підприємства з приведення основних фондів у відповідність з вимогами нормативно-правових актів по охороні праці щодо:
«механізації вантажно-розвантажувальних та інших важких робіт, робіт з розливу і транспортування отруйних, агресивних, легкозаймистих і горючих речовин;
захисту працюючих від ураження електричним струмом, дії статичної електрики та розрядів блискавок;
безпечного виконання робіт на висоті;
діючого технологічного та іншого виробничого обладнання;
систем вентиляції та аспірації, пристроїв, які вловлюють пил, і установок для кондиціювання повітря у приміщеннях діючого виробництва та на робочих місцях;
систем природного та штучного освітлення виробничих, адміністративних та інших приміщень, робочих місць, проходів, аварійних виходів тощо;
систем теплових, водяних або повітряних завіс, а також установок для нагрівання (охолодження) повітря виробничих, адміністративних та інших приміщень, а під час роботи на відкритому повітрі — споруд для обігрівання працівників та укриття від сонячних променів і атмосферних опадів;
виробничих та санітарно-побутових приміщень, робочих місць, евакуаційних виходів тощо, технологічних розривів, проходів та габаритних розмірів; обладнання спеціальних перехідних галерей, тунелів у місцях масового переходу працівників, зон руху транспортних засобів».
Крім того, великий інтерес викликає п. 2 Переліку:
«Усунення впливу на працівників небезпечних і шкідливих виробничих факторів або приведення їх рівнів на робочих місцях до вимог нормативно-правових актів з охорони праці».
Як бачимо, законодавець надав роботодавцям досить широкі можливості для списання «охороннопрацьових» витрат на витрати. Слід зазначити, що формулювання Переліку не цілком відповідають термінології Податкового кодексу (далі — ПК). Буквально в ньому йдеться про віднесення таких витрат на «валові витрати», тобто використовується термін із колишнього Закону «Про оподаткування прибутку підприємств». Проте Державна податкова служба України поставилася до цієї невідповідності цілком лояльно і в листі від 20.04.2012 р. № 7045/6/15-1215 «Щодо витрат на охорону праці», переказавши стисло зміст Переліку (у тому числі його пунктів 1 і 2, які нас особливо цікавлять), зробила такий висновок:
«Таким чином, платник податку на прибуток має право віднести витрати <…> на охорону праці, понесені ним у зв’язку із проведенням заходів з охорони праці згідно із Переліком, до складу своїх витрат, відповідно до статті 138 Кодексу за умови зв’язку таких витрат з господарською діяльністю і документального підтвердження відповідних витрат та оформлення первинних документів у відповідності до вимог законодавства».
Отже, бракує дрібниці: розібратися в тому, що конкретно ви хочете відремонтувати за статтею «Охорона праці» та правильно оформити всі документи. Із цього приводу зауважимо таке.
З’ясовуємо нормативні вимоги
Перед тим, як розпочинати «охороннопрацьовий» ремонт, слід намітити характер майбутніх робіт і з’ясувати, чи вписуються вони взагалі в сферу охорони праці. Нормативні вимоги в цій сфері розкидані у величезній кількості документів, причому документи ці, як правило, вузькоспеціалізовані, тобто стосуються або конкретної галузі, професії або видів робіт, або конкретного фактора впливу на людину (освітленість, мікроклімат, хімічні забруднення тощо).
Більш-менш універсальними є Загальні вимоги. От із ними й слід ознайомитися в першу чергу.
Припустимо, швейне підприємство серед іншого збирається відремонтувати підлогу у виробничому приміщенні. Звернувшись до Загальних вимог, можна з’ясувати, що згідно з п. 2.4 цього документа підлоги не повинні мати нерівностей, отворів або небезпечних ухилів, вони мають бути міцними, нерухомими і неслизькими, причому поверхня підлоги повинна забезпечувати можливість її очищення та відновлення відповідно до вимог гігієни.
Потім слід звернутися до спеціальних нормативів, що стосуються цього підприємства. Вимоги, що містяться в них, зазвичай більш конкретні і зважають на галузеву специфіку. Тому, до речі, спеціальні нормативи потрібно вивчати і в тому разі, коли в Загальних вимогах відсутні будь-які вказівки з питання, що вас цікавить.
У прикладі зі швейниками таким спеціальним нормативом є Правила охорони праці для швейного виробництва, затверджені наказом Держгірпромнагляду від 22.11.2006 р. № 5. З п.п. 2.1.17 Правил можна дізнатися, що підлога в приміщеннях цехів повинна бути рівною, мати тверде покриття з гладкою неслизькою поверхнею, зручною для очищення та ремонту, а також не бути джерелом утворення пилу. У приміщеннях з холодною підлогою місця постійного перебування працівників повинні бути з теплоізоляційним покриттям.
Отже, будь-яка невідповідність сьогоднішнього стану підлоги зазначеним вимогам дає формальну підставу для включення цих робіт до плану заходів з охорони праці.
Серед інших документів, вивчення яких бажане на цьому етапі підготовки до ремонту, зазначимо:
— Санітарні норми мікроклімату виробничих приміщень ДСН 3.3.6.042-99, затверджені постановою Головного державного санітарного лікаря України від 01.12.99 р. № 42;
— ДБН В.2.5-28-2006 «Інженерне обладнання будинків і споруд. Природне і штучне освітлення».
Вимоги цих нормативів можуть виявитися корисними при обґрунтуванні найширшого спектру робіт — від утеплення стін і заміни вікон до перероблення електропроводки та системи опалювання.
Оскільки підприємств без офісних приміщень практично не буває, хочемо звернути особливу увагу також на два спеціальні нормативи, що регулюють питання охорони праці в офісах:
— Правила охорони праці при експлуатації електронно-обчислювальних машин, затверджені наказом Держгірпромнагляду від 26.03.2010 р. № 65;
— Державні санітарні правила і норми роботи з візуальними дисплейними терміналами електронно-обчислювальних машин, затверджені постановою Головного державного санітарного лікаря України від 10.12.98 р. № 7 (ДСанПіН 3.3.2-007-98).
Повертаючись до прикладу з ремонтом підлоги, зауважимо, що в п. 2.11 ДСанПіН 3.3.2-007-98 встановлюються спеціальні вимоги до підлог у приміщеннях, де використовуються комп’ютери: «Покриття підлоги повинне бути матовим з коефіцієнтом відбиття 0,3 — 0,5. Поверхня підлоги має бути рівною, неслизькою, з антистатичними властивостями».
Оформляємо документи
Для обґрунтування характеру майбутніх витрат необхідно, щоб у документації підприємства залишився помітний «охороннопрацьовий» слід, якщо йдеться про чималі суми. Головне завдання керівника підприємства при цьому — продемонструвати необхідність здійснення ремонту. І тут жоден папірець не буде зайвим.
Почати можна з доповідної записки працівника, який очолює службу охорони праці на підприємстві, щодо невідповідності тих чи інших основних фондів правилам і нормам з охороні праці. Одночасно той самий працівник повинен вручити керівнику відповідного структурного підрозділу (цеху, відділу, дільниці) розпорядження про усунення порушень та недоліків за формою 1-ОП. Після чого керівник структурного підрозділу пише доповідну записку директору про неможливість виконання розпорядження силами підрозділу без виділення додаткових коштів.
Тепер директор може з чистим серцем доручити начальнику служби охорони праці спільно з головним інженером, головним бухгалтером та іншими зацікавленими особами підготувати проект наказу про затвердження плану заходів щодо усунення порушень. Після узгодження з профспілкою цей план затверджується директором, і можна починати його виконання.
«Сваримося» з профспілкою і напрошуємося на перевірку
У більшості випадків описаних вище дій має вистачити для того, щоб обґрунтувати «охороннопрацьовий» характер ремонту. Проте, якщо майбутні роботи можуть, на вашу думку, викликати категоричне неприйняття податкових органів, є сенс додатково обґрунтувати необхідність ремонту вимогами з боку профспілки (уповноваженого з питань охорони праці) і з боку держоргану з нагляду за охороною праці.
Стаття 41 Закону про ОП надає профспілкам достатньо повноважень для того, щоб здійснювати громадський контроль за дотриманням законодавства про охорону праці, створенням безпечних та нешкідливих умов праці, належних виробничих та санітарно-побутових умов. У них є навіть право на проведення незалежної експертизи умов праці, а також об’єктів виробничого призначення на відповідність їх нормативно-правовим актам про охорону праці, а також право вносити роботодавцям та держорганам подання з питань охорони праці та отримувати аргументовані відповіді.
Якщо на підприємстві немає профспілки, а громадський контроль у сфері охорони праці здійснює уповноважена найманими працівниками особа, ситуація, в принципі, аналогічна. Щоправда, згідно зі ст. 42 Закону про ОП уповноважений не має права проводити незалежну експертизу, але заявити роботодавцю про порушення він може, як і звернутися по допомогу до органу держнагляду за охороною праці (якщо вважає, що профілактичних заходів, вжитих роботодавцем, недостатньо).
От нехай профспілка або уповноважена особа і заявить до територіальної інспекції з охороні праці, що на підприємстві, мовляв, підлога нерівна і вікна надто темні.
Хоча замовити собі перевірку може й саме підприємство. У будь-якому разі, така можливість передбачена пунктом 2.5 Положення про організацію та здійснення державного гірничого нагляду, державного нагляду (контролю) у сфері промислової безпеки та охорони праці в системі Держгірпромнагляду України, затвердженого наказом МНС України від 11.08.2011 р. № 826.
Зрозуміло, як у разі безпосереднього звернення підприємства до територіального органу Держгірпромнагляду, так і в разі використання профспілки як своєрідного посередника інспектору цього органу потрібно буде заздалегідь пояснити в неофіційному порядку, навіщо вам знадобилася морока з перевіркою. Акт перевірки та розпорядження про виправлення виявлених невідповідностей теж бажано скласти разом з інспектором.
Зауважимо, що звертатися до органу Держгірпромнагляду слід лише тоді, коли підприємство вже реально готове приступити до ремонту. Інакше існує небезпека не вкластися у строки, зазначені в розпорядженні, що може спричинити штраф за ст. 43 Закону про ОП.
Домовляємося з колективом
Слід звернути увагу на ст. 20 Закону про ОП, яка вимагає, щоб саме колективним договором (угодою) було передбачено забезпечення соціальних гарантій у сфері охорони праці на рівні не нижче передбаченого законодавством,* а також комплексні заходи щодо досягнення встановлених нормативів безпеки, гігієни праці та виробничого середовища, підвищення існуючого рівня охорони праці, запобігання випадкам виробничого травматизму, професійних захворювань, аварій та пожеж.
* До речі, нагадаємо, що передбачений законодавством мінімум витрат на охорону праці становить 0,5 % від фонду оплати праці за попередній рік (для підприємств, що утримуються за рахунок бюджету, — 0,2 % від фонду оплати праці).
Скоріш за все, звичайно, податківці колдоговір не перевірятимуть. Але особливо завзяті можуть і зазирнути. Бухгалтери добре пам’ятають, як свого часу податківці вельми ретельно вишукували в колдоговорах переліки виплат працівникам та «викошували» з валових витрат (утім, незаконно) ті виплати, які не були там зазначені. Отже, нехай краще у вашому колдоговорі буде пункт, що наказує роботодавцю, наприклад, «здійснити комплексні заходи щодо приведення основних фондів у відповідність із вимогами нормативно-правових актів з охорони праці та усунення впливу на працівників небезпечних та шкідливих виробничих факторів згідно з планом, що затверджується адміністрацією підприємства за узгодженням з профспілкою».
Отримуємо податкову консультацію. Або не отримуємо
За ситуації, що наводиться, отримати офіційну податкову консультацію було б чудово. Проте податківці на місцях зазвичай ставляться до подібних консультацій вельми насторожено, вирішуючи всі сумнівні моменти на користь бюджету. Тому серйозно розраховувати на сприятливу консультацію можна лише в двох випадках:
— або якщо ви маєте, так би мовити, тверді особисті гарантії від начальника місцевого органу ДПС;
— або якщо відповідне роз’яснення вже дане в директивних листах ДПСУ (надісланих до всіх місцевих ДПА) або в Єдиній базі податкових знань на сайті ДПСУ.
Щодо нашої теми таких роз’яснень немає. Є лише окремі листи ДПСУ на цю тему (наприклад, від 20.04.2012 р. № 5882/5/15-1216 і згаданий вище від 20.04.2012 р. № 7045/6/15-1215), адресовані конкретним підприємствам.
У будь-якому разі запит на податкову консультацію має бути або дуже конкретним («чи включаються до податкових витрат такі й такі види витрат (наводиться список)?»), або дуже загальним («чи включаються до податкових витрат витрати, понесені підприємством у зв’язку з виконання обов’язкового розпорядження органу Держгірпромнагляду згідно з п. 1 і 2 Переліку за умови їх документального підтвердження та зв’язку з господарською діяльністю?»).
На закінчення ще раз звернемо вашу увагу на те, що в документації підприємства (як у первинно-бухгалтерській, так і в організаційно-розпорядчій), в актах перевірки та розпорядженнях Держгірпромнагляду, в запиті на отримання податкової консультації тощо украй небажано вживати слова типу «ремонт», «поліпшення» тощо. В ідеалі всі «небезпечні» формулювання повинні буквально відтворювати термінологію Закону про ОП та Переліку.
Ну, а якщо у перевіряючого все-таки виникнуть сумніви в тому, що ремонт основних фондів може входити до складу заходів з охорони праці, нехай погляне у власну Галузеву угоду між адміністрацією Державної податкової служби України та Всеукраїнською профспілкою працівників органів державної податкової служби на 2011 — 2013 роки, де поточні та капітальні ремонти приміщень включено саме до розділу «Охорона праці» (п. 5.1.11 Галузевої угоди).
Можливо, це допоможе остудити його фіскальний запал.
Використані нормативні документи
Перелік — Перелік заходів та засобів з охорони праці, витрати на здійснення та придбання яких включаються до витрат, затверджений Постановою КМУ від 27.06.2003 р. № 994.
Закон про ОП — Закон України «Про охорону праці» від 14.10.92 р. № 2694-XII.
Загальні вимоги — Загальні вимоги стосовно забезпечення роботодавцями охорони праці працівників, затверджені наказом Міністерства надзвичайних ситуацій України від 25.01.2012 р. № 67.
