Налоговые льготы... От вас одни хлопоты
Те, кто пользуются налоговыми льготами, точно знают: бесплатный сыр бывает только в мышеловке. Кроме того, что средства, не перечисленные плательщиком налогов в бюджет в результате пользования налоговыми льготами, следует четко направлять на определенные законодательством цели, так по ним еще и нужно отчитываться в налоговые органы. О заполнении отчета о суммах налоговых льгот и пойдет речь в статье.
Александр Крук, экономист-аналитик
ЛЬГОТЫ В НАЛОГОВОМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ
В НК налоговым льготам посвящена отдельная статья — 30, п. 30.1 которой определено, что налоговая льгота — это предусмотренное налоговым и таможенным законодательством освобождение плательщика налогов от обязанности по начислению и уплате налога и сбора, уплата им налога и сбора в меньшем размере при наличии оснований, определенных п. 30.2 НК.
При этом основаниями для предоставления налоговых льгот являются особенности, характеризующие определенную группу плательщиков налогов, вид их деятельности, объект налогообложения либо характер и общественное значение осуществляемых ими расходов.
В соответствии с п. 30.9 НК налоговая льгота может предоставляться путем:
а) налогового вычета (скидки), который уменьшает базу налогообложения* до начисления налога и сбора;
б) уменьшения налогового обязательства после начисления налога и сбора;
в) установления сниженной ставки налога и сбора;
г) освобождения от уплаты налога и сбора.
* Согласно п. 23.1 НК база налогообложения — это физическое, стоимостное или другое характерное выражение объекта налогообложения, к которому применяется налоговая ставка и которое используется для определения размера налогового обязательства.
Перечень всех налоговых льгот по состоянию на 01.04.2013 г. содержится в двух Справочниках:
— Справочнике № 65/1 налоговых льгот, являющихся потерями доходов бюджета, по состоянию на 01.04.2013, доведенном письмом ГНСУ от 29.03.2013 г. № 65/1 (далее — Справочник № 65/1), и
— Справочнике № 65/2 прочих налоговых льгот по состоянию на 01.04.2013, доведенном письмом ГНСУ от 29.03.2013 г. № 65/2 (далее — Справочник № 65/2).
По мере изменений в налоговом законодательстве центральный орган исполнительной власти, реализующий государственную налоговую политику, издает новые справочники. В 2012 году ГНСУ практиковала ежеквартальное их обновление, и, похоже, подобная тенденция будет иметь место и в этом году. Следует заметить, что издание двух справочников одновременно (один из которых содержит перечень налоговых льгот, которые являются потерями доходов бюджета, а второй — прочих налоговых льгот) ранее ни ГНСУ, ни ГНАУ не практиковали.
Справочники содержат в себе коды льгот; содержание каждой из них; название, номер и дату принятия документа, которым установлена льгота; начало действия льготы и ее конец (в том случае, если льгота отменена или законодательно установлен срок ее действия); признак целевого назначения льготы (0** или 1); комментарий (по необходимости).
** Если льгота предоставляется учреждениям, организациям, финансируемым из государственного и местного бюджетов.
При этом Справочник № 65/2, в отличие от Справочника № 65/1, не содержит информацию о конце действия льготы и признаке ее целевого назначения.
Справочники содержат перечень льгот по следующим налогам и сборам:
— налогу на прибыль;
— сбору за первую регистрацию транспортных средств (только в Справочнике № 65/2);
— плате за землю;
— НДС;
— акцизному налогу;
— местным налогам и сборам (только в Справочнике № 65/1);
— государственной пошлине.
В соответствии с п. 30.5 НК налоговые льготы, порядок и основания их предоставления устанавливаются исключительно НК, решениями Верховной Рады Автономной Республики Крым и органов местного самоуправления, принятыми в соответствии с НК. При этом обязательным является учет требований законодательства Украины о защите экономической конкуренции, а точнее Закона Украины «О защите экономической конкуренции» от 11.01.2001 г. № 2210-III. В свете данного вопроса целесообразно отметить, что согласно п.п. 12.3.7 НК сельским, поселковым, городским советам не разрешается устанавливать индивидуальные льготные ставки местных налогов и сборов для отдельных юридических лиц и физических лиц — предпринимателей и физических лиц или освобождать их от уплаты таких налогов и сборов. Указывают на это и налоговики в ответе на вопрос в подкатегории 135.06 ЕБНЗ.
Плательщик налогов вправе использовать налоговую льготу с момента возникновения соответствующих оснований для ее применения и в течение всего срока ее действия (п. 30.3 НК).
Если иное не предусмотрено специальными нормами НК, устанавливающими конкретный вид льготы, плательщик налогов вправе отказаться от использования налоговой льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов. Позиция налоговиков при этом отличается от норм НК. В частности, в письме ГНАУ от 20.01.2011 г. № 1390/7/16-1517-01 было выражено мнение, что отказаться от использования налоговой льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов плательщик налогов вправе лишь тогда, когда освобождение предоставляется непосредственно плательщику налогов, а не отдельным операциям по поставке тех или иных товаров или предоставлению тех или иных услуг. Тем самым налоговики выделили отдельную категорию льгот — те, которые предоставляются не отдельным плательщикам налогов, а применяются при осуществлении операций по поставке отдельных товаров (услуг).
Такая же позиция прослеживается и в ответах на вопрос в ЕБНЗ (подкатегория 135.01) о праве юридического лица или физического лица — предпринимателя отказаться от использования налоговых льгот. Обязательным условием отказа при этом является письменное уведомление плательщиком налогов органа ГНС по месту своей налоговой регистрации.
В НК такой категории налоговых льгот, как льготы, применяемые при осуществлении операций по поставке отдельных товаров (услуг), отыскать не удастся. Но несмотря на всю нелепость аргументов налоговиков, их выводы все же придется учитывать.
Плательщикам налогов, особенно тем, которые воспользовались правом отказаться от использования налоговой льготы или приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, необходимо помнить: льготы, не использованные плательщиком налогов, не могут быть перенесены на другие налоговые периоды, зачтены в счет будущих платежей по налогам и сборам или возмещены из бюджета.
В соответствии с п. 30.6 НК суммы налога и сбора, не уплаченные субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот, учитываются таким субъектом — плательщиком налогов согласно Порядку № 1233. Этим же документом утверждена и форма отчета о суммах налоговых льгот, о котором пойдет речь в следующем разделе статьи.
ОТЧЕТ О СУММАХ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ. ОБЩИЕ МОМЕНТЫ
В соответствии с п.п. 16.1.6 НК плательщик налогов обязан подавать контролирующим органам информацию, сведения о суммах средств, не уплаченных в бюджет в связи с получением налоговых льгот (суммах полученных льгот) и направлениях их использования (по условным налоговым льготам — льготам, которые предоставляются при условии использования средств, высвобожденных у субъекта хозяйствования в результате предоставления льготы, в определенном государством порядке).
Субъект хозяйствования, не уплачивающий налоги и сборы в связи с получением налоговых льгот, ведет учет сумм таких льгот и составляет отчет о суммах налоговых льгот по форме согласно приложению к Порядку № 1233.
В соответствии с п. 3 Порядка отчет подается субъектом хозяйствования за 3, 6, 9 и 12 календарных месяцев по месту его регистрации в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем налогового периода. В случае когда субъект хозяйствования льготами не пользуется, отчет не подается. В то же время, ввиду того что заполнение отчета осуществляется нарастающим итогом с начала года, в случае пользования льготой, скажем, в I квартале года, подавать отчет придется ежеквартально до конца года независимо от того, пользовался плательщик указанной льготой в дальнейшем или нет. По крайней мере, делать именно так велит плательщикам налогов ЕБНЗ.
Несмотря на то что отчет несколько напоминает налоговую отчетность, его все же нельзя отождествлять с налоговой декларацией или расчетом. Обратила на это внимание и ГНС в г. Киеве в своем письме от 28.01.2013 г. № 833/10/06-406. В этом письме столичные налоговики, в частности, заметили, что согласно п. 46.1 НК налоговая декларация, расчет — это документ, который подается плательщиком налогов (в том числе обособленным подразделением в случаях, определенных НК) в контролирующий орган в сроки, установленные законом, на основании которого осуществляется начисление и/или уплата налогового обязательства, либо документ, который свидетельствует о суммах дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщиков налогов — физических лиц, суммах удержанного и/или уплаченного налога.
Об отчете о суммах налоговых льгот нельзя сказать, что на его основании осуществляется начисление и/или уплата налогового обязательства, также несправедливым будет утверждение, что отчет свидетельствует о суммах дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщиков налогов — физических лиц, суммах удержанного и/или уплаченного налога. Поэтому отчет о суммах налоговых льгот не является ни налоговой декларацией, ни налоговым расчетом.
На этом основании киевские налоговики резюмируют, что норму НК о переносе последнего дня срока подачи налоговой декларации нельзя применить к отчету о суммах налоговых льгот.
Напомним, в соответствии с п. 49.20 НК, если последний день срока подачи налоговой декларации приходится на выходной или праздничный день, то последним днем срока считается операционный (банковский) день, следующий за выходным или праздничным днем.
Ввиду того что на отчет о суммах налоговых льгот указанное правило не распространяется, предельные сроки его подачи за отчетные периоды 2013 г. следующие:
| Отчетный налоговый период | Предельный срок подачи отчета |
| 6 календарных месяцев | 09.08.2013 г. |
| 9 календарных месяцев | 08.11.2013 г. |
| 12 календарных месяцев | 07.02.2014 г. |
Далее перейдем непосредственно к заполнению отчета.
ПОШАГОВОЕ ЗАПОЛНЕНИЕ ОТЧЕТА О СУММАХ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ
Заполнение отчета о суммах налоговых льгот, по аналогии с налоговыми декларациями и расчетами, начинается со вступительной части, в которую вносятся сведения о субъекте хозяйствования, отчетном периоде, а также органе ГНС, в который такой отчет подается. Инструкцией по заполнению этой части отчета может служить следующая таблица:
| Поле вступительной части отчета | Какие данные вносятся | |
| № | Название | |
| 1 | 2 | 3 |
| 1 | Звітний податковий період | Год и квартал, в котором подается отчет. Указывается номер квартала (01, 02, 03, 04). |
| 2 | Повне найменування суб’єкта господарювання | Полное наименование юридических лиц и постоянных представительств нерезидентов. При этом сокращение организационно-правовой формы хозяйствования в наименовании не разрешается. Наименование юридического лица указывается в его учредительных документах и вносится в единый государственный реестр. Для физических лиц — предпринимателей указываются фамилия, имя, отчество |
| 3 | Код суб’єкта господарювання згідно з ЄДРПОУ або реєстраційний номер його картки | Код ЕГРПОУ, присвоенный согласно постановлению КМУ «О создании Единого государственного реестра предприятий и организаций Украины» от 22.01.96 г. № 118 плательщикам налогов, которые включаются в такой реестр (юридические лица и обособленные подразделения юридических лиц — резидентов и нерезидентов). Регистрационный номер учетной карточки плательщика налогов — физического лица, кроме лиц, которые по своим религиозным убеждениям отказались от принятия регистрационного номера учетной карточки плательщика налогов, сообщили об этом соответствующему органу ГНС и имеют соответствующую отметку в паспорте. Такие лица в указанном поле отмечают серию и номер своего паспорта |
| 4 | Місцезнаходження суб’єкта господарювання | Налоговый адрес юридического лица, которым в соответствии с п. 45.2 НК является местонахождение такого юридического лица, сведения о чем содержатся в Едином государственном реестре юридических лиц и физических лиц — предпринимателей. Место проживания физического лица, по которому оно берется на учет как плательщик налогов в органе ГНС. В соответствии с п. 45.1 НК плательщик налогов — физическое лицо может иметь одновременно не более одного налогового адреса. Кроме того, по желанию плательщика налога в этом поле могут быть указаны телефон, мобильный телефон, телефакс и адрес его электронной почты. В отличие от них почтовый индекс указывается в обязательном порядке |
| 5 | До державної податкової служби в | Наименование органа ГНС, в который подается отчет |
Однако, без сомнения, больший интерес вызовет заполнение основной части отчета, которая представлена 10 колонками. Поможет заполнить основную часть п. 4 Порядка № 1233, а также следующая таблица:
| Колонка основной части отчета | Какие данные вносятся | ||
| Код податку, збору | код налога или сбора в соответствии с бюджетной классификацией | ||
| Найменування податку, збору | наименование налога или сбора в соответствии с бюджетной классификацией | ||
| Код пільги згідно з довідником пільг | код налоговой льготы по каждому виду налоговых льгот в соответствии со Справочником № 65/1 или Справочником № 65/2 (колонка 1 соответствующего Справочника) | ||
| Найменування податкової пільги | наименование налоговой льготы по каждому виду налоговых льгот в соответствии со Справочником № 65/1 или Справочником № 65/2 (колонка 2 соответствующего Справочника) | ||
| Сума податкових пільг, гривень | усього | объем льгот по платежам, осуществленным в сводный бюджет | |
| у тому числі з державного бюджету | объем льгот по платежам, осуществленным в государственный бюджет | ||
| Строк користування податковими пільгами у звітному періоді | дата початку | число, місяць, рік | В случае когда срок пользования налоговой льготой установлен до начала отчетного периода и продолжается после его окончания, такой срок совпадает с датой начала и окончания указанного периода |
| дата закінчення | число, місяць, рік | ||
| Сума податкових пільг, що використана за цільовим призначенням, гривень | усього | объем льгот по платежам, осуществляемым в сводный бюджет, в случае целевого использования налоговых льгот | |
| у тому числі з державного бюджету | объем льгот по платежам, осуществляемым в государственный бюджет, в случае целевого использования налоговых льгот | ||
Количество строк отчета зависит от количества налоговых льгот, которыми пользуется плательщик налога.
На основании отчетов о суммах налоговых льгот, поданных плательщиками налогов, контролирующие органы в соответствии с п. 30.7 НК составляют сводную информацию о суммах налоговых льгот юридических лиц и физических лиц — предпринимателей и определяют потери доходов бюджета в результате предоставления налоговых льгот.
Контролирующие органы осуществляют контроль за правильностью предоставления и учета налоговых льгот, а также их целевым использованием, при наличии законодательного определения направлений использования (по условным налоговым льготам) и своевременным возвратом средств, не уплаченных в бюджет в результате предоставления льготы, в случае ее предоставления на возвратной основе. При этом налоговые льготы, использованные не по назначению или несвое-временно возвращенные, возвращаются в соответствующий бюджет с начислением пени в размере 120 % годовых учетной ставки НБУ.
В заключение несколько слов о порядке исправления ошибок, допущенных при заполнении отчета о суммах налоговых льгот. Вот что по этому поводу думают налоговики (подкатегория 135.02 ЕБНЗ): «Учитывая то, что формой Отчета о суммах налоговых льгот, а также Порядком определения сумм налогов и сборов, не уплаченных субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот по операциям, которые осуществляются на таможенной территории Украины*, не предусмотрен механизм подачи уточненного отчета, а также учитывая то, что указанный отчет составляется нарастающим итогом с начала года, то допущенные ошибки следует исправлять в очередном отчете по форме № 1-ПП в пределах года. При этом исправление ошибок в Отчете о суммах налоговых льгот не приводит к начислению штрафных санкций».
* Порядок определения сумм налогов и сборов, не уплаченных субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот по операциям, которые осуществляются на таможенной территории Украины, утвержденный приказом ГНАУ от 29.03.2011 г. № 167.
Подобная позиция налоговиков не может не радовать плательщиков налогов: во-первых, удастся избежать хлопот с подачей уточняющих или отчетных новых форм отчета (они просто не предусмотрены), а во-вторых, отсутствуют любые санкции за подачу недостоверных данных.
Надеемся, наш материал поможет вам составить отчет о суммах налоговых льгот без лишних осложнений, а для того, чтобы разобраться с тем, нужна ли его подача, стоит детально ознакомиться со Справочниками № 65/1 и 65/2. Они содержат такие позиции, что иногда трудно поверить, что перечисленное в них является налоговыми льготами.
В следующем информационно-аналитическом выпуске нашего издания мы продолжим рассмотрение темы налоговых льгот, акцентировав ваше внимание на ответственности за несвоевременное представление Отчета, налоговых льготах по НДС, а также на особенностях представления Отчета плательщиками, которые пользуются льготами по налогу на прибыль в условиях перехода на годовое, а не ежеквартальное декларирование последнего.
Далее проиллюстрируем заполнение отчета на условном примере.
ПРИМЕР
ООО «Зевс» осуществляет деятельность по организации и проведению парковки транспортных средств на прилегающем к его офису земельном участке, где размещена площадка для платной парковки, на которой в соответствии с решением органа местного самоуправления осуществляется платная парковка транспортных средств и право собственности на которую принадлежит государству. Площадь площадки составляет 150 м2, 20 м2 из которых предназначено для мест для бесплатной парковки легковых автомобилей, которыми управляют инвалиды с поражением опорно-двигательного аппарата, члены их семей, которым в соответствии с порядком обеспечения инвалидов автомобилями передано право управления автомобилем, и законные представители недееспособных инвалидов или детей-инвалидов, которые перевозят инвалидов (детей-инвалидов) с поражением опорно-двигательного аппарата, а также для бесплатной парковки транспортных средств, которые принадлежат предприятиям, учреждениям, организациям общественных организаций инвалидов и сферы социальной защиты населения и перевозят инвалидов (детей-инвалидов) с поражением опорно-двигательного аппарата. Таким образом, ООО пользуется льготой, предусмотренной п. 266.2 НК, которой разрешается уменьшать базу налогообложения на площадь земельного участка, отведенного для бесплатной парковки транспортных средств, предусмотренных ст. 30 Закона Украины «Об основах социальной защищенности инвалидов в Украине» от 21.03.91 г. № 875-XII. Площадь льготированного участка составляет 20 м2.
Деятельность осуществляется без выходных, т. е. во ІI квартале 2013 года был 91 рабочий день, с начала года — 181 рабочий день.
Подробнее с порядком расчета налогового обязательства по сбору за места для парковки транспортных средств и составления налоговой отчетности по нему вы имели возможность ознакомиться на страницах прошлого тематического выпуска («Налоговый кодекс: консультации и комментарии», 2013, № 12 (60), с. 22 — 34).
Расчет суммы льготы по сбору следующий:
20 м2х 1147 грн. х 181 день х 0,15 % : 100 % = 6228,21 (грн.).
Другими льготами с начала года плательщик налогов не пользовался.
На основании указанных данных ООО должен сложить такой отчет о суммах налоговых льгот (см. с. 13).
ИСПОЛЬЗОВАННЫЕ НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
НК — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
Бюджетная классификация — приказ Министерства финансов Украины
«О бюджетной классификации» от 14.01.2011 г. № 11.
Порядок № 1233 — Порядок учета сумм налогов и сборов, не уплаченных субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот, утвержденный постановлением КМУ от 27.12.2010 г. № 1233.
