Аутстаффинг, или Предоставление персонала
Многие из вас близко знакомы с понятием аутстаффинга. В таком случае этот материал поможет проанализировать ситуацию по его получению или предоставлению на вашем предприятии. Для другой части нашей читательской аудитории он станет первым знакомством с этим относительно новым понятием. В рамках статьи мы обратим ваше внимание на преимущества и недостатки аутстаффинга и, по устоявшейся традиции, раскроем тонкости налогообложения его получения.
Юрий Товстопят, экономист-аналитик
Аутстаффинг (от англ. «out» — вне и «staff» — штат) — это выведение работников из штата одного предприятия или ФЛП (заказчика) с оформлением их в штат другого предприятия или ФЛП (провайдера). Суть таких операций заключается в избавлении заказчика от хлопотной кадровой волокиты, обязанностей по начислению и уплате заработной платы, НДФЛ и ЕСВ, подаче соответствующей отчетности с передачей таких обязанностей провайдеру. Актуальным аутстаффинг может быть не только для тех, кто стремится избавиться от учетных и кадровых хлопот, но и для ЮРЕНов и ФЛП-единоналожников, для которых предусмотрено ограничение среднеучетного количества штатных работников или количества физических лиц, которые могут состоять с ними в трудовых отношениях одновременно. В некоторых случаях провайдер может самостоятельно заниматься и подбором соответствующих кадров.
В таком случае аутстаффинг приобретает несколько иные черты и именно таким его стремится видеть отечественное законодательство. Свидетельствам тому являются хотя бы нормы Закона о занятости, да и в НК идет речь именно об услугах по предоставлению персонала, а не о выведении из одного штата с оформлением в другой.
ПРАВОВАЯ ПРИРОДА
О юридической стороне аутстаффинга пока придется только высказывать какие-то предположения, а не говорить что-то конкретное. Дело в том, что на сегодняшний день соответствующие отношения надлежащим образом не урегулированы, и, как часто случается, они просто были слепо заимствованы из практики ведения бизнеса за рубежом. Ни в ГК, ни в ХК, ни даже в КЗоТ не удастся найти нормативное регулирование аутстаффинга.
Некоторые аналитики пытаются подвести аутстаффинг под договоры о предоставлении услуг. Но не в пользу таких намерений свидетельствует то, что предметом указанных договоров является услуга, потребляемая в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности (ст. 901 ГК). При аутстаффинге же имеет место единоразовая передача работников от провайдера к заказчику.
Кроме того, существуют попытки отождествления аутстаффинга с арендой (лизингом), но и они не имеют права на жизнь, ввиду того, что в аренду согласно ст. 190 ГК можно передать только имущество, к которому относятся отдельные вещи, совокупность вещей, а также имущественные права и обязанности. Как видим, живых людей в этом перечне законодатели не упоминают.
Мы придерживаемся позиции, что аутстаффинг является отдельным видом гражданско-правовых отношений с присущими только ему чертами. В этой связи для таких отношений должны быть предусмотрены отдельные нормы в гражданском законодательстве. В то же время отрицать подобие аутстаффинговых правоотношений и других видов гражданско-правовых отношений (например, приведенных выше) является напрасным делом.
Изменений, которые планируют внести в скором времени (о них мы поговорим далее), на наш взгляд, совсем недостаточно для того, чтобы говорить о законности и надлежащем правовом урегулировании аутстаффинга.
Так, для узаконивания последнего ВРУ планирует принять Закон на основе проекта № 2118а. На момент отправки номера в печать проект успешно прошел первое чтение и был принят за основу. Указанный проект направлен на внесение изменений в:
1 . Перечень документов разрешительного характера в сфере хозяйственной деятельности, утвержденный Законом Украины «О Перечне документов разрешительного характера в сфере хозяйственной деятельности» от 19.05.2011 г. № 3392-VI, который планируют дополнить позицией 154 «Разрешение на наем работников для дальнейшего выполнения ими работы в Украине у другого работодателя» .
2 . Закон о занятости, который, по задумке разработчиков проекта № 2118а, должен быть дополнен нормами о выдаче разрешения, основаниях для отказа в выдаче, переоформлении, аннулировании такого разрешения, а также выдаче его дубликата.
В случае принятия Закона на основе проекта № 2118а он вступит в силу со дня, следующего за днем его опубликования.
Тогда же вступит в силу Порядок № 359. Этот документ определяет процедуру выдачи разрешения на наем работников для дальнейшего выполнения ими работы в Украине у другого работодателя на условиях трудового договора. Мы обращаем ваше внимание в данном документе на то, что согласно его нормам как провайдером, так и заказчиком аутстаффинга может быть не только юрлицо, но и обычное ФЛП.
Кроме того, деятельность субъекта хозяйствования — провайдера по найму работников для применения их труда заказчиком указывается им в регистрационной карточке, подтверждающей проведение государственной регистрации юрлица или ФЛП как один из основных видов деятельности и должна осуществляться только на основании разрешения, выданного Государственной службой занятости. При этом в соответствии с п. 4 Порядка № 359 запрещается деятельность субъектов хозяйствования — провайдеров, которые нанимают работников для дальнейшего выполнения ими работы в Украине у заказчика, без разрешения.
Такие же требования содержит ч. 2 ст. 39 Закона о занятости, который, в отличие от Порядка № 359, на сегодняшний день является действующим.
Также ч. 3 ст. 53 Закона о занятости установлено, что в случае найма субъектом хозяйствования работников для дальнейшего выполнения ими работы в Украине у другого работодателя без получения соответствующего разрешения взыскивается штраф в двадцатикратном размере минимальной заработной платы, установленной на момент выявления нарушения. На сегодня это — 22940 грн., а с 01.12.2013 г. до 31.12.2013 г. — 24360 грн.
Что же в итоге имеем? На сегодняшний день деятельность провайдеров требует наличия разрешения, в то время как Порядок № 359, который, кроме прочего, собственно и регулирует порядок выдачи такого разрешения, до сих пор не вступил в силу. Кроме того, деятельность без разрешения наказывается штрафом достаточно значительного размера. В таких условиях не каждый рискнет стать провайдером (и это мы еще не сказали о том, что аутстаффинг не вписывается ни в одну из действующих правовых конструкций!).
Однако для тех, кто все же рискнул стать провайдером или же воспользоваться его услугами, в качестве оправдания могут служить положения ст. 3 ГК, которой установлена свобода договора как один из общих принципов гражданского законодательства. Следовательно, стороны могут по своему усмотрению заключать договоры, если только законодательство не содержит прямого указания об их противоправном характере.
Далее рассмотрим нормы Закона о занятости, посвященные аутстаффингу. Субъекты хозяйствования — работодатели, нанимающие работников для дальнейшего выполнения ими работы в Украине у другого работодателя, в соответствии с ч. 1 ст. 39 Закона направляют работников при условии, если это предусмотрено коллективным договором такого работодателя, и при наличии согласия первичной профсоюзной организации и обязаны:
1) заключить договор с работодателем о применении труда работника;
2) выплачивать работнику заработную плату в размере не ниже размера минимальной заработной платы, установленной законом*, и заработной платы, которую получает работник у работодателя за выполнение такой же работы;
3) обеспечивать работнику время работы и отдыха на условиях, определенных для работников работодателя, что предусмотрено условиями коллективного договора и правилами внутреннего трудового распорядка;
4) начислять и уплачивать ЕСВ в пользу работника в соответствии с классами профессионального риска производства, к которому отнесен работодатель, применяющий труд работника;
5) не препятствовать заключению трудового договора между работником и работодателем, у которого выполнялись им работы.
* На сегодняшний день — 1147 грн., с 01.12.2013 г. по 31.12.2013 г. — 1218 грн.
В соответствии с ч. 4 ст. 39 Закона о занятости субъекту хозяйствования запрещено направлять работников на рабочие места к работодателю, у которого:
1) в течение года сокращена численность (штат) работников;
2) не соблюден норматив численности работников основных профессий, задействованных в технологических процессах основного производства;
3) привлекаются работники для выполнения работ во вредных, опасных и тяжелых условиях труда, а также работ по основным профессиям технологического процесса основного производства.
Наличие таких запретов содействует развитию аутстаффинга в нашей стране именно в направлении поиска, подбора и предоставления заказчику кадров, оформленных в собственный штат, а не банальному выведению работников из штата заказчика с их дальнейшим оформлением в штат провайдера. Такие нормы законодательства, как нам кажется, являются достаточно прогрессивными.
Подытоживая указанное, обращаем ваше внимание на недостаточное нормативное урегулирование аутстаффинга. Законодатели, на наш взгляд, должны не только утвердить и ввести в действие изменения, о которых говорилось выше (проект № 2118а и Порядок № 359), но и позаботиться о внесении норм, касающихся аутстаффинга, в ГК, ХК и КЗоТ. Пока же в этом вопросе придется руководствоваться только положениями Закона о занятости. Заключение договоров о предоставлении персонала на сегодняшний день требует наличия у провайдера соответствующего разрешения, получить которое пока невозможно. Для заказчиков, таким образом, наличие заключенных договоров такого вида может привести к обращению контролирующими органами в суд с ходатайством о признании их недействительными, что, в свою очередь, может иметь очень серьезные последствия.
Далее проанализируем плюсы и минусы аутстаффинга.
ПРЕИМУЩЕСТВА И НЕДОСТАТКИ АУТСТАФФИНГА
Поскольку, даже несмотря на недостаточное нормативно-правовое регулирование аутстаффинга, он все же смог распространиться в нашей стране, то, конечно, он имеет свои преимущества. Однако и недостатки у этого явления имеются, причем, по мнению редакции, они «перекрывают» его плюсы. Далее по очереди рассмотрим положительные и негативные стороны.
Преимущества
Провайдеры, рекламируя свою деятельность, часто называют такие преимущества, которые, если разобраться, совсем ими и не являются. Мы же сосредоточим ваше внимание на том, что может претендовать на такое звание реально. Перечень преимуществ аутстаффинга выглядит таким образом:
| № п/п | Преимущества аутстаффинга | Комментарии |
| 1 | 2 | 3 |
| 1 | Уменьшение расходов на обслуживание персонала | Преимущество заключается в сокращении функций, которые возлагаются на кадровую службу заказчика за счет передачи обязанностей по оформлению и расторжению трудовых договоров с работниками, оформлению отпусков, больничных, а также других вопросов на провайдера. В то же время за выполнение описанных действий своими силами последний берет плату, поэтому сэкономить финансовые ресурсы за счет этого преимущества заказчику вряд ли удастся |
| 2 | Снижение нагрузки на собственную бухгалтерию | Обязанности по начислению заработной платы, начислений на фонд заработной платы и отчислений ЕСВ и НДФЛ из заработной платы работников, которые выведены из штата заказчика, возлагаются на бухгалтерию провайдера. Как и предыдущее преимущество, это также предусматривает оплату заказчиком таких действий в пользу провайдера, поэтому и оно не приводит к реальной экономии финансовых ресурсов |
| 3 | Уменьшение документооборота | Бесспорно, выведение работника из своего штата влечет сокращение кадровой и другой документации, однако для возможности отнесения расходов на аутстаффинг в налоговые расходы не следует забывать о необходимости документального подтверждения последних и доказательства их связи с хозяйственной деятельностью |
| 4 | Сосредоточение всех усилий и ресурсов на ведении основной деятельности заказчика | Это преимущество провайдеры называют едва ли не самым главным из плюсов аутстаффинга. По идее, за счет передачи рутинных кадровых, бухгалтерско-учетных вопросов заказчик имеет возможность целиком и полностью сосредоточиться на ведении и расширении своего бизнеса |
| 5 | Переложение вопроса о решении трудовых споров на провайдера | Трудовые отношения часто переходят из дружелюбной стадии к стадии разборок, причем иногда даже судебных. При аутстаффинге все тяжести такого рода возлагают на провайдера |
| 6 | Возможность привлечения большего количества работников, нежели разрешено действующим законодательством (для единоналожников) | Напомним, ст. 291 НК установлены ограничения для первой — третьей групп физических лиц — единоналожников в отношении количества лиц, которые могут состоять с ними в трудовых отношениях, а для ЮРЕНов четвертой группы — в отношении среднеучетного количества работников. За счет привлечения к работе работников, которые числятся в штате провайдера, такие ограничения можно обойти, правда, представители Миндоходов на местах могут по-разному отреагировать на такую ситуацию |
| 7 | Возможность использования большего количества фактически работающих при выполнении сезонных работ, осуществлении разовых проектов, на пике деловой активности | Заключение договора с провайдером вместо самостоятельного поиска и подбора кадров в указанных ситуациях действительно выглядит лучшей альтернативой, избавляя при этом от хлопот по оформлению и расторжению трудовых договоров. Впрочем, подобные функции может выполнить и служба занятости, кадровое агентство или же аутсорсинговая компания |
| 8 | Возможность подбора лиц на трудно заполняемые вакансии | Самостоятельный поиск соответствующих работников часто сопровождается дополнительными расходами. Как и предыдущее преимущество, это также может быть воплощено в жизнь не только провайдером, но и, скажем, службой занятости |
| 9 | Возможность сокращения штата работников без фактического уменьшения количества работающих | Такое преимущество будет иметь значение исключительно для тех, для кого вопрос численности штата является принципиальным. Однако сокращение последнего также вряд ли приведет к реальной экономии денежных средств |
| 10 | Повышение инвестиционной привлекательности предприятия за счет фиктивного улучшения показателей трудоемкости, выработки в расчете на 1 работника и т. п. | Уменьшение количества работников, которые числятся «на бумаге», приведет к улучшению некоторых показателей деятельности, в расчете которых принимает участие показатель «количество работников». Однако в действительности никаких положительных сдвигов в этом не происходит, а производительность труда в расчете на «реальных» работников часто, наоборот, падает |
| 11 | Возможность замены работников без соблюдения сроков и требований, предусмотренных действующим законодательством | Если для заказчика (фактического работодателя) такое преимущество действительно является чем-то положительным, то для работников, которые в любой момент могут лишиться своего фактического места работы, хорошего в этом мало. Однако все гарантии по выполнению трудового законодательства перед работниками обязан нести их номинальный работодатель, т. е. провайдер |
| 12 | Беспрепятственное зачисление работников, учитываемых в штате провайдера, в собственный штат (при наличии соответствующего желания) | Наступление такого случая является вероятным только в случае, когда поиск и подбор работников были выполнены провайдером, а не когда имело место банальное выведение работников из штата заказчика с их дальнейшим оформлением в штат провайдера |
Как видим, большинство из приведенных положительных сторон аутстаффинга имеют и обратную сторону медали. Поэтому рекомендуем вам разобраться, чем именно может быть полезно это явление в вашем конкретном случае. Исходя из этого анализа можно определить, стоит ли обращаться к провайдерам (или же продолжать сотрудничество с ними) или лучше выполнять самостоятельно работы, которые могут быть переведены на последних. Однако такой анализ был бы неполным без рассматривания «под микроскопом» негативных сторон аутстаффинга, к которым и перейдем далее.
Недостатки
После такого весомого перечня преимуществ может показаться, что недостатков аутстаффинг практически лишен. Однако это вовсе не так. К негативным сторонам этого явления в первую очередь следует отнести отсутствие надлежащей законодательной почвы, в связи с чем осуществление соответствующей деятельности связано с достаточно значительным риском. Однако это — только первый изъян аутстаффинга в немаленьком списке себе подобных, который приведем далее.
| № п/п | Недостатки аутстаффинга | Комментарии |
| 1 | 2 | 3 |
| 1 | Отсутствие возможности заключения договоров о полной материальной ответственности между работниками и заказчиком | Поскольку между заказчиком и работником отсутствует оформленный трудовой договор (или трудовой контракт), а следовательно и трудовые отношения (номинально), то недопустимым является и заключение между ними договоров о полной материальной ответственности. Как следствие, в случае причинения таким работником в ходе выполнения своих трудовых обязанностей материального вреда имуществу заказчика последний вправе обратиться за его возмещением только к провайдеру и только тот, в свою очередь, может выдвинуть регрессное требование такому работнику |
| 2 | Невозможность работников быть должностными лицами заказчика | Это объясняется теми же причинами, что и предыдущий недостаток. В этой связи работники могут чувствовать отсутствие возможности поднятия по карьерной лестнице, что может привести к снижению производительности их труда |
| 3 | Трудности оперативного управления работниками | Формально работник, выведенный из штата заказчика, уже не является его работником, а поэтому указания о выполнении тех или иных задач должен получать от своего номинального работодателя. Это может привести к значительному количеству документации или же, как минимум, телефонных переговоров между работником и провайдером. Однако в нашей стране из такой ситуации выходят достаточно просто: вопрос осуществления руководства работниками остается без изменений, несмотря на изменения в записях в их трудовых книжках |
| 4 | Снижение производительности труда | Имеется в виду «реальная», а не номинальная производительность труда. Этот недостаток следует из предыдущего и объясняется именно осложнением оперативного управления работниками, выведенными из штата заказчика, которые, однако, продолжают фактически работать. Кроме того, иногда работники, уволенные из штата заказчика, чувствуют отсутствие надлежащей мотивации. Однако при направлении надлежащих усилий заказчиком и провайдером на решение вопроса о стимулировании этого недостатка можно легко избежать |
| 5 | Несоответствие аутстаффинга национальному менталитету и общенациональным ценностям | Аутстаффинг возник за рубежом (вероятно, в Японии) и стал возможен благодаря применению там доктрины индивидуализма. В нашей стране применяется семейная доктрина, согласно которой предприятие или ФЛП-работодатель уподобляется семье, а поэтому выведение работников предприятий из штата одного предприятия с оформлением в штат другого не является положительным явлением. Так же негативно в нашей стране воспринимается заемный труд |
| 6 | Использование некоторыми провайдерами «черных» схем выплаты заработной платы | С таким недостатком может столкнуться только тот заказчик, который решил сэкономить на услугах провайдера. При этом работники, оформленные в штат такого провайдера, будут лишены социальных гарантий и зачисления времени их работы при оформлении у такого заказчика в трудовой стаж. В то же время более-менее серьезные провайдеры, которые ценят свою репутацию и стремятся привлекать больше клиентов, наоборот, придерживаются «прозрачных» схем выплаты заработной платы, выступая при этом дополнительным гарантом относительно полноты и своевременности выплаты последней |
Как видим, аутстаффинг также не лишен недостатков. Однако ввиду распространенности аутстаффинга в нашей стране можно констатировать, что для многих субъектов хозяйствования преимущества аутстаффинга все же перевесили его же недостатки.
Далее перейдем к порядку налогового учета аутстаффинга.
НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
В налоговом законодательстве аутстаффингу полностью может соответствовать определение услуги по предоставлению персонала. Последняя определена п.п. 14.1.183 НК как хозяйственное или гражданско-правовое соглашение, в соответствии с которым лицо, предоставляющее услугу (резидент или нерезидент), направляет в распоряжение другого лица (резидента или нерезидента) одно или нескольких физических лиц для выполнения определенных этим соглашением функций. Соглашение о предоставлении персонала может предусматривать заключение указанными физическими лицами трудового соглашения или трудового контракта с лицом, в распоряжение которого они направлены. Другие условия предоставления персонала (в том числе вознаграждение лица, предоставляющего услугу) определяются соглашением сторон.
Однако несмотря на наличие определения понятия, регулирование налогообложения услуг по предоставлению персонала в НК не регламентируется. Отсюда можно сделать вывод, что при предоставлении/получении таких услуг следует руководствоваться общими правилами, содержащимися в НК. Кроме того, это означает отсутствие запрета по включению в состав налоговых расходов заказчика расходов на оплату услуг по предоставлению персонала. То есть плательщик налога — заказчик имеет право на отражение в налоговом учете соответствующих расходов, если работники выполняют работы, связанные с его хозяйственной деятельностью.
Напомним, хозяйственная деятельность в соответствии с п.п. 14.1.36 НК — это деятельность лица, связанная с производством (изготовлением) и/или реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, которая направлена на получение дохода и проводится таким лицом самостоятельно и/или через свои обособленные подразделения, а также через любое другое лицо, действующее в пользу первого лица, в частности по договорам комиссии, поручения и агентским договорам.
Другим необходимым условием отнесения расходов на оплату аутстаффинга в состав налоговых расходов заказчика является их надлежащее документальное подтверждение. Факт выполнения договора о предоставлении персонала должен подтверждаться актами, в которых отражают факт предоставления провайдером работников заказчику, а также отработанное ими рабочее время в течение отчетного периода.
Не включаются в состав расходов в соответствии с п.п. 139.1.9 НК расходы, не подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими первичными документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета и начисления налога.
При условии соблюдения указанного требования расходы на оплату услуг сторонних организаций можно отнести к следующим видам налоговых расходов:
а) расходов операционной деятельности:
— себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг (в соответствии с п. 138.8 НК), включая общепроизводственные расходы (в соответствии с п.п. 138.8.5 НК);
— административных расходов (в соответствии с п.п. «г» п.п. 138.10.2 НК);
— расходов на сбыт (в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.10.3 НК);
б) прочих расходов (в соответствии с п.п. 138.12.2 НК).
Подытоживая вышесказанное, отметим: аутстаффинг в налоговом учете классифицируется как услуга по предоставлению персонала. Для возможности отнесения расходов на оплату таких услуг в состав налоговых расходов плательщика налога — заказчика необходимо соблюдение двух общих для всех видов расходов требований: связи понесенных расходов с хозяйственной деятельностью и документального подтверждения таких расходов.
ИСПОЛЬЗОВАННЫЕ ДОКУМЕНТЫ
НК — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
ХК — Хозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV.
КЗоТ — Кодекс законов о труде Украины от 10.12.71 г. № 322-VIII.
ГК — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.
Закон о занятости — Закон Украины «О занятости населения» от 05.07.2012 г. № 5067-VI.
Проект № 2118а — проект Закона Украины «О внесении изменений в некоторые законы Украины о выдаче разрешения на наем работников для дальнейшего выполнения ими работы в Украине у другого работодателя» от 23.05.2013 г. № 2118а.
Порядок № 359 — Порядок выдачи разрешения на наем работников для дальнейшего выполнения ими работы в Украине у другого работодателя, утвержденный постановлением КМУ от 20.05.2013 г. № 359 (не вступил в силу).
