Изменения в П(С)БУ и Плане счетов: усовершенствование, но не революция

Изменения в П(С)БУ и Плане счетов: усовершенствование, но не революция

Приказом Министерства финансов Украины от 27.06.2013 г. № 627 внесены изменения во многие П(С)БУ, План счетов и Инструкцию по его применению. Анализу таких изменений и посвятим нашу статью.

Марина Казанова, экономист-аналитик

На первый взгляд, изменения, предусмотренные приказом № 627, достаточно внушительные. Так, соответствующие коррективы коснулись практически всех П(С)БУ, Плана счетов и Инструкции по его применению.

Однако сказать, что эти изменения носят революционный характер, нельзя. Большинство из них связаны с приведением нацстандартов в соответствие с требованиями действующего законодательства, а также недавно принятого НП(С)БУ 1.

Некоторые изменения вызваны исключением ссылок на утратившие силу П(С)БУ 1 — 5.

Есть, конечно, изменения, имеющие и более существенный характер. Среди них можно выделить урегулирование порядка отражения авансовых платежей по налогу на прибыль в финотчетности, изменение классификации доходов, появление формы для раскрытия информации о налоговых разницах и др. На анализе таких изменений мы сейчас подробно и остановимся. При этом отметим, что новые нормы, установленные приказом № 627, заработали с 09.08.2013 г. — с момента вступления приказа в силу.

Отражение авансовых взносов по налогу на прибыль

В вопросах отражения авансовых взносов по налогу на прибыль наконец-то поставлена точка. Так, п. 12 П(С)БУ 10 теперь закреплено, что авансовые взносы по налогу на прибыль являются частью дебиторской задолженности по расчетам с бюджетом и «отражаются в балансе с выделением задолженности по налогу на прибыль». В Балансе (Отчете о финансовом состоянии) (далее — Баланс) их следует показывать по стр. 1135 «Дебиторская задолженность по расчетам с бюджетом», а также по стр. 1136 «в том числе по налогу на прибыль»

Как отражать при этом уплату авансовых платежей на счетах бухгалтерского учета было разъяснено в письме Минфина от 24.01.2013 г. № 31-08410-06-52297 («Налоговый кодекс: консультации и комментарии», 2013, № 5, с. 25).Так, уплата авансовых взносов по налогу на прибыль отражается корреспонденцией:

Дт 641 «Расчеты по налогам*» — Кт 311 «Текущие счета в национальной валюте».

* Для отражения авансовых взносов по налогу на прибыль следует ввести аналитический счет к субсчету 641 «Расчеты по налогам».

В течение года дебетовое сальдо аналитического счета по учету расчетов по налогу на прибыль отражается в Балансе предприятия в статье «Дебиторская задолженность по расчетам с бюджетом».

В конце года обязательство по налогу на прибыль предприятием отражается корреспонденцией:

Дт 98 «Налог на прибыль» — Кт 641 «Расчеты по налогам».

Кредитовое сальдо на соответствующем аналитическом счете субсчета 641 «Расчеты по налогам» подлежит перечислению в бюджет.

Доходы

Изменена классификация доходов. Пункт 7 П(С)БУ 15, приводящий классификацию доходов в бухгалтерском учете, изложен в новой редакции. Отныне доходы в бухучете классифицируются по таким группам:

— доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) без вычета скидок, возвратов и непрямых налогов;

— чистый доход от реализации продукции (товаров, работ, услуг) — доход от реализации продукции, товаров, работ, услуг за вычетом предоставленных скидок, стоимости возвращенных ранее проданных товаров, доходов, принадлежащих комитентам (принципалам и т. д.), и непрямых налогов, сборов (отражается по стр. 2000 Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе) (далее — Отчет о финансовых результатах));

— прочие операционные доходы — суммы прочих доходов от операционной деятельности предприятия, кроме чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг) (стр. 2120 Отчета о финансовых результатах);

— финансовые доходы — дивиденды, проценты и другие доходы, полученные от финансовых инвестиций (кроме доходов, учитываемых по методу участия в капитале) (стр. 2220 Отчета о финансовых результатах);

— прочие доходы — доход от реализации финансовых инвестиций; доход от неоперационных курсовых разниц и прочие доходы, возникающие в процессе хозяйственной деятельности, но не связанные с операционной деятельностью предприятия (стр. 2240 Отчета о финансовых результатах).

При этом из классификации исключена группа «чрезвычайные доходы». Отметим, что П(С)БУ вообще теперь не содержат упоминания о чрезвычайных доходах и расходах. В связи с тем, что деятельность больше не классифицируется на обычную и чрезвычайную, из всех П(С)БУ была исключена и формулировка «обычная» деятельность. Также из Плана счетов и Инструкции по его применению исключены счета, на которых подлежали отражению доходы и расходы от чрезвычайных событий (подробнее об этом скажем ниже).

Доходы от бесплатного получения активов. Пунктом 21 П(С)БУ 15 уточнено, что доход от бесплатно полученного актива, обеспечивающего поступление экономических вигод в течение нескольких отчетных периодов, признается постепенно на систематической основе (например, в виде амортизационных отчислений) в течение тех отчетных периодов, когда поступают соответствующие экономические выгоды. Так, к примеру, в случае бесплатного получения объекта основных средств доход признается ежемесячно в сумме, пропорциональной начисленной амортизации, одновременно с ее начислением (Дт 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы» — Кт 745 «Доход от безвозмездно полученных активов»).

Обязательства

Классификация обязательств. Несколько изменилась классификация обязательств. Так, согласно обновленной редакции п. 6 П(С)БУ 11 обеспечения теперь не выделяются в отдельную группу обязательств, а включаются в состав либо долгосрочных (п. 7 П(С)БУ 11), либо текущих обязательств (п. 11 П(С)БУ 11). Данная правка обусловлена разделением обеспечений на долгосрочные и текущие в самой форме Баланса.

Резерв отпусков. Пунктом 14 П(С)БУ 11 теперь закреплен порядок расчета резерва отпусков. Так, сумма обеспечения на выплату отпусков определяется ежемесячно как произведение фактически начисленной заработной платы работникам и процента, исчисленного как отношение годовой плановой суммы на оплату отпусков к общему плановому фонду оплаты труда. Данная норма дословно перекочевала из Инструкции по применению Плана счетов (субсчет 471).

Подкорректировано определение «справедливая стоимость»

Приказом № 627 несколько подкорректировано определение «справедливая стоимость». Так, теперь оно приблизилось к тому, которое приведено в МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

Таким образом, при определении справедливой стоимости активов следует ориентироваться на цену продажи такого актива т. е. цену, которую готовы предложить большинство покупателей на определенную дату.

НП(С)БУ 1

Изменения были внесены и в новый национальный стандарт — НП(С)БУ 1, регулирующий вопросы подготовки финансовой отчетности. В частности:

1. Уточнено, что формы финотчетности заполняются в тысячах гривень без десятичного знака. Исключение — раздел IV Отчета о финансовых результатах и раздел IV Консолидированного отчета о финансовых результатах. Эти разделы заполняются в гривнях с копейками.

2. Расширен перечень дополнительных строк финотчетности (приведены в приложении 3 к НП(С)БУ 1).

Учет и отчетность субъектов малого предпринимательства

Не обошел стороной приказ № 627 и П(С)БУ 25. Среди корректив можно назвать следующие:

1. Согласно обновленному п. 2 разд. I П(С)БУ 25 не могут пользоваться этим стандартом субъекты малого предпринимательства, которые составляют отчетность по МСФО. По требованиям п. 1 разд. IV НП(С)БУ 1 предприятия, применяющие МСФО, должны составлять финотчетность по формам, утвержденным НП(С)БУ 1. То есть такие предприятия должны подавать полный комплект отчетности.

2. Закреплено, что П(С)БУ 25 распространяется на всех субъектов малого предпринимательства — юридических лиц, которые признаны таковыми в соответствии с законодательством. Ранее, напомним, не могли составлять отчетность в сокращенном формате субъекты малого предпринимательства, которые, к примеру, являлись производителями и импортерами подакцизных товаров; субъекты предпринимательской деятельности, в уставном капитале которых доля вкладов, принадлежащая юридическим лицам — учредителям и участникам этих субъектов, не являющимся субъектами малого предпринимательства, превышает 25 процентов. Теперь они также вправе подавать отчетность по сокращенной форме.

3. Уточнено, что право признавать доходы и расходы с учетом требований НК и относить суммы, не признаваемые НК доходами или расходами, сразу на финрезультат после налогообложения, а также право воспользоваться упрощениями, изложенными в п. 8 разд. I П(С)БУ 25 (например, не создавать обеспечения, учитывать необоротные активы по первоначальной стоимости), имеют только плательщики налога на прибыль — «нулевики». А вот предприятия-«единщики» должны учитывать доходы и расходы в общем порядке в соответствии с национальными П(С)БУ.

Налоговые разницы

Изменения коснулись и ПБУ «Налоговые разницы». В частности, уточнено, что отражать налоговые разницы нужно в составе примечаний к финансовой отчетности (п. 3 разд. III), т. е. раз в году вместе с годовой финансовой отчетностью. Также в виде приложения к ПБУ «Налоговые разницы» утверждена форма, предназначенная для раскрытия информации о налоговых разницах. Данная форма является составляющей частью примечаний к финансовой отчетности.

При этом отметим, что согласно изменениям, внесенным в п. 1 подразд. 4 разд. ХХ НК Законом Украины вот 04.07.2013 г. № 422-VII, субъекты хозяйствования — плательщики налога на прибыль подавать финансовую отчетность с учетом налоговых разниц должны, начиная с отчетных периодов 2014 года. То есть впервые подать финотчетность с учетом налоговых разниц нужно будет, начиная с отчетности, представляемой по итогам 2014 года.

Изменения в Плане счетов и Инструкции по его применению

Исключены счета для отражения доходов и расходов от чрезвычайных событий. Как мы уже отмечали выше, П(С)БУ больше не разделяют деятельность на обычную и чрезвычайную. как следствие, из Плана счетов исключены счета/субсчета, на которых отражались доходы, расходы и финансовый результат от чрезвычайной деятельности, в частности, следующие:

— счет 75 «Чрезвычайные доходы»;

— субсчет 794 «Результат чрезвычайных событий»;

— счет 99 «Чрезвычайные расходы».

Также исключены субсчета к счету 98 «Налог на прибыль»:

— субсчет 981 «Налог на прибыль от обычной деятельности»;

— субсчет 982 «Налог на прибыль от чрезвычайных событий».

Электронные деньги. Введен субсчет для учета электронных денег — 335 «Электронные деньги, номинированные в национальной валюте». На этом субсчете следует отражать операции с электронными деньгами, осуществляемые коммерческими агентами и пользователями, в соответствии с нормативно-правовыми актами НБУ и правилами использования электронных денег, согласованными с НБУ. При этом в Инструкции по применению Плана счетов прямо указано, что с целью бухгалтерского учета не признаются электронными деньгами наперед оплаченные карточки одноцелевого использования: дисконтные карточки торговцев, карточки АЗС, билеты для проезда в городском транспорте и т. д., принимаемые в качестве средства платежа только их эмитентами.

Напомним, что согласно п. 2.35 Методрекомендаций № 433 электронные деньги следует отражать по стр. 1165 «Деньги и их эквиваленты» Баланса.

Изменения в счетах класса 4. Изменения связаны с необходимостью детализации информации для заполнения Баланса и раздела II «Совокупный доход» Отчета о финансовых результатах.

Счет 40 теперь называется «Зарегистрированный (паевой) капитал». Содержит он отныне 4 субсчета:

— субсчет 401 «Уставный капитал». Он предназначен для отражения уставного капитала хозяйственных обществ, государственных и коммунальных предприятий. Остальным предприятиям для отражения уставного капитала следует использовать субсчет 403;

— субсчет 402 «Паевой капитал», где отражается и обобщается информация о суммах паевых взносов членов потребительского общества, коллективного сельскохозяйственного предприятия, жилищно-строительного кооператива, кредитного союза и других предприятий, предусмотренных учредительными документами;

— субсчет 403 «Прочий зарегистрированный капитал» — отражается зарегистрированный капитал других предприятий, в частности частных предприятий, формирование которого предусмотрено в учредительных документах;

— субсчет 404 «Взносы в незарегистрированный уставный капитал» — отражаются взносы, поступающие для формирования уставного капитала (в частности, АО) после его объявления и до регистрации соответствующих изменений в учредительных документах.

Счет 41 теперь называется «Капитал в дооценках» (ранее — «Паевой капитал»). Этот счет предназначен для учета и обобщения информации о дооценках (уценках) необоротных активов и финансовых инструментов, которые согласно П(С)БУ отражаются в составе собственного капитала и раскрываются в Отчете о финансовых результатах. Ранее для этих целей был предназначен субсчет 423 «Дооценка активов».

Субсчет 423 «Дооценка активов» счета 42 «Дополнительный капитал» переименован в «Накопленные курсовые разницы». Речь идет о курсовых разницах, которые в соответствии с П(С)БУ отражаются в составе собственного капитала и признаются в прочем совокупном доходе.

Доходы от аренды объектов инвестиционной недвижимости. Исходя из обновленной характеристики счета 70 «Доходы от реализации», приведенной в Инструкции по применению Плана счетов, доходы от арендных платежей за аренду объектов инвестиционной недвижимости следует отражать на субсчете 703 «Доход от реализации работ и услуг».

Счет 01 «Арендованные необоротные активы». В Инструкции по применению Плана счетов уточнено, что на этом счете отражаются активы в виде основных средств, нематериальных активов, в частности полученное в пользование авторское право и смежные с ним права, за пользование которыми уплачивается роялти, и других необоротных активов, полученных предприятием на основании соответствующих договоров, в частности, но не исключительно аренды (лизинга), и учитываемых на балансе арендодателя.

Госпредприятия

Изменения также внесены и в Положение № 1213. В частности, в новом п. 3 разд. III Положения № 1213 указан порядок отражения в бухгалтерском учете получения с баланса на баланс государственными (казенными) и коммунальными предприятиями в целях формирования уставного капитала:

— целостных имущественных комплексов предприятий, их структурных подразделений;

— недвижимого имущества (здания, сооружения, в том числе объекты незавершенного строительства, помещения);

— другого отдельного индивидуально определенного имущества предприятий;

— жилищного фонда и других объектов социальной инфраструктуры.

При получении таких активов дебетуются счета учета перечисленных активов (Дт 10, 11, 12, 15) с кредитом следующих счетов:

— счета 13 «Износ (амортизация) необоротных активов» — на сумму износа полученных объектов;

— счета 46 «Неоплаченный капитал» — на сумму остаточной стоимости полученных объектов;

— субсчета 425 «Прочий дополнительный капитал» — на остаточную стоимость полученных объектов, если активы передаются до внесения изменений в уставные документы (до момента внесения соответствующих изменений). После внесения изменений в уставные документы дебетуется субсчет 425 «Прочий дополнительный капитал» в корреспонденции с кредитом субсчета 401 «Уставный капитал».

Прочие изменения

Термины. В связи с тем, что НП(С)БУ 1 заменил ряд П(С)БУ, некоторые термины, которые содержались в утративших силу стандартах, не нашли свою трактовку в П(С)БУ. Приказом № 627 Минфин исправил данную ошибку. Так, в частности, приведена расшифровка понятий «финансовые инвестиции» (п. 4 П(С)БУ 13 «Финансовые инструменты»), «связанные стороны» и «ассоциированное предприятие» (п. 4 П(С)БУ 23 «Раскрытие информации о связанных сторонах»), «текущие обязательства» и «долгосрочные обязательства» (п. 4 П(С)БУ 11), «метод участия в капитале» (п. 3 П(С)БУ 12 «Финансовые инвестиции»).

Изменения в П(С)БУ 17. Исключено приложение к П(С)БУ 17 с примерами расчета отсроченного налогового актива и отсроченного налогового обязательства.

Использованные документы

НК — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

Приказ № 627 — приказ Минфина от 27.06.2013 г.

№ 627 «Об утверждении Изменений в некоторые нормативно-правовые акты Министерства финансов Украины по бухгалтерскому учету».

План счетов — План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденный приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291.

Инструкция по применению Плана счетов — Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291.

НП(С)БУ 1 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета 1 «Общие требования к финансовой отчетности», утвержденное приказом Минфина от 07.02.2013 г. № 73.

П(С)БУ 10 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 10 «Дебиторская задолженность», утвержденное приказом Минфина от 08.10.99 г. № 237.

П(С)БУ 11 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 11 «Обязательства», утвержденное приказом Минфина от 31.01.2000 г. № 20.

П(С)БУ 15 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденное приказом Минфина от 29.11.99 г. № 290.

П(С)БУ 17 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 17 «Налог на прибыль», утвержденное приказом Минфина от 28.12.2000 г. № 353.

П(С)БУ 19 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 19 «Объединение предприятий», утвержденное приказом Минфина от 07.07.99 г. № 163.

П(С)БУ 25 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства», утвержденное приказом Минфина от 25.02.2000 г. № 39.

Положение № 1213 — Положение о порядке бухгалтерского учета отдельных активов и операций предприятий государственного, коммунального секторов экономики и хозяйственных организаций, владеющих и/или пользующихся объектами государственной, коммунальной собственности, утвержденное приказом Минфина от 19.12.2006 г. № 1213.

ПБУ «Налоговые разницы» — Положение бухгалтерского учета «Налоговые разницы», утвержденное приказом Минфина от 25.01.2011 г. № 27.

Методрекомендации № 433 — Методические рекомендации по заполнению форм финансовой отчетности, утвержденные приказом Минфина от 28.03.2013 г. № 433.