ВОЗВРАТНАЯ ФИНПОМОЩЬ: «ГОДОВЫМ» ПЛАТЕЛЬЩИКАМ — АДЕКВАТНЫЕ ПРАВИЛА ИГРЫ
Письмо Министерства доходов и сборов Украины от 11.12.2013 г. № 26953/7/99-99-19-03-02-17
«Об отражении в налоговом учете сумм поворотной финансовой помощи и условных процентов»
Министерство доходов и сборов Украины рассмотрело письмо ГНС <…> об отражении (начислении) в налоговом учете по налогу на прибыль сумм возвратной финансовой помощи и условных процентов, начисленных на такие суммы, и сообщает.
Согласно п. 152.9 ст. 152 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс) для целей раздела III Кодекса используются следующие налоговые периоды: календарные квартал, полугодие, три квартала, год. Базовым налоговым (отчетным) периодом для целей этого раздела является календарный квартал или календарный год в случае уплаты ежемесячных авансовых взносов, в порядке, определенном пунктом 57.1 статьи 57 Кодекса.
Согласно п.п. 135.5.5 п. 135.5 ст. 135 Кодекса, если возвратная финансовая помощь получена от лиц, не являющихся плательщиками этого налога (в том числе нерезидентов), или лиц, которые согласно данному Кодексу имеют льготы по этому налогу, в том числе право применять ставки налога ниже, нежели установлены пунктом 151.1 статьи 151 Кодекса, то суммы возвратной финансовой помощи, полученной плательщиком налога в отчетном налоговом периоде, которые остаются невозвращенными на конец такого отчетного периода, включаются в состав других доходов.
Если в будущих отчетных налоговых периодах плательщик налога возвращает такую возвратную финансовую помощь (ее часть) предоставившему ее лицу, такой плательщик налога увеличивает сумму расходов на сумму такой возвратной финансовой помощи (ее части) по результатам отчетного налогового периода, в котором состоялся такой возврат.
В соответствии с п.п. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Кодекса суммы условных процентов, начисленные на возвратную финансовую помощь, которая получена от плательщиков налога на прибыль и остается невозвращенной на конец отчетного периода, включаются в состав дохода плательщика в виде безвозвратной финансовой помощи.
Таким образом, для плательщиков налога на прибыль, для которых базовым налоговым (отчетным) периодом является календарный год, отражение (начисление) в налоговом учете по налогу на прибыль сумм возвратной финансовой помощи и условных процентов, начисленных на такие суммы, осуществляется по итогам отчетного (налогового) года и поквартально не отражается (не начисляется) в налоговом учете.
Заместитель Министра
А. Игнатов
Комментарий редакции
Здравый смысл все-таки победил! Не так давно вы могли подробно ознакомиться с темой налогообложения возвратной финансовой помощи и начисления условных процентов на страницах нашего издания («Налоговый кодекс: консультации и комментарии», 2013, № 21 (69), с. 19). Тогда мы вспоминали позицию, которой придерживался в этом вопросе контролирующий орган раньше. В частности, ее иллюстрацией было письмо Главного управления Миндоходов в г. Киеве от 19.06.2013 г. № 1179/10/06-4-06. Главный его вывод — далее (прямая речь):
«… плательщик налога на прибыль на конец календарного квартала должен осуществлять как расчет условного начисления процентов возвратной финансовой помощи, так и включение в состав своих доходов невозвращенной финансовой помощи от плательщика налога».
Что было лейтмотивом подобных утверждений? Как это ни банально звучит, все сводится к наполнению бюджета. В данном случае это было возможным путем отражения в составе налоговых доходов сумм условно начисленных процентов.
А вот невозвращенная на конец какого-то квартала года сумма финпомощи, которую по итогам года вернули, показывайте ее в Декларации или нет, все равно к изменению вашего налогового обязательства не приведет. Судите сами: в том периоде, когда ее вернули, на эту сумму вы имеете право увеличить свои налоговые расходы. Итак, что мы имели, когда руководствовались старой позицией налоговиков? В годовой Декларации просто искусственно увеличивали доход, в то же время на эту сумму опять же искусственно увеличивали расходы. Какая от этого польза? Никакой. Причем как для вас, так и для контролеров.
Единственное, что может быть на руку последним, — это когда какой-то неосторожный плательщик в результате такого искусственного завышения «вылез» за допустимые для него рамки предельного размера дохода. Первые, кто упоминается в контексте этого вопроса, — это плательщики на «налоговых каникулах». Напомним, для них п. 154.6 НК устанавливает ограничение по размеру доходов. Так, нарастающим итогом с начала года этот показатель для них не должен превышать 3 млн грн. А если превысит — о «каникулах» и ставке 0 % придется забыть. Со всеми вытекающими отсюда отягчающими обстоятельствами.
Но вряд ли на что-то подобное всерьез рассчитывали налоговики. Как следствие, руководствуясь логикой, свою позицию они пересмотрели.
При этом одним махом они избавились также от условно начисленных процентов. Понятно, что речь идет о таких процентах, которые начислялись в течение года (на конец календарного квартала) на сумму возвращенной финпомощи на конец года. Внимание: имеем в виду возвратную финансовую помощь, которая получена от плательщиков налога на прибыль. Если такую помощь на конец года не вернули, то налоговые последствия будут одни и те же. Как при применении старой позиции налоговиков, так и согласно новой.
А что же происходило, если такую помощь по состоянию на конец года возвращали?
Согласно старому подходу, за те кварталы, на конец которых сумму помощи вы вернуть не успели, вы должны были бы рассчитывать условные проценты. Их для целей налогового учета приравнивают к безвозвратной финпомощи. Следовательно соответствующая сумма увеличивает налоговые доходы.
Важная деталь! При возврате суммы помощи аннулирование ранее начисленных условных процентов не проводят!
Рассмотрим условный пример. Вы получили возвратную финпомощь от плательщика налога на прибыль в I квартале 2013 года. Вернули ее в IV квартале того же года.
Отчитываясь за прошлый год, в Декларации по налогу на прибыль вы должны были бы показать доход в сумме условно начисленных процентов. При этом их вы вынуждены бы были исчислять на конец каждого из следующих отчетных периодов:
I квартала 2013 года;
I полугодия 2013 года;
9 месяцев 2013 года.
Теперь предположим, что в этом году вы решили повторить «трюк» с финпомощью, взяв ее в те же сроки. И что вы будете иметь? Решительно ничего: ни доходов, ни расходов, ни условных процентов. Почему? Потому что если в IV квартале 2014 года вы помощь вернете, то по состоянию на конец года не будете иметь оснований начислять условные проценты. Их просто не будет на что начислять.
Поэтому очередное спасибо нашим добрым налоговикам! Надеемся, что такую позицию они не будут пересматривать.
Юрий Товстопят
