Бухучет НДС при аннулировании НДС-регистрации

Бухучет НДС при аннулировании НДС-регистрации

Как в бухгалтерском учете отразить условную поставку товаров при аннулировании НДС-регистрации?

В первую очередь напомним базовые правила признания условной поставки при аннулировании НДС-регистрации. Они изложены в п. 184.7 НК:

1. «Условные» налоговые обязательства нужно начислять по всем активам, по которым в период действия НДС-регистрации был отражен налоговый кредит и не были начислены налоговые обязательства.

2. Начисление «условных» налоговых обязательств должно быть проведено не позднее даты аннулирования НДС-регистрации.

3. База для начисления «условных» налоговых обязательств определяется исходя из обычных цен (целесообразно ориентироваться на справедливую цену таких активов).

А теперь непосредственно перейдем к ответу на вопрос: как правильно отразить сумму начисленных налоговых обязательств при аннулировании НДС-регистрации в бухгалтерском учете?

Здесь есть два подхода.

Первый подход. На сумму «условных» налоговых обязательств следует увеличить первоначальную стоимость остатков активов. Так рекомендует делать Минфин (см. письмо Минфина от 02.03.2011 г. № 31-34020-07-25/5805). Основанием для отнесения такой суммы НДС в первоначальную стоимость, по мнению Минфина, являются нормы абз. 5 п. 8 П(С)БУ 7 и абз. 5 п. 9 П(С)БУ 9. В них сказано, что если суммы непрямых налогов в связи с приобретением (созданием) основных средств или приобретением за плату запасов не возмещаются предприятию, то указанные суммы включаются в первоначальную стоимость таких основных средств или запасов.

При таком подходе в бухгалтерском учете делается проводка по Дт счета учета соответствующих активов, которые остались, и Кт субсч. 641 «Расчеты по налогам».

Однако мы не поддерживаем такой подход. Ведь первоначальная стоимость активов формируется в момент их приобретения (пп. 4, 7, 8 П(С)БУ 7 и пп. 8, 9 П(С)БУ 9) и в дальнейшем может изменяться лишь в связи с четко определенными обстоятельствами (например, в связи с переоценкой — для товаров или увеличением/уменьшением будущих экономических выгод от использования — для необоротных активов). Более того, в первоначальную стоимость включается НДС, уплаченный при приобретении товаров (приобретении (создании) основных средств), условная поставка — это не приобретение.

Если плательщик последует рекомендациям Минфина, то давайте посмотрим, как будут обстоять дела в этом случае в налоговом учете. В общем случае первоначальная стоимость активов в налоговом учете формируется по тем же правилам, что и в бухгалтерском. Поэтому, если в бухгалтерском учете мы рассматриваем НДС, начисленный при условной поставке, как невозмещаемый налог, который включается в первоначальную стоимость, то формально мы имеем право включить его в первоначальную стоимость активов и в налоговом учете. Основания для этого дают нормы абз. 2 п.п. 139.1.6 НК и п. 146.5 НК. Соответственно сумма НДС, начисленная при условной поставке, попадет в расходы:

— по товарам — в виде себестоимости товаров;

— по основным средствам — в виде суммы амортизации.

Но сразу отметим: этот подход для очень смелых плательщиков.

Ведь существует риск, что налоговики не признают сумму НДС в составе налоговых расходов. И как аргумент им может быть абз. 3 п.п. 139.1.6 НК, из которого следует, что в состав налоговых расходов может попасть только та сумма НДС, которая не была включена в налоговый кредит.

Поэтому мы не рекомендуем включать суммы НДС, начисленные при аннулировании НДС-регистрации, в первоначальную стоимость активов, по крайней мере в налоговом учете.

Обратим внимание еще на такой момент. Если сумму «условных» налоговых обязательств плательщик отразит в составе первоначальной стоимости только в бухгалтерском учете, то возникнет другая проблема — разница между первоначальной стоимостью товаров/основных средств в бухучете и налоговом учете. Поэтому мы предлагаем воспользоваться вторым подходом учета налоговых обязательств, начисленных при условной поставке.

Второй подход. «Условные» налоговые обязательства отражаются в составе расходов текущего периода (субсчет 949), что оформляется проводкой Дт 949 «Прочие расходы операционной деятельности» — Кт 641 «Расчеты по налогам». В налоговом учете такая сумма НДС в составе расходов не отражается, поскольку оснований для этого НК не предусматривает.

Пример. На дату аннулирования НДС-регистрации на складе предприятия имеются остатки товаров стоимостью 10000 грн. (без НДС), при приобретении которых был отражен налоговый кредит (2000 грн.). Обычная цена товаров соответствует их балансовой стоимости.

Записи в учете будут выглядеть следующим образом:

Вариант 1. Включение налоговых обязательств по условной поставке в первоначальную стоимость

Вариант 2. Отражение «условных» налоговых обязательств в составе расходов текущего периода

　Марина Казанова