Бухоблік ПДВ при анулюванні ПДВ-реєстрації

Бухоблік ПДВ при анулюванні ПДВ-реєстрації

Як у бухгалтерському обліку відобразити умовне постачання товарів при анулюванні ПДВ-реєстрації?

Перш за все нагадаємо базові правила визнання умовного постачання при анулюванні ПДВ-реєстрації. Вони викладені в п. 184.7 ПК:

1. «Умовні» податкові зобов’язання потрібно нараховувати за всіма активами, за якими в період дії ПДВ-реєстрації було відображено податковий кредит і не було нараховано податкові зобов’язання.

2. Нарахування «умовних» податкових зобов’язань має бути проведене не пізніше дати анулювання ПДВ-реєстрації.

3. База для нарахування «умовних» податкових зобов’язань визначається виходячи зі звичайних цін (доцільно орієнтуватися на справедливу ціну таких активів).

А тепер безпосередньо перейдемо до відповіді на запитання: як правильно відобразити суму нарахованих податкових зобов’язань при анулюванні ПДВ реєстрації в бухгалтерському обліку?

Тут є два підходи.

Перший підхід. На суму «умовних» податкових зобов’язань слід збільшити первісну вартість залишків активів. Так рекомендує робити Мінфін (див. лист Мінфіну від 02.03.2011 р. № 31-34020-07-25/5805). Підставою для віднесення такої суми ПДВ до первісної вартості, на думку Мінфіну, є норми абз. 5 п. 8 П(С)БО 7 і абз. 5 п. 9 П(С)БО 9. У них зазначається: якщо суми непрямих податків у зв’язку з придбанням (створенням) основних засобів або придбанням за плату запасів не відшкодовуються підприємству, то зазначені суми включаються до первісної вартості таких основних засобів або запасів.

За такого підходу в бухгалтерському обліку робиться проводка за Дт рахунка обліку відповідних активів, які залишилися, і Кт субрах. 641 «Розрахунки за податками».

Проте ми не підтримуємо такий підхід. Адже первісна вартість активів формується в момент їх придбання (пп. 4, 7, 8 П(С)БО 7 і пп. 8, 9 П(С)БО 9) і надалі може змінюватися тільки у зв’язку з чітко визначеними обставинами (наприклад, у зв’язку з переоцінкою — для товарів або збільшенням/зменшенням майбутніх економічних вигод від використання — для необоротних активів). Більше того, до первісної вартості включається ПДВ, сплачений при придбанні товарів (придбанні (створенні) основних засобів), умовне постачання — це не придбання.

Якщо платник дотримається рекомендацій Мінфіну, то давайте поглянемо, що буде відбуватися в цьому випадку в податковому обліку. У загальному випадку первісна вартість активів у податковому обліку формується за тими самими правилами, що і в бухгалтерському. Тому, якщо в бухгалтерському обліку ми розглядаємо ПДВ, нарахований при умовному постачанні, як невідшкодовуваний податок, що включається до первісної вартості, то формально ми маємо право включити його до первісної вартості активів і в податковому обліку. Підстави для цього дають норми абз. 2 п.п. 139.1.6 ПК і п. 146.5 ПК. Відповідно сума ПДВ, нарахована при умовному постачанні, потрапить до витрат:

— за товарами — у вигляді собівартості товарів;

— за основними засобами — у вигляді суми амортизації.

Але одразу зазначимо: цей підхід для дуже сміливих платників.

Адже існує ризик, що податківці не визнають суму ПДВ у складі податкових витрат. І як аргумент їм може бути абз. 3 п.п. 139.1.6 ПК, з якого виходить, що до складу податкових витрат може потрапити тільки та сума ПДВ, що не була включена до податкового кредиту.

Тому ми не рекомендуємо включати суми ПДВ, нараховані при анулюванні ПДВ-реєстрації, до первісної вартості активів, принаймні, у податковому обліку.

Звернемо увагу ще на такий момент. Якщо суму «умовних» податкових зобов’язань платник відобразить у складі первісної вартості тільки в бухгалтерському обліку, то виникне інша проблема — це різниця між первісною вартістю товарів/основних засобів у бухобліку та податковому обліку. Тому ми пропонуємо скористатися другим підходом обліку податкових зобов’язань, нарахованих при умовному постачанні.

Другий підхід. «Умовні» податкові зобов’язання відображаються у складі витрат поточного періоду (субрахунок 949), що оформляється проводкою Дт 949 «Інші витрати операційної діяльності» — Кт 641 «Розрахунки за податками». У податковому обліку така сума ПДВ у складі витрат не відображається, оскільки підстав для цього ПК не передбачає.

Приклад. На дату анулювання ПДВ реєстрації на складі підприємства є залишки товарів вартістю 10000 грн. (без ПДВ), при придбанні яких було відображено податковий кредит (2000 грн.). Звичайна ціна товарів відповідає їх балансовій вартості.

Записи в обліку виглядатимуть таким чином:

Варіант 1. Податкові зобов’язання з умовного постачання включаються до первісної вартості.

Варіант 2. Відображення «умовних» податкових зобов’язань у складі витрат поточного періоду

Марина Казанова