Из вопроса следует, что на конец налогового (отчетного) периода, которым для указанного плательщика налога на прибыль является год, полученная в этом году возвратная финансовая помощь останется невозвращенной. Напомним, что при обычных обстоятельствах, т. е. в случае, если заимодатель является «обычным» плательщиком налога на прибыль*, после завершения налогового (отчетного) периода (2014 года) предприятие — получатель финпомощи должно было бы включить сумму процентов, условно начисленных на сумму возвратной финансовой помощи, которая остается невозвращенной на конец 2014 года, в прочие доходы такого периода в составе безвозвратной финансовой помощи (абз. 7 п.п. 14.1.257 и п.п. 135.5.4 НК). При этом сумма самой помощи не включалась бы в доходы такого плательщика налогов, учитываемые при исчислении объекта налогообложения. Но известно, что заимодатель с 2015 года (точнее с 01.01.2015 г.) переходит на упрощенную систему налогообложения, а значит, прекращает быть плательщиком налога на прибыль. В таком случае необходимо дополнительно руководствоваться и другими нормами НК, а именно — п.п. 135.5.5.
* То есть плательщиком налога на прибыль по основной ставке — 18 %.
Так, в соответствии с абз. 1 п.п. 135.5.5 НК суммы возвратной финансовой помощи, полученной плательщиком налога в отчетном налоговом периоде, которые остаются невозвращенными на конец такого отчетного периода, от лиц, не являющихся плательщиками этого налога, включаются в состав его прочих доходов.
Таким образом, поскольку на конец 2014 года заимодатель еще был плательщиком налога на прибыль, то предприятие — получатель возвратной финансовой помощи должно включить в доходы такого годового отчетного периода сумму процентов, условно начисленных на сумму возвратной финансовой помощи, которая остается невозвращенной. То есть в Декларации* за 2014 год заемщик должен отразить такие условно начисленные проценты в строке 03 «Інші доходи» и в строке 03.10.1 «умовно нараховані проценти на суму возвратної фінансової допомоги, що залишилась неповернутою на кінець звітного (податкового) періоду» приложения ІД к ней. Начисляются такие условные проценты в размере учетной ставки НБУ, рассчитанной за каждый день фактического использования возвратной финансовой помощи** (абз. 7 п.п. 14.1.257 НК).
* Здесь и далее — Налоговая декларация по налогу на прибыль предприятия, форма которой утверждена приказом Миндоходов от 30.12.2013 г. № 872.
** То есть сумму не возвращенной на конец отчетного периода возвратной финансовой помощи необходимо умножить на количество дней пользования, которые приходятся на период действия той или другой учетной ставки НБУ, и на эту ставку, после чего разделить на 365 дней (366 дней — в високосном году).
С I квартала 2015 года предприятие-заимодатель перестает быть плательщиком налога на прибыль, а значит, в игру вступают положения абз. 1 п.п. 135.5.5 НК. Как поступать с не возвращенной на конец 2014 года возвратной финпомощью дальше, зависит от двух факторов:
1) остается ли заемщик «годовым»*** плательщиком налога на прибыль;
2) возвращает ли он такую финпомощь в 2015 году.
*** То есть базовым налоговым (отчетным) периодом для него является год.
Дело в том, что в соответствии с разъяснениями фискальщиков (см. в подкатегории 103.17 ЗIР****), начиная с отчетного периода, в котором заимодатель перешел на упрощенную систему налогообложения, плательщик налога должен учесть в составе дохода сумму финансовой помощи (ее часть), оставшуюся невозвращенной на конец такого отчетного периода. При этом базовым налоговым (отчетным) периодом для целей разд. III НК является календарный квартал или календарный год для плательщиков налогов, определенных в п. 57.1 НК (п. 152.9 НК).
**** Общедоступный информационно-справочный ресурс, размещенный на официальном сайте ГФСУ (http://zir.minrd.gov.ua).
Таким образом, если «годовым» плательщиком налога финансовая помощь будет возвращена в 2015 году, то для него никаких налоговых последствий это не будет иметь. Также не повлияет возврат такой финпомощи в I квартале 2015 года и на учет «квартального» плательщика налога.
Если же «годовой» плательщик налога на прибыль не вернет возвратную финансовую помощь до конца 2015 года, то он должен учесть сумму финансовой помощи (ее часть), оставшуюся невозвращенной на конец такого отчетного периода, в составе прочего дохода. Эту сумму следует отразить в годовой Декларации за 2015 год (см. ОНК № 367*****) в строке 03 и в строке 03.12 «Суми возвратної фінансової допомоги, отриманої у звітному (податковому) періоді» приложения ІД к ней. При этом условные проценты за такой период не начисляются (абз. 3 п.п. 135.5.5 НК). Так же, но в квартальной Декларации за I квартал 2015 года, необходимо будет отразить финансовую помощь, не возвращенную в I квартале 2015 года, «квартальному» плательщику налога.
***** Обобщающая налоговая консультация по налоговому учету возвратной финансовой помощи, утвержденная приказом Миндоходов от 01.07.2014 г. № 367.
Если в будущих налоговых (отчетных) периодах (например, во ІІ квартале 2015 года — для «квартального» плательщика налога или в 2016 году — для «годового» плательщика налога) заемщик вернет такую возвратную финансовую помощь (ее часть) предоставившему ее лицу, он должен увеличить сумму расходов на сумму такой возвратной финансовой помощи (ее части) по результатам налогового (отчетного) периода, в котором состоялся такой возврат (абз. 2 п.п. 135.5.5 НК). В Декларации таким расходам уготованы строка 06.4 «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» и строка 06.4.36 «Сума фактично повернутої возвратної фінансової допомоги» приложения ІВ к ней.
