Заполняем декларацию по НДФЛ
Для лиц, имеющих статус налоговых агентов, Налоговым кодексом Украины предусмотрена подача новой отчетности — Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц. Форма такой декларации утверждена приказом ГНАУ от 31.01.2011 г. № 58. Предлагаем рассмотреть порядок ее заполнения.
Наталья ИВЛЕВА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Использованные документы
НК —
Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.Приказ № 58
— приказ ГНАУ «Об утверждении формы Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» от 31.01.2011 г. № 58.Письмо № 4485 —
письмо ГНАУ «О заполнении Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» от 17.02.2011 г. № 4485/7/17-0217.
Условные сокращения
ЕСВ
— единый социальный взнос;НДФЛ
— налог на доходы физических лиц;декларация по НДФЛ — Налоговая декларации по налогу на доходы физических лиц.
Общие требования к подаче декларации по НДФЛ
В соответствии с
п.п. «д» п. 176.2 НК лица, которые в соответствии с НК имеют статус налоговых агентов, обязаны подавать в орган ГНС по месту своей регистрации декларацию по НДФЛ за базовый налоговый период, равный календарному месяцу, по форме, установленной центральным налоговым органом, об общих суммах доходов, начисленных (выплаченных, предоставленных) в пользу плательщиков налога, и общих суммах НДФЛ, удержанных из этих доходов, а также объемах перечисленного налога в бюджет. Такая декларация подается независимо от того, выплачивает налоговый агент в течение отчетного периода или нет доходы плательщикам налога. Отметим, что форма декларации по НДФЛ утверждена приказом № 58.Сразу же следует обратить внимание на то, кто в понимании
НК подпадает под определение налогового агента по НДФЛ. Ответ на это содержится в п.п. 14.1.180 НК: в частности, это юридическое лицо (его филиал, отделение, другое обособленное подразделение), самозанятое лицо, представительство нерезидента — юридического лица, которые независимо от организационно-правового статуса и способа обложения другими налогами и/или формы начисления (выплаты, предоставления) дохода (в денежной или неденежной форме) обязаны начислять, удерживать и уплачивать налог, предусмотренный разд. IV НК, в бюджет от имени и за счет физического лица с доходов, выплачиваемых такому лицу, вести налоговый учет, подавать налоговую отчетность налоговым органам и нести ответственность за нарушение его норм в порядке, предусмотренном ст. 18 и разд. IV НК.Следует отметить, что единственным документом по заполнению и предоставлению налоговыми агентами декларации по НДФЛ пока является
письмо № 4485. Действительно, указанное письмо носит лишь информационный характер и не имеет силы нормативно-правового документа, поскольку не зарегистрировано в Минюсте Украины как приказ. Однако письмо № 4485 направлено для руководства в работе, именно как методические рекомендации для подготовки плательщикам налогов налоговых консультаций. Поэтому налоговые органы на местах будут брать за основу доведенную информацию в письме № 4485 по заполнению и подаче декларации по НДФЛ.Как следует из
п. 2.1 письма № 4485 в случае отсутствия начисления доходов декларация по НДФЛ подается без отражения показателей. Таким образом, на основании этого можно сделать вывод, что ГНАУ настаивает на подаче декларации по НДФЛ всеми без исключений, даже если нет начисленных доходов в пользу физических лиц. Это касается и предпринимателей, которые не используют труд наемных лиц и не осуществляют выплаты физическим лицам и предпринимателям (например, работают только с юридическими лицами) или вообще временно не ведут хозяйственную деятельность. Такая позиция ГНАУ является однозначно неверной. По нашему мнению, главным аргументом является то, что далеко не все юридические лица и физические лица — предприниматели автоматически подпадают под определение налогового агента. Напомним, что в соответствии с нормами НК они приобретают этот статус не с момента своей регистрации как субъекта хозяйствования, а с момента начисления и/или выплаты доходов физическим лицам. Однако будет ли это достаточным аргументом для органов налоговой службы, покажет время. Надеемся, что вскоре появятся разъяснения ГНАУ, которые внесут ясность в этот вопрос.Мы уже отмечали, что декларация по НДФЛ в соответствии с
п.п. «д» п. 176.2 НК подается по месту регистрации налогового агента. Поэтому именно на этих основаниях уполномоченное обособленное подразделение самостоятельно подает декларацию по НДФЛ на своих работников по своему местонахождению.Что же касается
неуполномоченного обособленного подразделения, то юридическое лицо в соответствии с этой нормой НК также должно подавать декларацию по НДФЛ в налоговый орган по своему местонахождению. Отметим, что подача каких-либо отдельных данных за неуполномоченное подразделение, с направлением копии декларации в налоговый орган по местонахождению такого подразделения НК не предусматривает. Однако, как следует из сноски 1 к форме декларации по НДФЛ, утвержденной приказом № 58, если обособленное подразделение не уполномочено начислять (уплачивать) НДФЛ, обязанность подачи декларации по НДФЛ за такое обособленное подразделение по его местонахождению выполняет юридическое лицо. Кроме того, в строке 9 декларации по НДФЛ указывается общее количество поданных отдельных деклараций по НДФЛ за неуполномоченные обособленные подразделения (отделения) (п. 3.1.9 письма № 4485). Также при заполнении блока «Показатели», графа 3 заполняется без учета доходов и налогов начисленных (перечисленных) работникам неуполномоченных обособленных подразделений (отделений). Таким образом, ГНАУ предложила такой вариант подачи отчетности за неуполномоченное обособленное подразделение, который, по нашему мнению, является абсолютно логичным, поскольку НДФЛ уплачивается именно по месту нахождения неуполномоченого обособленного подразделения.
Требования к оформлению декларации по НДФЛ
1. В декларации по НДФЛ указываются все предусмотренные в ней показатели. При отсутствии каких-либо показателей такие строки прочеркиваются (
п. 1.4 письма № 4485).2.
В случае отсутствия начисления доходов декларация по НДФЛ подается без отражения показателей.3. В декларации по НДФЛ не должно быть подчисток, помарок, малозаметных исправлений, дописок и зачеркиваний текста или цифр, которые невозможно прочитать в результате повреждения листов, их потертости, заливания чернилами или по другим причинам (
п. 1.5 письма № 4485).4. Декларация по НДФЛ подается
отдельно за каждый месяц (налоговый период). Отдельно за календарный год декларация не подается (п.п. 2.1 письма № 4485).5. Подача ксерокопии декларации по НДФЛ
не разрешается (п.п. 2.2.1 письма № 4485).6. Декларация по НДФЛ
может быть подана по добровольному решению налогового агента в электронной форме (п.п. 2.2.2 письма № 4485).7. Декларация по НДФЛ составляется в двух экземплярах (
п.п. 2.2.3 письма № 4485).8. В декларации по НДФЛ суммы указываются в гривнях с копейками.
Срок подачи декларации по НДФЛ
В соответствии с
п.п 49.18.1 НК налоговые декларации, кроме случаев, предусмотренных этим Кодексом, подаются за базовый (отчетный) период, равный календарному месяцу (в том числе в случае уплаты месячных авансовых взносов), — в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца.Если дата подачи декларации по НДФЛ будет приходиться на праздничный (выходной) день, для определения предельного срока ее подачи следует руководствоваться
п. 49.20 НК. Отметим, что абзацем первым п. 49.20 НК определено, что если последний день срока подачи налоговой декларации приходится на выходной или праздничный день, то последним днем срока считается операционный (банковский) день, следующий за выходным или праздничным днем.Следует отметить, что механизм продления предельных сроков, в частности, для подачи налоговой декларации, определен в
Порядке применения норм пунктов 102.6 — 102.7 статьи 102 Налогового кодекса Украины, утвержденном приказом ГНА Украины от 24.12.2010 г. № 1044.Напомним, что
ст. 176 НК , которой предусмотрена подача декларации по НДФЛ, вступила в силу с 01.01.2011 года. В связи с этим налоговые агенты уже по итогам января 2011 года должны были бы подать декларацию по НДФЛ до 21.02.2011 года. Однако приказ № 58, которым утверждена форма декларации по НДФЛ, был официально обнародован только 18.02.2011 г. (Официальный вестник Украины, 2011, № 10 (18.02.2011)). Учитывая нормы п. 46.6 НК, получается, что декларация, официально обнародованная в феврале 2011 года, применяется для составления отчетности за налоговый период, следующий за налоговым периодом, в котором состоялось ее обнародование, т. е. в марте 2011 года. Таким образом, декларацию по НДФЛ за январь 2011 года налоговые агенты подают не позднее срока, установленного для подачи декларации по НДФЛ за февраль. На это обращала внимание ГНАУ в письме от 17.02.2011 г. № 486/7/17-0217.Таким образом, в виде исключения, в срок
до 21.03.2011 г. подаются две декларации по НДФЛ (за январь и февраль 2011 года).
Порядок заполнения декларации по НДФЛ
Заполнение
реквизитов декларации по НДФЛ является достаточно простым, поскольку название строк говорит само за себя. Мы обратим внимание только на заполнение двух строк — 7 и 10.Итак, в строке 7 указывается установленная дата выплаты заработной платы за вторую половину месяца (
п. 3.1.7 письма № 4485).В строке 10 указывается количество лиц, работавших по штату (кроме тех, кто находится в отпуске по уходу за ребенком) и количество лиц, работавших по гражданско-правовым договорам (
п. 3.1.10 письма № 4485).Следует также учесть, что в строках 4, 9, 10 клеточки заполняются слева направо. Если значащих цифр меньше, чем клеток в строках, эти строки дополняются слева нулями.
Теперь для удобства приведем нюансы заполнения декларации по НДФЛ в табличной форме.
| Код строки | Особенности заполнения строки |
| 1 | 2 |
| Блок «Показатели» | |
| 01 | Указывается общая сумма доходов, начисленных в пользу физических лиц за отчетный период без удержания ЕСВ и НДФЛ. Отражаются начисления за предыдущий период (больничные) и будущий период (отпускные). Не указываются доходы, не подлежащие налогообложению. |
| 02 | Указывается общая сумма доходов за отчетный период, выплаченная (предоставленная) (за минусом ЕСВ и НДФЛ), в том числе за предыдущие периоды. То есть в декларации по НДФЛ за февраль в этой строке следует отразить фактически |
| 03 | Указывается общая сумма начисленного (удержанного) НДФЛ за отчетный период, удержанная с доходов за отчетной период (из суммы доходов, указанной в строке 01) |
| 04 | Указывается общая сумма НДФЛ фактически перечисленного в отчетном периоде в бюджет, в том числе за предыдущие периоды |
| 05 | Указывается сумма НДФЛ, начисленная в предыдущих налоговых периодах и перечисленная в текущем отчетном периоде. Например, в декларации по НДФЛ за январь 2011 года следует отразить сумму НДФЛ по заработной плате за декабрь 2010 года, перечисленную в январе 2011 года |
| 06 | Указывается сумма НДФЛ, начисленная (удержанная) из доходов в отчетном (налоговом) периоде, но не перечисленная в бюджет в связи с невыплатой (непредоставлением) доходов полностью или частично по сроку, определенному в строке 7 реквизитов декларации. В случае полной выплаты доходов и перечисленного налога за отчетный месяц (строки 14 и 06 = 0). |
| 07 | Указывается сумма НДФЛ, подлежащая уплате за отчетной период (стр. 03 + стр. 05 - стр. 06). Это и есть сумма налогового обязательства. Эта строка при своевременной и полной уплате НДФЛ равна строке 04. Такая позиция ГНАУ, на наш взгляд, не является логичной, поскольку работодатели, своевременно выплачивающие зарплату, в налоговое обязательство включают сумму НДФЛ как из выплаченной в этом месяце зарплаты, так и из зарплаты за отчетный месяц, которая будет выплачена только в следующем месяце, тогда как у работодателей, выплачивающих зарплату несвоевременно, налоговое обязательство возникает только на сумму НДФЛ из части зарплаты, выплаченной в отчетном месяце, или вообще не возникает (если зарплата вообще не выплачивалась). Более того, у налоговых агентов, своевременно выплачивающих зарплату, НДФЛ из зарплаты за вторую половину месяца будет попадать в налоговое обязательство и в месяце, когда она начислена, и в месяце, когда она выплачена. |
| 08 | Указывается сумма удержанного НДФЛ за все свои обособленные подразделения, которые не уполномочены начислять и перечислять НДФЛ (суммарный показатель строки 7 по всем обособленным подразделениям) |
| Блок «Показатели расчетов налоговых обязательств» | |
| 09 | Указывается сумма к уплате НДФЛ по уточняемым данным ранее поданной декларации по НДФЛ (уточняемый показатель строки 07 декларации по НДФЛ или сумма строк 01 приложений к декларации по НДФЛ) |
| 10 | Указывается уточняющая сумма налоговых обязательств за отчетный период, в котором выявлена ошибка, или сумма строк 02 приложений к декларации по НДФЛ |
| 11.1 | Указывается сумма недоимки (занижения налогового обязательства), увеличивающая налоговое обязательство в связи с исправлением ошибки. То есть эта строка заполняется, если выявленная ошибка привела к занижению налогового обязательства |
| 11.2 | Указывается сумма недоимки (занижения налогового обязательства), уменьшающая налоговое обязательство в связи |
| 12 | Указывается сумма штрафа, начисляемая плательщиком налога самостоятельно в соответствии с п. 50 НК. |
| 13 | Указывается сумма пени, начисляемая плательщиком налога самостоятельно в соответствии с п.п. 129.1.2 НК |
| Блок «Другие показатели» | |
| 14 | Указывается сумма невыплаченных доходов за отчетный месяц, сумма налога с которой отражается в строке 06 декларации по НДФЛ |
| 15 | Указывается сумма НДФЛ, начисленная, но не уплаченная налоговым агентом в бюджет (по состоянию на 01.01.2011 г.) вопреки порядку, действовавшему до вступления в силу НК, кроме текущей задолженности за декабрь (переходящая на январь) |
Порядок исправления самостоятельно выявленных ошибок
Если
до окончания предельного срока подачи декларации по НДФЛ налоговый агент выявляет ошибки в ранее поданной им декларации по НДФЛ, то он обязан подать новую декларацию по НДФЛ. При этом штрафные санкции и административные штрафы не применяются, а ранее поданная декларация по НДФЛ отменяется.Если выявление ошибок происходит
после окончания предельного срока ее подачи, то налоговый агент имеет право их исправить двумя способами:1) подать уточняющую декларацию по НДФЛ. Она может подаваться как за отчетный период, так и за предыдущие периоды. При этом Расчет налоговых обязательств по налогу на доходы физических лиц за отчетный (налоговый) период, в котором выявлена ошибка (далее —
Расчет) по форме, утвержденной приказом № 58, прилагатьк декларации по НДФЛ не нужно.
Напомним, что сумма недоимки и
штраф в размере 3 % от такой суммы должны быть уплачены до подачи уточняющей декларации по НДФЛ (п.п. «а» п. 50.1 НК);2) заполнить декларацию по НДФЛ за отчетный период и
приложить к ней Расчет. Исправляясь таким способом, плательщик налога должен уплатить штраф в размере 5 % от суммы недоимки (п.п. «б» п. 50.1 НК).Как видим, более выгодно исправляться путем подачи уточняющей декларации по НДФЛ, поскольку при таком подходе размер штрафа меньше — вместо 5 % он будет составлять 3 %. Кроме того, следует отметить приятную норму, которая содержится в
п. 7 подразд. 10 разд. ХХ НК, которой предусмотрено, что штрафные санкции за нарушение налогового законодательства за период с 1 января по 30 июня 2011 года применяются в размере не более 1 грн. за каждое нарушение.Кроме того, налоговый агент обязан самостоятельно начислить пеню, предусмотренную
п.п. 129.1.3 НК. Начисление пени начинается в день наступления срока погашения налогового обязательства, определенного налоговым агентом при выплате (начислении) доходов в пользу плательщиков налогов — физических лиц.
Согласование налоговых обязательств
В соответствии с
п. 54.2 НК согласование денежного обязательства по сумме налоговых обязательств по НДФЛ, подлежащей удержанию и уплате (перечислению) в бюджет в случае начисления/выплаты дохода в пользу плательщика налога — физического лица, осуществляется в момент возникновения налогового обязательства , который определяется по календарной дате, установленной разд. IV НК для предельного срока уплаты налога в соответствующий бюджет.Предельные сроки уплаты НДФЛ установлены в
ст. 168 НК. НДФЛ уплачивается (перечисляется) в бюджет в день выплаты дохода (п.п. 168.1.2 НК), а при выплате дохода в неденежной форме или наличностью из кассы — в течение банковского дня, следующего за днем такого начисления (выплаты, предоставления) (п.п. 168.1.4 НК).Таким образом, согласование денежного обязательства по сумме налоговых обязательств по НДФЛ происходит при выплате дохода или в банковский день, следующий за днем начисления (выплаты, предоставления) дохода в неденежной форме или за днем выплаты дохода из кассы.
Что касается предельного срока уплаты НДФЛ из дохода, начисленного в денежной форме, но не выплаченного, то в
НК он четко не определен. В то же время в соответствии с абзацем первым п. 57.1 НК плательщик налогов обязан самостоятельно уплатить сумму налогового обязательства, указанную в поданной им налоговой декларации, в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем соответствующего предельного срока, предусмотренного для подачи Налоговой декларации.И Налоговый расчет по форме № 1ДФ, и декларацию по НДФЛ налоговый агент должен подавать в установленные сроки
независимо от того, выплачивал он в отчетном периоде доходы физическим лицам или нет.В связи с наличием двух деклараций возникает вопрос: по какой из них происходит согласование налоговых обязательств по начисленным, но невыплаченным доходам?
В соответствии с
п.п. «г» п. 176.2 НК суммы НДФЛ, указанные в Налоговом расчете, считаются согласованными суммами налогового обязательства. А вот о согласовании налогового обязательства по НДФЛ по месячной Налоговой декларации в НК не говорится. То, что суммы НДФЛ из начисленных, но не выплаченных доходов не согласовываются по Налоговой декларации, следует и из порядка ее заполнения. Как отмечалось выше, при расчете налогового обязательства за отчетный месяц (строка 07) НДФЛ из начисленных, но не выплаченных доходов, в том числе из зарплаты, которая не будет выплачена в установленные сроки, не учитывается.Из указанного следует, что суммы НДФЛ из начисленных, но не выплаченных доходов согласовываются только по Налоговому расчету. Соответственно НДФЛ из таких доходов должен быть уплачен в течение 10 календарных дней, следующих за предельным сроком подачи Налогового расчета. Такие выводы подтверждают налоговики в устных консультациях.
Ответственность за неподачу или несвоевременную подачу декларации по НДФЛ
Согласно
п. 120.1 НК за неподачу или несвоевременную подачу декларации по НДФЛ плательщиком налогов или другими лицами, обязанными начислять и уплачивать НДФЛ, налагается штраф в размере 170 грн. за каждую такую неподачу или несвоевременную подачу.Те же действия, совершенные плательщиком налогов, который в течение года уже был привлечен к ответственности за такое нарушение, влекут наложение штрафа
в размере 1020 грн. за каждую такую неподачу или несвоевременную подачу.Кроме того, предусмотрена еще и административная ответственность за неподачу или подачу с нарушением установленных
НК сроков декларации по НДФЛ. Так, должностным лицам предприятия и предпринимателям грозит предупреждение или админштраф, предусмотренный ст. 1634 Кодекса Украины об административных правонарушениях в размере от 2 до 3 ннмдг (от 34 до 51 грн.). Те же действия, совершенные лицом, которое в течение года уже привлекалось к административной ответственности за то же нарушение, влекут за собой наложение штрафа на такое лицо в размере от 3 до 5 ннмдг (от 51 до 85 грн.).Числовой пример по заполнению деклараций по НДФЛ за январь и февраль 2011 года, подготовленный при содействии Надежды ФИЛИППОВСКИХ, заместителя начальника отдела администрирования налога с доходов физических лиц ГНАУ, приведен на с. 26.
