Заповнюємо декларацію з ПДФО
Для осіб, які мають статус податкових агентів, Податковим кодексом України передбачено подання нової звітності — Податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб. Форма такої Декларації затверджена наказом ДПАУ від 31.01.2011 р. № 58. Пропонуємо розглянути порядок її заповнення.
Наталія ІВЛЄВА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Використані документи
ПК —
Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.Наказ № 58
— наказ ДПАУ «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб» від 31.01.2011 р. № 58.Лист № 4485 —
лист ДПАУ «Про заповнення Податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб» від 17.02.2011 р. № 4485/7/17-0217.
Умовні скорочення
ЄСВ
— єдиний соціальний внесокПДФО
— податок на доходи фізичних осібДекларація з ПДФО — Податкова декларація з податку на доходи фізичних осіб
Загальні вимоги до подання декларації з ПДФО
Згідно з
п.п. «д» п. 176.2 ПК особи, які відповідно до ПК мають статус податкових агентів, зобов’язані подавати до органу ДПС за місцем їх реєстрації декларацію з ПДФО за базовий податковий період, що дорівнює календарному місяцю, за формою, встановленою центральним податковим органом, про загальні суми доходів, що нараховані (виплачені, надані) на користь платників податку, і загальні суми податку на доходи фізичних осіб, що утримані з цих доходів, а також обсяги перерахованого податку до бюджету. Така декларація подається незалежно від того, виплачує податковий агент протягом звітного періоду доходи платникам податку чи ні. Зазначимо, що форму декларації з ПДФО затверджено наказом № 58.Одразу ж слід звернути увагу на те, хто в розумінні
ПК підпадає під визначення «податковий агент» щодо податку на доходи фізичних осіб? Відповідь на це міститься у п.п. 14.1.180 ПК, зокрема: це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента — юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов’язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розд. IV ПК, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм у порядку, передбаченому ст. 18 та розд. IV ПК.Варто зазначити, що єдиним документом щодо заповнення та подання податковими агентами декларації з ПДФО є поки що
лист № 4485. Дійсно, зазначений лист носить лише інформаційний характер і не має сили нормативно-правового документа, оскільки не зареєстрований як наказ у Мін’юсті України. Однак лист № 4485 надіслано для керівництва в роботі саме як методичні рекомендації для підготовки платникам податків податкових консультацій. Тому податкові органи на місцях будуть брати за основу доведену інформацію в листі № 4485 щодо заповнення та подання декларації з ПДФО.Як випливає з
п. 2.1 листа № 4485 у разі відсутності нарахування доходів декларація з ПДФО подається без відображення показників. Отже, на підставі цього можна зробити висновок, що ДПАУ наполягає на поданні декларації з ПДФО всіма без винятку, навіть якщо немає нарахованих доходів на користь фізичних осіб. Це стосується і підприємців, які не використовують працю найманих осіб і не здійснюють виплати фізичним особам та підприємцям (наприклад, працюють лише з юридичними особами) або взагалі тимчасово не ведуть господарської діяльності. Така позиція ДПАУ є однозначно неправильною. На нашу думку, головним аргументом є те, що далеко не всі юридичні особи та фізичні особи — підприємці автоматично підпадають під визначення податкового агента. Нагадаємо, що відповідно до норм ПК вони набувають цей статус не з моменту своєї реєстрації як суб’єкта господарювання, а з моменту нарахування та/або виплати доходів фізичним особам. Проте, чи буде це достатнім аргументом для органів податкової служби, покаже час. Сподіваємось, що незабаром з’являться роз’яснення ДПАУ, які внесуть ясність у це запитання.Ми вже зазначали, що декларація з ПДФО відповідно до
п.п. «д» п. 176.2 ПК подається за місцем реєстрації податкового агента. Тому саме з цих підстав уповноважений відокремлений підрозділ самостійно подає декларацію з ПДФО на своїх працівників за своїм місцезнаходженням.Що ж стосується
неуповноваженого відокремленого підрозділу, то юридична особа відповідно до цієї норми ПК також повинна подавати декларацію з ПДФО до податкового органу за своїм місцезнаходженням. Зазначимо, що надання якихось окремих даних за неуповноважений підрозділ, надсилання копії декларації до податкового органу за місцезнаходженням такого підрозділу ПК не передбачає. Однак, як випливає з виноски 1до форми декларації з ПДФО, затвердженої наказом № 58, у разі якщо відокремлений підрозділ не уповноважений нараховувати (сплачувати) ПДФО, обов’язок подання декларації з ПДФО за такий відокремлений підрозділ за його місцезнаходженням виконує юридична особа. Крім того, у рядку 9 декларації з ПДФО вказується загальна кількість поданих окремих декларацій з ПДФО за неуповноважені відокремлені підрозділи (відділення) (п.п. 3.1.9 листа № 4485). Також при заповненні блока «Показники» графа 3 заповнюється без урахування доходів та податків, нарахованих (перерахованих) працівникам неуповноважених відокремлених підрозділів (відділень). Таким чином, ДПАУ запропонувала такий варіант подання звітності за неуповноважений відокремлений підрозділ, який, на нашу думку, є цілком логічним, оскільки ПДФО сплачується саме за місцем знаходження неуповноваженого відокремленого підрозділу.
Вимоги до оформлення декларації з ПДФО
1. У декларації з ПДФО зазначаються усі передбачені в ній показники. У разі відсутності будь-яких показників такі рядки прокреслюються (
п. 1.4 листа № 4485).2.
У разі відсутності нарахування доходів декларація з ПДФО подається без відображення показників.3. У декларації з ПДФО не повинно бути підчисток, помарок, малопомітних виправлень, дописок і закреслень тексту або цифр, які неможливо прочитати внаслідок пошкодження аркушів, їх потертості, залиття чорнилом чи внаслідок інших причин (
п. 1.5 листа № 4485).4. Декларація з ПДФО подається
окремо за кожний місяць (податковий період). Окремо за календарний рік не подається (п. 2.1 листа № 4485).5. Подання ксерокопії декларації з ПДФО
не дозволяється (п.п. 2.2.1 листа № 4485).6. Декларація з ПДФО
може бути надана за добровільним рішенням податкового агента в електронній формі (п.п. 2.2.2 листа № 4485).7. Декларація з ПДФО складається у двох примірниках (
п.п. 2.2.3 листа № 4485).8. У декларації з ПДФО суми вказуються у гривнях з копійками.
Термін подання декларації з ПДФО
Відповідно до
п.п. 49.18.1 ПК податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий (звітний) період, що дорівнює календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків), протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.У разі коли дата подання декларації з ПДФО буде припадати на святковий (вихідний) день, то для визначення граничного терміну її подання слід керуватись
п. 49.20 ПК. Зазначимо, що абзацом першим п. 49.20 ПК визначено: якщо останній день строку подання податкової декларації припадає на вихідний або святковий день, то останнім днем строку вважається операційний (банківський) день, що настає за вихідним або святковим днем.Слід зауважити, що механізм продовження граничних строків, зокрема для подання податкової декларації, визначено в
Порядку застосування норм пунктів 102.6 — 102.7 статті 102 Податкового кодексу України, затвердженому наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1044.Нагадаємо, що
ст. 176 ПК , якою передбачено подання декларації з ПДФО, набула чинності з 01.01.2011 р. У зв’язку з цим податкові агенти вже за підсумками січня 2011 року повинні були б надати декларацію з ПДФО до 21.02.2011 р. Але наказ № 58, яким затверджено форму декларації з ПДФО, офіційно був оприлюднений лише 18.02.2011 р. (Офіційний вісник України, 2011, № 10 (18.02.2011)). Ураховуючи норми п. 46.6 ПК, виходить, що декларація, яка офіційно оприлюднена в лютому 2011 року, застосовується для складання за податковий період, що настає за податковим періодом, у якому відбулося її оприлюднення, тобто в березні 2011 року. Отже, декларацію з ПДФО за січень 2011 року податкові агенти подають не пізніше терміну, встановленого для подання декларації з ПДФО за лютий. На це звертала увагу ДПАУ в листі від 17.02.2011 р. № 4486/7/17-0217.Таким чином, як виняток, у термін
до 21.03.2011 р. подаються дві декларації з ПДФО (за січень та лютий 2011 року).
Порядок заповнення декларації з ПДФО
Заповнення
реквізитів декларації з ПДФО є доволі простим, оскільки назва рядків говорить сама за себе. Ми звернемо увагу лише на заповнення двох рядків — 7 і 10.Отже, у рядку 7 вказується встановлена дата виплати заробітної плати за другу половину місяця (
п.п. 3.1.7 листа № 4485).У рядку 10 вказується кількість осіб, що працювали за штатом (крім тих, хто знаходиться у відпустці для догляду за дитиною), та кількість осіб, що працювали за цивільно-правовими договорами (
п.п. 3.1.10 листа № 4485).Слід також врахувати, що при заповненні рядків 4, 9, 10 заповнення клітинок проводиться зліва направо. У разі якщо значущих цифр менше, ніж клітинок у рядках, ці рядки доповнюються зліва нулями.
Тепер для зручності нюанси заповнення декларації з ПДФО
наведемо в табличній формі.
| Код рядка | Особливості заповнення рядка |
| 1 | 2 |
| Блок «Показники» | |
| 01 | Указується загальна сума доходів, нарахованих на користь фізичних осіб за звітний період без утримання ЄСВ та ПДФО. Відображаються нарахування за попередній період (лікарняні) та майбутній період (відпускні). Не вказуються доходи, |
| 02 | Указується загальна сума доходів за звітний період, яка виплачена (надана) (за мінусом ЄСВ та ПДФО), у тому числі за попередні періоди. Тобто в декларації з ПДФО за лютий у цьому рядку слід відобразити фактично виплачену в лютому 2011 року суму заробітної плати за другу половину січня 2011 року та суму заробітної плати за першу половину лютого. |
| 03 | Указується загальна сума нарахованого (утриманого) ПДФО за звітний період, яка утримана з доходів за звітний період |
| 04 | Указується загальна сума ПДФО, фактично перерахованого у звітному періоді до бюджету, у тому числі за попередні періоди |
| 05 | Указується сума ПДФО, яка нарахована в попередніх податкових періодах, але перерахована у поточному звітному періоді. Наприклад, у декларації з ПДФО за січень 2011 року слід відобразити суму ПДФО із заробітної плати за грудень 2010 року, яка перерахована у січні 2011 року |
| 06 | Указується сума ПДФО, яка нарахована (утримана) з доходів у звітному (податковому) періоді, але не перерахована до бюджету у зв’язку з невиплатою (ненаданням) доходів повністю або частково в термін, визначений у рядку 7 реквізитів декларації. У разі повної виплати доходів та перерахування податку за звітний місяць (рядки 14 та 06 = 0). |
| 07 | Указується сума ПДФО, що підлягає до сплати за звітний період (р. 03 + р. 05 - р. 06). Тобто це і є сума податкового зобов’язання. Цей рядок при своєчасній та повній сплаті ПДФО дорівнює рядку 04. Така позиція ДПАУ, на наш погляд, не є логічною, оскільки роботодавці, які своєчасно виплачують зарплату, до податкового зобов’язання включають суму ПДФО як з виплаченої в цьому місяці зарплати, так і з зарплати за звітний місяць, яку буде виплачено тільки в наступному місяці, тоді як у роботодавців, які виплачують зарплату несвоєчасно, податкове зобов’язання виникає тільки на суму ПДФО з частини зарплати, виплаченої у звітному місяці, або взагалі не виникає (якщо зарплата взагалі не виплачувалася). Більше того, у податкових агентів, які своєчасно виплачують зарплату, ПДФО із зарплати за другу половину місяця потраплятиме до податкового зобов’язання і місяця, коли її нараховано, і місяця, коли її виплачено. |
| 08 | Указується сума утриманого ПДФО за всі свої відокремлені підрозділи, які не уповноважені нараховувати та перераховувати ПДФО (сумарний показник рядка 7 за всіма відокремленими підрозділами) |
| Блок «Показники розрахунків податкових зобов’язань» | |
| 09 | Указується сума до сплати ПДФО за даними раніше поданої декларації з ПДФО, що уточнюється (показник рядка 07 декларації з ПДФО, що уточнюється, або сума рядків 01 додатків до декларації з ПДФО) |
| 10 | Указується уточнююча сума податкових зобов’язань за звітний (податковий) період, в якому виявлена помилка, або сума рядків 02 додатків до декларації з ПДФО |
| 11.1 | Указується сума недоплати (заниження податкового зобов’язання), яка збільшує податкове зобов’язання у зв’язку з виправленням помилки. Тобто цей рядок заповнюється, якщо виявлена помилка призвела до заниження податкового зобов’язання |
| 11.2 | Указується сума недоплати (заниження податкового зобов’язання), яка зменшує податкове зобов’язання у зв’язку з виправленням помилки (помилок). Тобто цей рядок заповнюється, якщо виявлена помилка призвела до завищення податкового зобов’язання |
| 12 | Указується сума штрафу, яка нараховується платником податку самостійно відповідно до п. 50 ПК. |
| 13 | Указується сума пені, яка нараховується платником податку самостійно відповідно до п.п. 129.1.2 ПК |
| Блок «Інші показники» | |
| 14 | Указується сума невиплачених доходів за звітний місяць, сума податку з якої відображається у рядку 06 декларації з ПДФО |
| 15 | Указується сума ПДФО, нарахована, але не сплачена податковим агентом до бюджету (станом на 01.01.2011 р.) всупереч порядку, що діяв до набрання чинності ПК, крім поточної заборгованості за грудень (перехідна на січень) |
Порядок виправлення самостійно виявлених помилок
Якщо
до закінчення граничного строку подання декларації з ПДФО податковий агент виявляє помилки у раніше поданій ним декларації з ПДФО, то він зобов’язаний подати нову декларацію з ПДФО. При цьому штрафні санкції та адміністративні штрафи не застосовуються, а раніше подана декларація з ПДФО скасовується.Якщо виявлення помилок відбувається
після закінчення граничного строку її подання, то податковий агент має право їх виправити двома способами:1) подати уточнюючу декларацію з ПДФО. Вона може подаватися як за звітний період, так і за попередні періоди. При цьому Розрахунок податкових зобов’язань з податку на доходи фізичних осіб за звітний (податковий) період, в якому виявлено помилку (далі — Розрахунок) за формою, затвердженою
наказом № 58, додавати до декларації з ПДФО не потрібно.Нагадаємо, що сума недоплати та
штраф у розмірі 3 % від такої суми має бути сплачено до подання уточнюючої декларації з ПДФО (п.п. «а» п. 50.1 ПК);2) заповнити декларацію з ПДФО за звітний період та
додати до неї Розрахунок. Виправляючись у такий спосіб, платник податку повинен сплатити штраф у розмірі 5 % від суми недоплати (п.п. «б» п. 50.1 ПК).Як бачимо, вигідніше виправлятися шляхом подання уточнюючої декларації з ПДФО, оскільки при такому підході розмір штрафу менше, замість 5 % він складатиме 3 %. Разом з цим слід відзначити приємну норму
п. 7 підрозд. 10 розд. ХХ ПК, якою передбачено, що штрафні санкції за порушення податкового законодавства за період з 1 січня по 30 червня 2011 року застосовуються в розмірі не більше 1 грн. за кожне порушення.Крім того, податковий агент зобов’язаний самостійно нарахувати пеню, передбачену
п.п. 129.1.3 ПК. Нарахування пені починається в день настання строку погашення податкового зобов’язання, визначеного податковим агентом при виплаті (нарахуванні) доходів на користь платників податків — фізичних осіб.
Узгодження податкових зобов’язань
Згідно з
п. 54.2 ПК узгодження грошового зобов’язання за сумою податкових зобов’язань з ПДФО, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку — фізичної особи, провадиться в момент виникнення податкового зобов’язання, який визначається за календарною датою, установленою розд. IV ПК для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.Граничні строки сплати ПДФО встановлено в
ст. 168 ПК. ПДФО сплачується (перераховується) до бюджету в день виплати доходу (п.п. 168.1.2 ПК), а при виплаті доходу в негрошовій формі або готівкою з каси — протягом банківського дня, наступного за днем такого нарахування (виплати, надання) (п.п. 168.1.4 ПК).Таким чином, узгодження грошового зобов’язання щодо суми податкових зобов’язань з ПДФО відбувається при виплаті доходу або в банківський день, наступний за днем нарахування (виплати, надання) доходу в негрошовій формі, або за днем виплати доходу з каси.
Що стосується граничного строку сплати ПДФО з доходу, нарахованого у грошовій формі, але не виплаченого, то в
ПК його чітко не визначено. Водночас відповідно до абзацу першого п. 57.1 ПК платник податків зобов’язаний самостійно сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену в поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого для подання податкової декларації.І Податковий розрахунок за формою № 1ДФ, і декларацію з ПДФО податковий агент має подавати в установлені строки
незалежно від того, виплачував він у звітному періоді доходи фізичним особам чи ні.У зв’язку з наявністю двох декларацій виникає запитання: за якою з них відбувається узгодження податкових зобов’язань за нарахованими, але не виплаченими доходами?
Відповідно до
п.п. «ґ» п. 176.2 ПК суми ПДФО, зазначені в Податковому розрахунку, вважаються узгодженими сумами податкового зобов’язання. А от про узгодження податкового зобов’язання з ПДФО за місячною податковою декларацією в ПК не йдеться. Те, що суми ПДФО з нарахованих, але не виплачених доходів не узгоджуються за декларацією з ПДФО, випливає і з порядку її заповнення. Як зазначалося вище, при розрахунку податкового зобов’язання за звітний місяць (рядок 07) ПДФО з нарахованих, але не виплачених доходів, у тому числі із зарплати, що не буде виплачено в установлені строки, не враховується.З викладеного випливає, що суми ПДФО з нарахованих, але не виплачених доходів узгоджуються тільки за Податковим розрахунком. Відповідно ПДФО з таких доходів має бути сплачено протягом 10 календарних днів, наступних за граничним строком подання Податкового розрахунку. Такі висновки підтверджують податківці в усних консультаціях.
Відповідальність за неподання або несвоєчасне подання декларації з ПДФО
Згідно з
п. 120.1 ПК за неподання або несвоєчасне подання декларації з ПДФО платником податків або іншими особами, зобов’язаними нараховувати та сплачувати ПДФО, накладається штраф в розмірі 170 грн. за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.Ті самі дії, учинені платником податків, якого протягом року вже було притягнуто до відповідальності за таке порушення, тягнуть за собою накладення штрафу
в розмірі 1020 грн. за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.Крім того, передбачена ще й адміністративна відповідальності за неподання або подання з порушенням установлених
ПК строків декларації з ПДФО. Так, посадовим особам підприємства та підприємцям загрожує попередження або адмінштраф, передбачений ст. 1634 Кодексу України про адміністративні правопорушення в розмірі від 2 до 3 нмдг (від 34 до 51 грн.). Ті самі дії, вчинені особою, яка протягом року вже притягувалася до адміністративної відповідальності за те саме порушення, тягнуть за собою накладення штрафу на таку особу в розмірі від 3 до 5 нмдг (від 51 до 85 грн.).Числовий приклад із заповнення декларацій з ПДФО за січень і лютий 2011 року, підготовлений за сприяння Надії ФІЛІПОВСЬКИХ, заступника начальника відділу адміністрування податку з доходів фізичних осіб ДПАУ, наведено на с. 26.
