Темы статей
Выбрать темы

Об администрировании налога с доходов физических лиц от осуществления предпринимательской деятельности

Редакция СД
Письмо от 20.07.2009 г. № 15169/7/17-0417

Об администрировании налога с доходов физических лиц от осуществления предпринимательской деятельности

Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 20.07.2009 г. № 15169/7/17-0417

 

Государственная налоговая администрация Украины направляет для использования в работе обобщенное обзорное письмо-разъяснение об администрировании налога с доходов физических лиц от осуществления предпринимательской деятельности.

 

1. Об избежании двойного налогообложения доходов, полученных от предпринимательской деятельности

Налогообложение доходов физических лиц — предпринимателей осуществляется в соответствии с

Законом Украины от 22.05.2003 г. № 889-IV «О налоге с доходов физических лиц» (далее — Закон). Особенности налогообложения доходов физических лиц — предпринимателей предусмотрены нормами IV раздела Декрета Кабинета Министров Украины от 26.12.92 г. № 13-92 «О подоходном налоге с граждан» (далее — Декрет) и Указа Президента Украины от 03.07.98 г. № 727/98 «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» (далее — Указ).

Порядок удержания налога на доходы у источника выплаты, субъекта предпринимательской деятельности, за реализованные товары (предоставленные услуги) определен (

Законом, Декретом, Указом и приказом Государственной налоговой администрации Украины от 29.12.2003 г. № 633 «Об утверждении налогового разъяснения о применении положений пункта 1.8 статьи 1, пункта 9.12 статьи 9 Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц») с особенностями, которые предусматривают предоставление соответствующих документов, подтверждающих право заниматься такой деятельностью, и других документов, предусмотренных требованиями действующего законодательства.

 

2. О функциях налогового агента при использовании наемного труда и закупке сельскохозяйственной продукции

Закон Украины от 22.05.2003 г. «О налоге с доходов физических лиц»

(далее — Закон) определяет, что налоговый агент — это юридическое лицо (его филиал, отделение, другое обособленное подразделение) или физическое лицо либо представительство нерезидента — юридического лица, которые независимо от их организационно-правового статуса и способа обложения другими налогами обязаны начислять, удерживать и уплачивать этот налог в бюджет от имени и за счет плательщика налога, вести налоговый учет и подавать налоговую отчетность налоговым органам в соответствии с законом, а также нести ответственность за нарушение норм данного Закона.

Налоговый агент, в частности, это физическое лицо, которое является субъектом предпринимательской деятельности или осуществляет независимую профессиональную деятельность, использующую наемный труд других физических лиц, по выплате заработной платы (других выплат и вознаграждений) таким другим физическим лицам (

п. 1.15 ст. 1 Закона).

Кроме того,

п.п. 9.12.3 п. 9.12 ст. 9 Закона определено, что физическое лицо — субъект предпринимательской деятельности считается налоговым агентом наемного им лица или физического лица, состоящего с ним в гражданско-правовых отношениях, относительно любых налогооблагаемых доходов, начисленных в интересах такого лица, включая любые доходы, которые окончательно облагаются налогом при их выплате.

Обязанности начисления, удержания и уплаты (перечисления) налога в бюджет согласно

п.п. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 Закона возложена на налогового агента, который начисляет (выплачивает) налогооблагаемый доход в интересах плательщика налога, удерживает налог от суммы такого дохода за его счет, используя ставку налога, определенную в соответствующих пунктах статьи 7 Закона.

Также согласно

п. 17.2 «а» ст. 17 Закона в случае выплаты плательщику налога других налогооблагаемых доходов (в виде ином, чем заработная плата) с источником их происхождения из Украины начисление, удержание и уплата (перечисление) налога возложены на налогового агента.

Кроме того, лица, которые в соответствии с данным

Законом имеют статус налоговых агентов, обязаны предоставлять налоговый расчет сумм дохода, начисленного (уплаченного) в интересах плательщиков налога, а также сумм удержанного с них налога (ф. № 1ДФ) налоговому органу по месту своего расположения (п. 19.2 «б» ст. 19 Закона).

Согласно

п.п. 20.3.2 п. 20.3 ст. 20 Закона в случае когда налоговый агент до или во время выплаты дохода в интересах плательщика налога не производит начисление, удержание или уплату (перечисление) этого налога, ответственность за погашение суммы налогового обязательства или налогового долга, возникающего в результате таких действий, возлагается на такого налогового агента.

Постановлением Кабинета Министров Украины от 1 августа 2006 года № 1063

утвержден Порядок выдачи справки о праве физического лица на получение дохода от налогового агента без удержания налога и ее формы. Указанное постановление разработано во исполнение п.п. 4.3.36 п. 4.3 ст. 4 Закона, который предоставляет льготы плательщикам налога — собственникам сельскохозяйственной продукции в отношении доходов, полученных ими от отчуждения сельскохозяйственной продукции (включая продукцию первичной переработки), выращенной (произведенной) на земельных участках, предоставленных им для ведения личного крестьянского хозяйства, если их размер не был увеличен в результате полученной в натуре (на местности) земельной доли (пая); строительства и обслуживания жилого дома, хозяйственных зданий и сооружений (приусадебных участках), ведения садоводства и индивидуального дачного строительства.

Налоговый агент, в частности физическое лицо — субъект предпринимательской деятельности,

при закупке у владельцев сельскохозяйственной продукции имеет право не удерживать налог с доходов физических лиц с выплаченных за такую продукцию доходов при условии предъявления такими собственниками указанной выше справки. В противном случае налоговый агент обязан удержать и перечислить в бюджет налог со всей суммы, выплаченной собственнику сельскохозяйственной продукции.

Индивидуально о выплаченном доходе, выплаченном (начисленном) физическим лицам — производителям сельскохозяйственной продукции в соответствии с

п.п. 4.3.36 п. 4.3 ст. 4 Закона, налоговый агент обязан отразить в налоговом расчете по ф. № 1ДФ по признаку дохода 53 «Доходы от продажи сельскохозяйственной продукции».

 

3. О составе валовых расходов физического лица — предпринимателя

Порядок налогообложения доходов физических лиц от занятия предпринимательской деятельностью регулируется

разделом IV Декрета Кабинета Министров Украины от 26.12.92 г. № 13-92 «О подоходном налоге с граждан» (далее — Декрет), положения которого продолжают действовать и после вступления в силу с 01.01.2004 г. Закона Украины от 22 мая 2003 года № 889 «О налоге с доходов физических лиц» (далее — Закон) с учетом положений пункта 9.12 статьи 9 данного Закона.

Налогооблагаемым доходом считается совокупный чистый доход, т. е. разница между валовым доходом и документально подтвержденными расходами, непосредственно связанными с получением дохода.

Состав валовых расходов производства (оборота), исключаемых из валового дохода плательщиков налога — физических лиц, регулируется нормами

Закона Украины от 28.12.94 г. № 334/94-ВР «О налогообложении прибыли предприятий» (с изменениями и дополнениями, далее — Закон № 334) и приложением 7 к Инструкции о налогообложении доходов физических лиц от занятия предпринимательской деятельностью, утвержденной приказом Главной государственной налоговой инспекции Украины от 21 апреля 1993 № 12, с изменениями и дополнениями и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 9 июня 1993 года под № 64) (далее — Инструкция), в котором указано, что любые суммы расходов физического лица — субъекта предпринимательской деятельности до момента получения дохода от результата такой деятельности являются его собственным риском согласно статье 1 Закона Украины «О предпринимательстве».

Физические лица — предприниматели обязаны вести учет доходов, полученных в течение года, и расходов, непосредственно связанных с их получением, по форме, которая устанавливается Главной государственной налоговой инспекцией Украины, а именно по форме книги учета доходов и расходов, приведенной в

приложении № 10 к Инструкции.

Порядок ведения учета основных средств определен

приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. № 92 «Об утверждении Положения (стандарта) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», и его нормы применяются только предприятиями, организациями и другими юридическими лицами (далее — предприятия) всех форм собственности (кроме бюджетных учреждений).

Ведение бухгалтерского учета физическими лицами — предпринимателями действующим законодательством

не предусмотрено.

 

4. О выдаче патента об уплате фиксированного налога, продлении срока его действия и определении дохода такого плательщика налога

Деятельность граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без создания юридического лица и самостоятельно избравших способ налогообложения доходов, полученных от этой деятельности, по фиксированному размеру налога (далее — фиксированный налог) путем приобретения патента, до вступления в силу специального закона по вопросам налогообложения физических лиц — субъектов предпринимательской деятельности регулируется

IV разделом Декрета Кабинета Министров Украины от 26.12.92 г. № 13-92 «О подоходном налоге с граждан» (далее — Декрет) с учетом положений п. 9.12 ст. 9 Закона Украины от 22.05.2003 г. № 889-IV «О налоге с доходов физических лиц» (далее — Закон).

Плательщиком фиксированного налога согласно

статье 14 Декрета является физическое лицо — субъект предпринимательской деятельности, которое осуществляет предпринимательскую деятельность по продаже товаров и предоставлению сопутствующих такой продаже услуг на рынках и является плательщиком рыночного сбора согласно действующему законодательству и самостоятельно избрало соответствующий способ налогообложения доходов от осуществления деятельности при соблюдении определенных условий, а именно:

количество лиц, состоящих в трудовых отношениях с таким гражданином — плательщиком налога, включая членов его семьи, принимающих участие в предпринимательской деятельности, не превышает пяти;

валовой доход такого гражданина от самостоятельного осуществления предпринимательской деятельности или с использованием наемного труда за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу приобретения патента, не превышает семи тысяч не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (119 тыс. грн.).

Для получения патента плательщик налога подает в налоговый орган заявление, составленное в произвольной форме, которое должно содержать информацию о месте осуществления предпринимательской деятельности, перечне лиц, состоящих в трудовых отношениях с плательщиком налога, и их идентификационные номера либо членов его семьи, принимающих участие в осуществлении предпринимательской деятельности, и их идентификационные номера, информацию о доходах субъекта предпринимательской деятельности — физического лица от осуществления предпринимательской деятельности за последние 12 месяцев либо о неполучении таких доходов (

статья 14 Декрета). Для указания в заявлении размера полученного валового дохода плательщик фиксированного налога должен вести личный учет доходов и расходов в удобной для него форме. Кроме поданного заявления, основанием для выдачи налоговым органом патента является документ, удостоверяющий уплату фиксированного налога не менее чем за один календарный месяц.

Приказом ГНА Украины от 25.03.98 г. № 137, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 25.03.98 г. под № 196/2636

, утвержден Порядок заполнения патента об уплате фиксированного размера подоходного налога с граждан.

Патент выдается на срок от одного до двенадцати календарных месяцев по выбору плательщика фиксированного налога. При продлении срока действия патента на обратной стороне оригинала патента за подписью руководителя, а в случае его отсутствия — заместителя руководителя государственной налоговой инспекции, выдавшей патент, делается отметка о продлении патента на основании документа об уплате фиксированного налога (

пункт 8 Порядка).

Доходы граждан, полученные от осуществления предпринимательской деятельности, которые облагаются фиксированным налогом, не включаются в состав их совокупного налогооблагаемого дохода по итогам отчетного года.

Налоговый орган обязан выдать патент в течение трех рабочих дней со дня приема указанного заявления от плательщика налога либо при несоблюдении условий, установленных

статьей 14 Декрета , отказать в его выдаче (продлении).

Статьей 14 Декрета

определен порядок представления деклараций физическими лицами — субъектами предпринимательской деятельности о полученных доходах. В декларации плательщик фиксированного налога указывает период, в котором он работал по фиксированному налогу, размер валового дохода и сумму уплаченного за отчетный период фиксированного налога.

В случае превышения предельного уровня валового дохода плательщик должен перейти на общую систему налогообложения со следующего после такого превышения месяца (квартала, года) и уплатить налог с сумм превышения в соответствии с 

Законом.

 

5. О наемных работниках у плательщика фиксированного налога и ответственности за нарушение их найма

Возможность заключения субъектами предпринимательской деятельности как физическими, так и юридическими лицами трудовых договоров с гражданами на использование их труда для осуществления предпринимательской деятельности установлена

Кодексом законов о труде Украины с соответствующими изменениями и дополнениями (далее — Кодекс). Заключение с гражданином трудового договора (контракта, соглашения) на использование его труда обязывает предпринимателя выплачивать работнику заработную плату и обеспечивать условия труда, необходимые для выполнения работы, предусмотренные законодательством о труде, соглашением сторон.

Согласно

ст. 48 Кодекса физические лица, наряду с предприятиями, учреждениями, организациями, имеют право ведения трудовых книжек на всех работающих у них работников более пяти дней.

При заключении трудового договора между работником и физическим лицом физическое лицо должно в недельный срок с момента фактического допуска работника к работе зарегистрировать заключенный в письменной форме трудовой договор в государственной службе занятости по своему месту жительства в порядке, определенном Министерством труда и социальной политики Украины. Заключенный в письменной форме трудовой договор является основанием для ведения физическим лицом — субъектом предпринимательской деятельности трудовой книжки наемного работника в случае, если этот наемный работник не имеет другого места работы, где уже ведется трудовая книжка.

Согласно

статье 95 Кодекса минимальная заработная плата является государственной социальной гарантией, обязательной на всей территории Украины для предприятий, учреждений, организаций всех форм собственности и хозяйствования и физических лиц.

В соответствии со

ст. 3 Закона Украины «Об оплате труда» минимальная заработная плата — это законодательно установленный размер минимальной заработной платы за простой, неквалифицированный труд, ниже которого не может осуществляться оплата за выполненную работником месячную, часовую норму труда (объем работ).

Следовательно, исходя из указанного, субъект предпринимательской деятельности — плательщик фиксированного налога может привлекать для осуществления деятельности по продаже товаров и предоставлению сопутствующих такой продаже услуг на рынке только тех лиц, включая членов своей семьи, с которыми заключены трудовые договоры. В таких случаях размер фиксированного налога увеличивается на 50 процентов за каждое лицо от суммы установленного размера фиксированного налога и об этом извещается налоговый орган, который обязан внести соответствующие изменения в патент в сроки, предусмотренные для его выдачи.

За нарушение установленного порядка плательщики фиксированного налога несут ответственность, предусмотренную

пунктом 1 статьи 14 Декрета. В частности, лишаются права применять фиксированную ставку налога в течение 12 календарных месяцев, следующих за месяцем совершения нарушения, и уплачивают штраф в размере полной суммы фиксированного налога из расчета за месяц за каждое лицо, сведения о котором не внесены в патент.

Например, размер фиксированного налога установлен местным советом в сумме 100 грн. в месяц. Проверкой установлено, что плательщик фиксированного налога не отметил в заявлении на получение патента 2-х человек, состоявших с ним в трудовых отношениях.

За это нарушение плательщик фиксированного налога должен уплатить штраф в размере 200 грн. (100 грн. х 2 чел.), т. е. в размере полной суммы фиксированного налога, установленного местным советом, в расчете на месяц за каждое лицо.

 

6. О возможности физического лица — предпринимателя, занимающегося торговлей, одновременно быть плательщиком фиксированного и единого налога

Налогообложение доходов физических лиц — предпринимателей осуществляется в соответствии с

Законом Украины от 22.05.2003 г. № 889-IV «О налоге с доходов физических лиц» (далее — Закон). Особенности налогообложения доходов физических лиц — предпринимателей предусмотрены нормами IV раздела Декрета Кабинета Министров Украины от 26.12.92 г. № 13-92 «О подоходном налоге с граждан» (далее — Декрет) и Указа Президента Украины от 03.07.98 г. № 727/98 «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» (далее — Указ).

Данные законодательные акты содержат разные требования о порядках осуществления деятельности на упрощенной системе налогообложения и с уплатой фиксированного размера налога, в частности по объемам выручки, по количеству наемных работников, по ведению учета и представлению отчетности, уплаты налога.

Как

Указ, так и Декрет содержат нормы о самостоятельном выборе субъектом предпринимательской деятельности видов (способов) осуществления своей деятельности. То есть предприниматель должен самостоятельно определиться в отношении наиболее приемлемого и удобного для него способа осуществления деятельности и соответственно налогообложения его доходов: по единому налогу путем приобретения свидетельства об уплате единого налога или путем приобретения фиксированного патента.

При этом решение о переходе на упрощенную систему налогообложения с уплатой единого налога предприниматель может принять только один раз в год. Свидетельство об уплате единого налога выдается также на календарный год, в течение которого предприниматель независимо от фактических результатов его деятельности (прибыли или убытки) обязан уплачивать установленную местным советом ставку единого налога.

Таким образом,

нет законодательных оснований в отношении одновременного (в течение одного налогового периода: года или квартала) занятия предпринимательской деятельностью по упрощенной системе налогообложения и с уплатой фиксированного налога.

 

7. О выдаче налоговыми органами справок физическим лицам — субъектам предпринимательской деятельности для получения пособия по уходу за ребенком до достижения им трехлетнего возраста

В соответствии с

частью 2 статьи 19 Конституции Украины органы государственной налоговой службы обязаны действовать только на основании и в пределах полномочий, предусмотренных Конституцией и Законами Украины.

Гражданский кодекс Украины

и Закон Украины «О государственной регистрации юридических лиц и физических лиц — предпринимателей» (далее — Закон) не содержат такого понятия, как приостановление предпринимательской деятельности на некоторый срок по каким-либо причинам.

В соответствии с

Законом в случае принятия физическим лицом — предпринимателем решения о прекращении предпринимательской деятельности проводится процедура государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физического лица — предпринимателя. Порядок государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физического лица — предпринимателя по его решению установлен статьей 47 данного Закона .

Таким образом, справка о том, что физическое лицо — предприниматель не осуществляет предпринимательскую деятельность, может быть выдана только в случае государственной регистрации прекращения такой деятельности.

Физические лица — предприниматели при условии непрекращения государственной регистрации не освобождаются согласно требованиям действующего законодательства от представления в налоговый орган деклараций (отчетов).

Налоговый орган может выдать справку о доходах на основании информации, указанной в декларации или отчете физического лица — предпринимателя

.

Все предоставленные ранее налоговые разъяснения (кроме обобщающих налоговых разъяснений) по вопросам, включенным в данное обзорное письмо,

действуют в части, не противоречащей данному обзорному письму.

 

Заместитель председателя С. Лекарь

 

комментарий редакции

 

Данное обзорное

письмо ГНАУ касается основных вопросов, связанных с деятельностью физлиц-предпринимателей. При этом большая часть рассмотренных в письме вопросов касается деятельности на общей системе и фиксированном налоге.

1.

Документы для неудержания налоговым агентом налога с доходов. Первый вопрос, который затронут в письме, — как предпринимателю подтвердить свой предпринимательский статус для того, чтобы с него не был удержан налог с доходов при выплате ему дохода налоговым агентом. Причем в письме нет четкого на него ответа. Авторы письма лишь ограничились ссылкой на налоговое разъяснение № 633 и неопределенной фразой, из которой следует, что удержание налога с доходов должно происходить с особенностями, которые предусматривают предоставление соответствующих документов, подтверждающих право заниматься такой деятельностью, и других документов, предусмотренных требованиями действующего законодательства.

Давайте разберемся с этим подробнее.

Закон о налоге с доходов, регламентирующий в контексте уплаты налога с доходов поведение налоговых агентов, ничего не говорит о том, каким образом предприниматель — получатель дохода должен подтверждать или каким образом налоговый агент должен убеждаться в том, что:

— доход связан именно с предпринимательской деятельностью получателя дохода;

— получатель находится на той или иной системе налогообложения и уплачивает тот или иной налог. Ничего не говорят об этом и другие «профильные» нормативно-правовые акты:

Указ № 746, Декрет о подоходном налоге, Инструкция о налогообложении доходов от занятия предпринимательской деятельностью (далее — Инструкция № 12).

А вот в

налоговом разъяснении № 633, на которое ссылаются авторы письма, пожалуй, можно найти нужную нам информацию. Так вот, в этом документе сказано следующее:

«...

на основании положений пункта 1.6 статьи 1 Закона, а также подпункта 4.3.25 пункта 4.3 статьи 4, подпунктов 9.12.1 и 9.12.2 пункта 9.12 статьи 9, статьи 17 Закона; статьи 2 и 6 Указа; статьи 14 Декрета лицо, которое является источником выплаты дохода (выручки) в интересах субъекта предпринимательской деятельности, не имеет правовых оснований определять объект налогообложения — облагаемый налогом доход во время осуществления выплаты такого дохода (выручки), поскольку это приведет к двойному налогообложению такого дохода и нарушению сфер правового регулирования между Указом, Декретом и Законом».

О документах, которые должны быть у предпринимателя, речь не идет, а об истребовании ксерокопий документов тем более. Это первое. Далее. Когда в

налоговом разъяснении № 633 на основании процитированного вывода разъясняется применение пункта 1.8, говорится следующее: «...норма абзаца второго пункта 1.8 статьи 1 Закона не охватывает доходы субъектов предпринимательской деятельности, которые являются плательщиками единого налога в соответствии с Указом, плательщиками фиксированного налога или авансового платежа налога в соответствии со статьей 14 Декрета, при наличии у них свидетельства, патента, налогового уведомления соответственно».

Процитированный вывод о неприменении пункта 1.8 основан на выводе об отсутствии у налогового агента правовых оснований определять объект налогообложения при выплате доходов предпринимателю, соответственно его в равной степени касается условие «

при наличии у них свидетельства, патента, налогового уведомления соответственно». Исходя из этого можно говорить о том, что у налоговиков нет оснований утверждать, что налоговый агент, дабы получить достаточное право не удерживать налог с доходов из выплаты частному предпринимателю, должен истребовать у него и получить ксерокопии подтверждающих документов.

Однако в целом ряде писем ГНАУ, которые вышли после

налогового разъяснения № 633 (см, например, письмо ГНАУ от 06.02.2007 г. № 2174/7/17-0717), налоговики уже четко говорят о том, что налоговый агент должен не просто поинтересоваться наличием документов, подтверждающих предпринимательский статус, но и иметь у себя копии таких документов и предъявлять их при проверке. Если говорить подробнее, то налоговики в своих письмах говорят о том, что налоговый агент, дабы не удерживать налог с доходов из выплаты частному предпринимателю, должен истребовать у него и получить ксерокопии:

— Свидетельства о регистрации предпринимательской деятельности;

— Свидетельства об уплате единого налога или фикспатента для предпринимателей, которые находятся на едином и фиксированном налоге соответственно;

— платежного поручения об уплате авансового платежа по налогу с доходов за тот квартал, в котором выплачивается доход (платежное поручение о внесении платы за торговый патент, если предприниматель не уплачивает авансы по той причине, что они полностью перекрываются платой за торговый патент) — для предпринимателей на общей системе;

— платежных документов об уплате единого налога или фиксированного налога — для предпринимателей-упрощенцев.

При этом есть все основания полагать, что на практике налоговики и далее все-таки будут требовать при проверке ксерокопии подтверждающих документов. Поэтому, на наш взгляд, налоговому агенту нужно действовать следующим образом.

Выплачивая доход предпринимателю, прежде всего нужно выяснить, кем предприниматель выступает по договору. Если по договору, согласно которому выплачивается доход (купли-продажи, аренды, подряда и т. д.), предприниматель выступает именно как субъект предпринимательства, то налог можно не удерживать. Но предприниматель должен предъявить вышеуказанные документы.

Налоговому агенту в таком случае желательно попросить ксерокопии этих документов. Если таких ксерокопий нет, то, на наш взгляд, достаточно будет указания в договоре реквизитов соответствующих документов и/или указания таких реквизитов в расчетном документе, которым оформляется перечисление средств предпринимателю (прием средств предпринимателем). В этом случае ссылаться можно на то, что в законодательстве нет требования оставлять у себя ксерокопии таких документов.

2. Функции налогового агента при использовании наемного труда и закупке сельхозпродукции

. Второй пункт комментируемого письма касается обязанностей физического лица — предпринимателя, являющегося согласно Закону о налоге с доходов налоговым агентом, т. е. лица, которое:

— начисляет заработную плату (другие выплаты и вознаграждения) лицам, состоящим с ним в трудовых отношениях;

— начисляет наемным работникам или физлицам, находящимся с ним в гражданско-правовых отношениях, любые налогооблагаемые доходы, включая доходы, которые окончательно облагаются налогом при их выплате.

Налоговый агент должен

начислять, удерживать и своевременно уплачивать в бюджет налог с доходов (15 %) от имени и за счет плательщика налога (физлица), вести налоговый учет и предоставлять отчетность налоговым органам (форму № 1 ДФ). За нарушение установленного Законом порядка он может быть привлечен к ответственности.

Кроме того, в соответствии с

подпунктом 20.3.2 пункта 20.3 статьи 20 Закона о налоге с доходов в случае, когда налоговый агент до или во время выплаты дохода в пользу плательщика налога не осуществляет начисление, удержание или уплату (перечисление) налога с доходов, ответственность за погашение суммы налогового обязательства или налогового долга, который возникает в результате таких действий, возлагается на такого налогового агента. То есть доплачивать неудержанный налог с доходов предприниматель должен будет за счет собственных средств.

Однако на практике нормой

подпункта 20.3.2 Закона о налоге с доходов руководствуются, только если в дальнейшем физическому лицу не будет выплачиваться доход этим же налоговым агентом (работник прекратил трудовые отношения и т. д.). Если же, к примеру, наемный работник продолжает работать у предпринимателя, то работодатель может доудержать налог из его последующих доходов (категорических возражений по этому поводу со стороны контролирующих органов пока нет)*.

* Причем излишне выплаченная (недоудержанная) сумма налога с доходов фактически представляет собой дополнительный чистый доход физического лица. Такой доход можно расценивать как дополнительное благо, поэтому для расчета «грязной» суммы выплаченного налогооблагаемого дохода необходимо применить «натуральный» коэффициент (1,176471).

Вместе с тем

физлицам-сельхозпроизводителям в соответствии с подпунктом 4.3.36 пункта 4.3 статьи 4 Закона о налоге с доходов предоставляется льгота. Так, не облагаются налогом доходы собственников сельскохозяйственной продукции, полученные ими от отчуждения данной продукции (включая продукцию первичной переработки), выращенной (изготовленной) на земельных участках, предоставленных им для ведения личного крестьянского хозяйства, если их размер не был увеличен в результате полученной в натуре (на местности) земельной доли (пая); строительства и обслуживания жилого дома, хозяйственных зданий и сооружений (приусадебных участков), ведения садоводства и индивидуального дачного строительства (см. «СД», 2006, № 18, с.10).

Поэтому

налоговый агент (предприниматель) при закупке у собственников сельскохозяйственной продукции имеет право не удерживать налог с доходов физических лиц из выплаченных за такую продукцию доходов при условии предъявления такими собственниками справки о праве физлица — собственника сельхозпродукции на получение дохода от налогового агента без удержания налога с доходов физических лиц, форма и порядок выдачи которой утверждены постановлением КМУ «Об утверждении Порядка выдачи справки о праве физического лица на получение дохода от налогового агента без удержания налога и ее формы» от 01.08.2006 г. № 1063.

Собственнику сельхозпродукции (включая продукцию первичной переработки) она выдается лично

в 10-дневный срок со дня обращения по месту жительства или месту расположения земельного участка на основании письменного заявления сельским, поселковым, городским советом.

При предъявлении справки предпринимателю нужно обратить внимание на наличие печати и подписи председателя (секретаря) соответствующего совета. Кроме того, ему желательно позаботиться о составлении акта закупки или закупочной ведомости покупателя (в произвольной форме).

Закупочный акт или закупочная ведомость должны содержать: дату и место заключения соглашения, фамилию, имя, отчество продавца, его идентификационный номер, паспортные данные, реквизиты предпринимателя-покупателя, название продукции, цену единицы продукции, объем проданной продукции, сумму выплаченных средств, подпись продавца о получении средств.

Отметим, что для неудержания налога с доходов при реализации сельхозпродукции физлицо должно предъявить налоговому агенту

оригинал справки. В комментируемом письме не сказано, нужно ли налоговому агенту также оставить у себя ксерокопию справки. Тем не менее в предыдущих разъяснениях ГНАУ неоднократно на этом настаивала (письма ГНАУ от 05.09.2006 г. № 9867/6/17-0716 и от 22.12.2006 г. № 24159/7/17-0717). Если нет возможности снять копию, то достаточно указать ее реквизиты (№, дату и кем выдана) в закупочном акте (об этом говорится в неофициальных консультациях представителей ГНАУ).

Если же физическое лицо не предоставляет налоговому агенту справку по

установленной форме, то налоговый агент обязан удержать и перечислить в бюджет налог со всей суммы, выплаченной собственнику сельскохозяйственной продукции. Причем продажа сельхозпродукции должна быть осуществлена именно собственником такой продукции, т. е. в документе, которым оформляют закупку сельхозпродукции, продавцом должно быть указано лицо, названное в справке, иначе из выплаченного дохода удерживается налог.

Сведения о доходе, выплаченном (начисленном) физическим лицам — производителям сельскохозяйственной продукции в соответствии с

подпунктом 4.3.36 пункта 4.3 статьи 4 Закона о налоге с доходов, предприниматель отражает в форме № 1ДФ с признаком дохода 53 «Доходы от продажи сельскохозяйственной продукции» (в графах 4а и 4 ставятся нули).

3. О составе валовых расходов и амортизации частного предпринимателя.

По поводу расходов предпринимателя в письме содержатся лишь общие фразы, а вот по поводу возможности предпринимателя проводить амортизацию ГНАУ осталась на своей прежней позиции, утверждая, что, поскольку предприниматели не ведут бухучет, они не имеют права уменьшать свои расходы на сумму амортизации.

Рассмотрим этот вопрос подробнее. В

статье 13 Декрета о подоходном налоге указано, что налогом с доходов физлиц-предпринимателей облагается разница между валовым доходом и расходами, непосредственно связанными с получением дохода. Стоит подчеркнуть, что в Декрете четко прописана необходимость отнесения к таким расходам валовых затрат или сумм амортизации в соответствии с Законом о налоге на прибыль. При этом никаких дополнительных ограничений, кроме документального подтверждения указанных расходов, Декретом не установлено.

В то же время ГНАУ в

письме от 13.01.2006 г. № 184/5/17-0410, опираясь на приложение 7 к Инструкции № 12, говорит о возможности начисления амортизации предпринимателем исключительно в случае ведения бухгалтерского учета в соответствии с Порядком, предусмотренным Минфином.

На наш взгляд, такая позиция ГНАУ неправомерна. Во-первых,

Инструкция № 12 не может устанавливать дополнительные требования к начислению амортизации, так как имеет меньшую юридическую силу, чем Декрет КМУ, в котором обязательность ведения бухучета не указана. А во-вторых, порядок ведения бухгалтерского учета предпринимателями, упомянутый ГНАУ в контексте возможности начисления амортизации, на данный момент отсутствует.

Но дело даже не столько в этом, потому что позже в

письме от 03.03.2006 г. № 1205/0/17-0415 ГНАУ пришла к выводу, что предпринимателям начислять амортизацию вообще нельзя. Такой же вывод содержится и в комментируемом письме. Свое мнение ГНАУ мотивирует так: законодательством, в частности статьей 2 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV, не предусмотрено ведение физическими лицами бухгалтерского учета, а значит, отсутствуют основания для начисления амортизации.

Такой вывод ГНАУ явно противоречит действующему законодательству. Поэтому предприниматель, работающий на общей системе, на наш взгляд, все-таки имеет право уменьшать доходы на сумму амортизации. Доказать свою правоту предприниматель может так:

1. В

Декрете о подоходном налоге четко прописана необходимость отнесения к расходам валовых затрат или сумм амортизации в соответствии с Законом о налоге на прибыль. При этом никаких дополнительных ограничений, кроме документального подтверждения указанных расходов, Декретом не установлено. В то же время Инструкция № 12 не может устанавливать дополнительные требования к начислению амортизации, так как имеет меньшую юридическую силу, чем Декрет КМУ, в котором обязательность ведения бухучета не указана.

2. В случае неначисления амортизации у предпринимателя будет неправомерно завышен объект налогообложения по сравнению с юридическим лицом, ведь отнести всю сумму затрат на основные фонды в состав валовых расходов тоже нельзя (в соответствии с

подпунктом 5.3.2 Закона о налоге на прибыль). А это свидетельствует о нарушении принципа равенства, закрепленного статьей 3 Закона о системе налогообложения от 18.02.97 г. № 77/97-ВР, что недопустимо.

3. Кроме того, неоднозначное понимание норм

Декрета о подоходном налоге порождает конфликт интересов между предпринимателем и налоговыми органами, который согласно пункту 4.4.1 Закона № 2181 санкционирует применение подхода, выгодного именно налогоплательщику.

То, что такой конфликт интересов действительно есть, подтверждается, например,

письмом Госкомпредпринимательства от 09.08.2001 г. № 2-532/4976. В нем сказано, что предприниматели ведут свой, отличный от бухгалтерского, учет доходов и расходов. Поэтому требование ГНАУ относительно обязательности ведения бухгалтерского учета для включения суммы амортизационных отчислений в состав валовых затрат не закреплено законодательно. Позже Комитет подтвердил свою позицию, добавив, что:

— все затраты на улучшение, ремонт и самостоятельное изготовление основных фондов также подлежат амортизации и не относятся на расходы предпринимателя сразу;

— предприниматель должен вести отдельный учетный регистр, отражая в нем данные о начисленной амортизации основных фондов. Такой регистр будет документальным доказательством обоснованности и правильности начисления амортизации (

письмо Госкомпредпринимательства от 06.02.2007 г. № 851).

Таким образом, на наш взгляд, предприниматель может отстоять свое право на проведение амортизации. Подробнее об этой проблеме см. «СД», 2007, № 18, с. 20; 2009, № 10, с. 11.

4. О выдаче фикспатента, продлении срока его действия и определении дохода такого фикспатентщика.

В этой части письма рассмотрены общие вопросы, касающиеся работы предпринимателя на фикспатенте. Подробнее об этом мы писали в «СД», 2008, № 4, с. 7.

5. Об ответственности за нарушение найма работников у предпринимателей на фикспатенте.

В отношении оплаты наемных работников фикспатентщиков ГНАУ напоминает, что предприниматели должны соблюдать требование о выплате работнику зарплаты в размере не меньше минимального (подробнее об этом см. «СД», 2009, № 6, с. 24).

Кроме того, в данном разделе

письма есть еще одно напоминание: если при проверке обнаружится, что предприниматель на фиксированном налоге не указал в патенте наемного работника, то такой предприниматель лишается права применять фиксированную ставку налога в течение 12 календарных месяцев и должен уплатить штраф в размере полной суммы фиксированного налога в расчете на месяц за каждое лицо, сведения о которых не внесены в патент.

6. Может ли предприниматель, который занимается торговлей, одновременно быть плательщиком фиксированного и единого налога?

На этот вопрос ГНАУ совершенно справедливо отвечает, что предприниматель не может одновременно работать на едином и фиксированном налоге. Действительно, действующее законодательство не дает возможности предпринимателю совмещать эти две системы налогообложения.

7. О выдаче налоговыми органами справки предпринимателям для получения пособия по уходу за ребенком до достижения им трехлетнего возраста.

Пособие по уходу за ребенком до трех лет в настоящее время выплачивается из государственного бюджета, а правила обращения за ним, в том числе предоставление документов различными субъектами, установлены Порядком назначения и выплаты государственной помощи семьям с детьми, утвержденным постановлением КМУ от 27.12.2001 г. № 1751 (далее — Порядок № 1751).

Физические лица — предприниматели на любой системе налогообложения, которые имеют право на вышеназванное пособие, должны обратиться в орган труда и соцзащиты и предоставить документы, указанные в

пункте 20 Порядка № 1751.

В частности, предприниматели должны подать

справку, выданную органами государственной налоговой службы, о том, что не осуществляют предпринимательскую деятельность.

Приведенная формулировка, по нашему мнению, говорит о том, что лицу, имеющему право на пособие, достаточно подтвердить, что оно во время ухода за ребенком не ведет хозяйственную деятельность, т. е. ее

приостановило. При этом физическое лицо остается зарегистрированным субъектом предпринимательства, т. е. для получения пособия прекращение деятельности не требуется.

Вместе с тем в

пункте 7 письма ГНАУ от 20.07.2009 г. № 15169/7/17-0417 авторы письма по-другому квалифицируют «неосуществление предпринимательской деятельности». Налоговики ссылаются на то, что ГКУ и Закон о госрегистрации не содержат такого понятия, как приостановка предпринимательской деятельности на некоторый срок по каким-либо причинам (в них упоминается только прекращение предпринимательской деятельности физического лица — предпринимателя).

Поэтому представители ГНАУ считают, что

справка о том, что физическое лицо — предприниматель не осуществляет предпринимательскую деятельность, может быть выдана лишь в случае государственной регистрации прекращения такой деятельности . То есть в связи с отсутствием определения приостановки деятельности только аннулирование госрегистрации предпринимателя может подтвердить тот факт, что деятельность не осуществляется, в связи с чем и предоставляется справка.

В то же время в комментируемом

пункте письма от 20.07.2009 г. № 15169/7/17-0417 ГНАУ вскользь упоминает о выдаче справки о доходах на основании информации, отмеченной в декларации или отчете физического лица — предпринимателя.

Как известно, зарегистрированные предприниматели независимо от того, ведется или нет ими хоздеятельность, должны предоставлять налоговую отчетность. Если предприниматель деятельность приостановил, то в его отчетности будут фигурировать нулевые доходы, выручка и т. д. Это будет указано и в справке о доходах и, видимо, может быть расценено как свидетельство неосуществления деятельности.

Следует заметить, что органы труда и соцзащиты не настаивают на том, чтобы предприниматель прекращал свою деятельность, — им достаточно справки о том, что предприниматель не осуществляет предпринимательскую деятельность, т. е. временно ее приостановил (см. письмо Минтруда от 19.05.2008 г. № 1220/5/123-08 // «СД», 2008, № 13, с. 2).

App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше