Наиболее часто задаваемые вопросы по...
заполнению налоговых накладных
В данной рассмотрим ряд вопросов, касающихся заполнения Реестра налоговых накладных и отражения в декларации по НДС опоздавших налоговых накладных.
Если накладную не внесли в Реестр, есть ли основания считать ее недействительной
ВОПРОС. Предприниматель своевременно надлежащим образом выписал налоговую накладную, однако по оплошности забыл отразить ее в разделе II Реестра. Есть ли основания считать такую налоговую накладную недействительной? Могут ли по этой налоговой накладной возникнуть проблемы у покупателя?
ОТВЕТ.
Нет, в данном случае налоговая накладная не может считаться недействительной, так как она была своевременно составлена и надлежащим образом оформлена предпринимателем. То есть предприниматель выполнил условия подпункта 7.2.3 Закона об НДС и выписал налоговую накладную в момент возникновения налоговых обязательств, заполнив подобающим образом ее реквизиты. Следовательно, это действительный документ налогового учета.Другое дело, что по ошибке сведения о такой накладной не были вовремя внесены в Реестр, а это, в свою очередь, уже напрямую могло повлиять на сумму налоговых обязательств отчетного периода, если, скажем, такая накладная также ошибочно не была учтена предпринимателем и при составлении соответствующей декларации. Поэтому такую оплошность налогоплательщику желательно успеть выявить до начала проверки. Так, если такая ошибка обнаружится сразу в том же периоде составления налоговой накладной, то ее можно исправить, включив такую накладную в раздел II Реестра. Если же это выявится позже — когда отчетный период выписки такой налоговой накладной уже пройден и отчетность по нему уже сдана, — то в таком случае исправить такую допущенную ошибку, связанную с занижением налоговых обязательств, налогоплательщик может через уточняющий расчет или в текущей декларации, если ошибка была допущена в предыдущем периоде (с отражением суммы ошибки по строке 8.1 декларации и ее расшифровкой в приложении 1). Также в случае недоплаты налога, исправляя ошибку, не следует забывать о 5-процентном штрафе. При этом считаем, что соответствующие исправления налогоплательщику стоит осуществить и в Реестре (хотя, заметим,
Порядок № 244 на особенностях исправления ошибок в этом документе не останавливается). Для этого, полагаем, запись о своевременно неучтенной налоговой накладной (отдельной строкой) предстоит внести в Реестр текущего периода, в котором исправляется ошибка.Однако еще раз повторимся. В рассматриваемом случае можно говорить об ошибке, связанной с нарушением порядка ведения налогового учета, но никак не с недействительностью налоговой накладной. Ведь все требования законодательства по ее составлению были соблюдены налогоплательщиком. Более того, считаем, что такая накладная не может расцениваться как недействительная в свете фразы, помещенной в самой ее форме после табличной части:
«Суммы НДС, начисленные (уплаченные) в связи с поставкой товаров (услуг), указанных в этой накладной, определены правильно, соответствуют сумме налоговых обязательств продавца и включены в Реестр полученных и выданных налоговых накладных». Ведь это утверждение по сути описывает то, каким должен быть надлежащий последующий порядок учета выписанной налоговой накладной (с последующим включением ее в Реестр и в состав налоговых обязательств, декларируемых налогоплательщиком), опуская при этом возможность совершения налогоплательщиком ошибочных действий. Однако, к сожалению, от ошибок, как известно, застраховаться невозможно.Правда, хотим заметить, что у налоговиков на этот счет сложилось иное мнение. Так, в консультации в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 35 отмечалось, что налоговая накладная, выписанная и не включенная в Реестр на дату выписки, не может считаться оформленной надлежащим образом. При этом далее указывалось, что такое нарушение приводит к занижению налоговых обязательств не только у продавца, но и у покупателя. Тем самым, очевидно, налоговики также не хотят признавать по такой накладной и налоговый кредит у покупателя, с чем мы никак не можем согласиться.
Заметим, что согласно
подпункту 7.2.6 Закона об НДС основанием для отражения покупателем налогового кредита является налоговая накладная, выданная поставщиком. Таким образом, наличие налоговой накладной является достаточным условием для отражения налогового кредита. Больше никаких других условий для этого Закон об НДС не выдвигает. Тем более данный Закон не ставит отражение налогового кредита налогоплательщиком в зависимость от налогового учета других лиц — поставщиков (в частности, от отражения налоговой накладной поставщиком в Реестре). Более того, в подпункте 7.4.5 Закона об НДС, наоборот, говорится лишь об одном случае неотражения налогового кредита — отсутствии налоговой накладной. Следовательно, при надлежащим образом оформленной налоговой накладной у покупателя есть все законные основания показать налоговый кредит.Попутно также хотим отметить еще одну норму этого
Закона. Так, аналогичная ситуация, однако уже в отношении покупателя, не сделавшего соответствующую запись в Реестре, прямо урегулирована подпунктом 7.2.8 Закона об НДС. Согласно этому подпункту при наличии оригинала налоговой накладной невключение ее в Реестр не является основанием для отказа в зачислении суммы налога, указанной в такой налоговой накладной, в состав налогового кредита данного налогоплательщика. Считаем, что этот же справедливый подход по аналогии должен действовать и в отношении продавца.
Необлагаемые услуги банка по РКО: нужно ли отражать в Реестре?
ВОПРОС. Предприниматель перечисляет банку плату за расчетно-кассовое обслуживание. Данные банковские услуги НДС не облагаются, а потому налоговую накладную по ним банк не выписывает. Следует ли предпринимателю такие не являющиеся объектом налогообложения услуги отражать в разделе I Реестра полученных и выданных налоговых накладных?
ОТВЕТ. Да, следует.
Хотя услуги по расчетно-кассовому обслуживанию, инкассации, а также прочие банковские услуги и не являются объектом налогообложения согласно подпункту 3.2.5 Закона об НДС (и выпиской налоговой накладной не сопровождаются), сведения о таких необлагаемых операциях все равно должны вноситься в Реестр. Такой вывод следует из Порядка № 244, в пункте 6 которого прямо предусмотрено, что в Реестре отдельно учитываются операции по приобретению товаров (услуг) с целью использования в хозяйственной деятельности для осуществления операций, облагаемых НДС (по ставке 20 % или 0 %), освобожденных от налогообложения и не являющихся объектом налогообложения, а также не предназначенных для использования налогоплательщиком в хозяйственной деятельности. При этом далее в пункте 9.8 Порядка № 244 уточняется, что в случае приобретения товаров (услуг) и основных фондов, освобожденных от налогообложения и не являющихся объектом налогообложения, а также их приобретения у лиц, не зарегистрированных плательщиками НДС, в графах 8, 10, 12 и 14 раздела I Реестра проставляется отметка «Х». Тем самым Порядок № 244 прямо указывает на необходимость включения необлагаемых операций в Реестр, отмечая особенности его заполнения в этом случае. По большому счету объясняется это тем, что Реестр по сути призван служить основой для заполнения НДС-декларации (пункт 7 Порядка № 244).Таким образом, в Реестре нужно отражать не только облагаемые и освобожденные от налогообложения (льготируемые) операции, но и операции,
не являющиеся объектом налогообложения, в частности и необлагаемые услуги банка по расчетно-кассовому обслуживанию. При этом информация о таких услугах может быть внесена в Реестр на основании банковской выписки.Добавим, что в раздел I Реестра также будут попадать и операции приобретения товаров (работ, услуг) у
неплательщиков НДС (о чем говорит и пункт 9.8 Порядка № 244). В таком случае отметку «Х» также следует проставить и в графе 5 раздела I Реестра (пункт 9.5 Порядка № 244). При этом операции с такими лицами отражаются в Реестре на основании соответствующих документов, подтверждающих поставку таких товаров/услуг (пункт 8.5 Порядка № 244). Такими подтверждающими документами, в частности, могут быть товарные накладные, акты выполненных работ (предоставленных услуг), квитанции и т. п.Для сравнения заметим, что в случае если, к примеру, уже
сам налогоплательщик будет осуществлять операции поставки, не являющиеся объектом налогообложения, то такие операции ему также предстоит отразить в Реестре, включив их уже в раздел II, на что указывают графа 10 этого раздела и пункт 6 Порядка № 244 (хотя налоговая накладная при этом не выписывается).
Налоговая накладная получена с опозданием
ВОПРОС. В ноябре 2008 года предприниматель получил от поставщика налоговую накладную, выписанную в сентябре 2008 года. В какой строке декларации по НДС следует отразить сумму налогового кредита по такой налоговой накладной?
ОТВЕТ.
Как известно, право отразить налоговый кредит появляется у налогоплательщика только при наличии налоговой накладной (подпункт 7.2.6 Закона об НДС). А вот суммы уплаченного (начисленного) налога, не подтвержденные налоговыми накладными, в налоговый кредит включать не разрешается (подпункт 7.4.5 Закона об НДС).Следовательно,
получив налоговую накладную от поставщика, у налогоплательщика появляется законное право отразить налоговый кредит по ней в периоде получения в обычном порядке. А значит, сумма НДС по запоздалой налоговой накладной будет включена в налоговый кредит по строке 10.1 декларации.Заметим, что такого же мнения
сегодня придерживаются и налоговики (пункт 17 письма ГНАУ от 14.04.2008 г. № 7681/7/16-1117; письмо ГНАУ от 10.08.2006 г. № 8799/6/16-1515-10). В этих письмах, в частности, разъяснялось: c учетом того, что налоговые накладные, полученные с опозданием, включаются в Реестр того отчетного периода, в котором они получены , суммы налогового кредита по таким налоговым накладным отражаются в общей сумме налогового кредита отчетного периода по строке 10.1 декларации. При этом, пояснялось в письмах, такие суммы НДС в приложении 1 к декларации по НДС показывать не нужно, поскольку никакой корректировки ранее отраженного налогового кредита в таком случае не производится. Такое последнее уточнение, касающееся незаполнения приложения 1 к декларации, очевидно, появилось в письмах в связи с тем, что в былые времена ГНАУ в этом вопросе придерживалась иного мнения и полагала, что суммы налогового кредита по запоздалым налоговым накладным нужно отражать по строке, предназначенной для корректировки налогового кредита, т. е. по строке 16 декларации с соответствующей их расшифровкой в таком приложении 1 (письмо ГНАУ от 11.08.2004 г. № 15316/7/15-2417). Сегодня, как видим, ГНАУ отошла от прежней позиции и вполне объективно остановилась на отражении запоздалых налоговых накладных в строке 10.1 декларации.Таким образом, в приложении 1 к декларации по НДС запоздалые налоговые накладные не отражаются, а налоговый кредит по ним (так же как и по другим операциям) будет расшифровываться в приложении 5 к декларации.
Для сравнения заметим, что
другую ситуацию (когда, к примеру, в ноябре 2008 года налогоплательщик обнаружил сентябрьскую налоговую накладную, которая при этом была им также получена в периоде выписки — сентябре 2008 года, что подтверждается документально, например записью в журнале входящей корреспонденции, Реестре полученных и выданных налоговых накладных, — однако по оплошности так до сих пор и не включена в состав налогового кредита по декларации) уже следует расценивать как исправление ошибки. Поэтому если налогоплательщик будет исправлять ее в текущей декларации, то сумму своевременно неучтенного налогового кредита он в таком случае покажет уже в строке 16.1 (с соответствующей ее расшифровкой в приложении 1).Список документов, используемых в консультации
Закон об НДС
— Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.Порядок № 165
— Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 165.Порядок № 244
— Порядок ведения реестра полученных и выданных налоговых накладных, утвержденный приказом ГНАУ от 30.06.2005 г. № 244.
Материал подготовили:
Е. Владимирская, консультант газеты «Собственное Дело»,
Л. Солошенко, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
