Важный Закон № 2275: порядок проверок, НДС, акциз, алкоголь и другие изменения
Изначально Закон № 2275 в средствах массовой информации анонсировался как повышающий ставки акцизного сбора на алкогольные напитки, табачные изделия и бензин. Такое повышение им действительно предусмотрено, но оно далеко не единственное и далеко не наиболее существенное. В числе изменений появились как нормы, которые могут затронуть каждого предпринимателя (расширение полномочий налоговых органов при проверках), так и новые нормы для плательщиков НДС: обязательная подача реестров в электронном виде, новшества в плане аннулирования регистрации плательщика НДС и, что самое важное, ограничение на перенос отрицательного значения НДС.
Подробнее об основных изменениях, которые связаны с принятием Закона № 2275, мы расскажем в данной статье.
Елена УВАРОВА, юрист Издательского дома «Фактор», Людмила СОЛОШЕНКО,
Дмитрий КОСТЮК, Игорь ХМЕЛЕВСКИЙ, экономисты-аналитики
Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
КЗоТ — Кодекс законов о труде Украины от 10.12.71 г.
Закон № 2275
— Закон Украины «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины» от 20.05.2010 г. № 2275-VI.Закон № 309
— Закон Украины «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины» от 03.06.2008 г. № 309-VI.Закон № 481
— Закон Украины «О государственном регулировании производства и оборота спирта этилового, коньячного и плодового, алкогольных напитков и табачных изделий» от 19.12.95 г. № 481/95-ВР.Закон № 509
— Закон Украины «О государственной налоговой службе в Украине» от 04.12.90 г. № 509-XII.Закон № 877
— Закон Украины «Об основных принципах государственного надзора (контроля) в сфере хозяйственной деятельности» от 05.04.2007 г. № 877-V.Закон об акцизе на алкоголь и табак
— Закон Украины «Об акцизном сборе на алкогольные напитки и табачные изделия» от 15.09.95 г. № 329/95-ВР.Закон о вине
— Закон Украины «О винограде и виноградном вине» от 16.06.2005 г. № 2662-IV.Закон о налоге на прибыль
— Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.Закон о госбюджете-2010
— Закон Украины «О Государственном бюджете Украины на 2010 год» от 27.04.2010 г. № 2154-VI.Закон о налоге с доходов
— Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV.Закон об НДС
— Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.Закон об оплате труда
— Закон Украины «Об оплате труда» от 24.03.95 г. № 108/95-ВР.Закон об РРО
— Закон Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» в редакции от 01.06.2000 г. № 1776-III.Декрет об акцизном сборе
— Декрет Кабмина «Об акцизном сборе» от 26.12.92 г. № 18-92.Порядок заполнения декларации по НДС
— Порядок заполнения и представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166.Положение № 111
— Положение о порядке начисления, сроках уплаты и предоставления расчета акцизного сбора, утвержденное приказом ГНАУ от 19.03.2001 г. № 111.Классификатор ДК 016-97
— Государственный классификатор продукции и услуг ДК 016-97, утвержденный и введенный в действие приказом Госстандарта Украины от 30.12.97 г. № 822.
Проверки налоговых органов
Налоговые проверки трудового законодательства.
Одна из основных целей Закона № 2275 — обеспечить дополнительные поступления в госбюджет. Для этого выбрано два пути — повысить ставки отдельных взимаемых в бюджет платежей и усилить существующий механизм контроля за выполнением налоговых обязательств, что должно снизить количество случаев уклонения от налогообложения.Одна из главных бед, с которой призван бороться
Закон № 2275, — уклонение от налогообложения доходов наемных работников. Зарплаты «в конвертах» давно стали нормальной практикой в отношениях работодателя и работника. Авторы законопроекта, судя по всему, исходили из того, что от этого страдает не только работник, который в случае спора с работодателем в суде сможет сослаться только на официальный уровень доходов, но и государственный бюджет.Какой выход предложен? По замыслу законодателя внесение изменений в
статью 259 КЗоТ призвано включить органы государственной налоговой службы (ГНС) в число органов, уполномоченных осуществлять контроль за соблюдением трудового законодательства.За счет чего должны расшириться полномочия налоговых органов, прямого указания нет. Видимо, налоговики теперь захотят при осуществлении проверок соблюдения налогового законодательства в дополнение к своим традиционным требованиям дублировать отдельные полномочия инспекций по труду, позволяющие выявить факты уклонения от налогообложения доходов наемных работников, в частности требовать документы, удостоверяющие своевременность выплаты заработной платы, проведения индексации и др.
Есть еще одна угроза. Включение налоговиков в число органов, уполномоченных осуществлять контроль за соблюдением законодательства о труде (и использование в
Законе № 509 формулировки «проверка соблюдения налогового законодательства о труде»), может быть ими использовано для обоснования распространения на них правил, регулирующих порядок осуществления проверок инспекциями по труду. Дело в том, что инспекции по труду находятся в несколько привилегированном по сравнению с другими контролирующими органами положении, поскольку порядок реализации ими своих надзорных полномочий в значительной части урегулирован на уровне международных договоров, имеющих приоритет перед внутринациональным законодательством, в частности перед Законом № 877 , существенно ограничивающим полномочия органов контроля. Поскольку налоговые органы всегда пытались выйти из сферы его действия, полагаем, что новые изменения в законодательстве станут очередным поводом для этого. Речь, в частности, идет о таких международных договорах, как Конвенция № 81 об инспекции труда в промышленности и торговле (дата ратификации — 08.09.2004 г.), Конвенция № 129 об инспекции труда в сельском хозяйстве (дата ратификации — 08.09.2004 г.), Конвенция № 150 об администрации труда: роль, функции и организация (дата ратификации — 01.07.2004 г.).Кроме того, названные международные договоры в сфере трудовых отношений предоставляют дополнительные по сравнению с законодательством Украины полномочия органам, контролирующим эту сферу отношений. Среди таких полномочий:
a)
беспрепятственное, без предварительного уведомления и в любое время суток прохождение на любое предприятие (объект), подлежащее инспекции;б) прохождение
в дневное время в любые помещения, по отношению к которым есть достаточные основания считать их подлежащими инспекции;в) осуществление осмотра, проверки или расследования, которые являются необходимыми для того, чтобы убедиться в том, что правовые нормы строго соблюдаются, в частности:
—
требование предоставления любых книг, реестров либо иных документов, ведение которых предписано национальным законодательством по вопросам условий труда, с целью проверки их соответствия правовым нормам, и снятие копии с таких документов либо делание из них извлечений;— наедине или в присутствии свидетелей
допрос работодателя либо персонал предприятия по любым вопросам, касающимся применения правовых норм.О том, что предусмотренные
Законом № 2275 изменения преследуют цель окончательно вывести налоговиков из сферы действия Закона № 877 и предоставить им ряд не закрепленных в Законе № 509 полномочий, говорит и тот факт, что в статью 35 Закона об оплате труда включено право контролирующих органов, в том числе органов ГНС, получать от субъектов хозяйствования и нанятых ими лиц информацию, документы и материалы, посещать места осуществления хозяйственной деятельности во время выполнения трудовых функций такими наемными лицами.Однако с таким толкованием внесенных изменений, которое, думаем, попытаются им дать налоговые органы, есть все основания спорить.
Полномочия органов ГНС по проведению проверок соблюдения налогового законодательства предусмотрены специальным законодательным актом — Законом № 509, в рамках требований которого должны действовать налоговые органы, а также Законом № 877 (хотя ГНАУ и отрицает обязательность его предписаний для органов ГНС, см. письма ГНАУ от 22.10.2009 г. № 12878/15/23-7016/1035, от 15.08.2008 г. № 322/2/23-4010, от 25.06.2009 г. № 2833/н/23-4014).Новый вид проверок по новым основаниям.
Ряд изменений внесен в Закон № 509, основное — закрепление дополнительного основания для проведения налоговой проверки. Так, пункт 19 статьи 10 Закона № 509 предоставляет ГНИ в районах, городах без районного деления, районах в городах, межрайонным и объединенным налоговым инспекциям возможность проведения внеочередных проверок при получении налоговой милицией в случаях, установленных законом, информации об уклонении налогоплательщика от налогообложения.Статьей 11 Закона № 509
это полномочие детализировано. Для начала приведем вносимый в эту статью пункт дословно: «Органы государственной налоговой службы в случаях, в пределах компетенции и в порядке, установленном законами Украины, имеют право при получении органом налоговой милиции информации об уклонении налогоплательщика либо наемного лица от налогообложения при начислении (выплате, получении) заработной платы, других выплат и возмещений, подлежащих налогообложению, в том числе в виде дополнительных благ, сбора в Пенсионный фонд Украины и взносов в фонды общеобязательного государственного социального страхования справка 1, в том числе в результате незаключения таким лицом трудовых договоров с наемным лицом согласно Кодексу законов о труде Украины, осуществления лицом хозяйственной деятельности без государственной регистрации, а также пассивных доходов, руководитель соответствующего налогового органа имеет право принять решение о проведении внеочередной налоговой проверки такого плательщика без его предварительного предупреждения. Решение налогового органа должно быть оформлено в письменном виде, скреплено подписью руководителя, печатью и вручено налогоплательщику перед началом проведения такой проверки».Попробуем разобраться, что хотел сказать законодатель, используя столь замысловатые и не всегда согласованные формулировки.
Первое
, что обращает на себя внимание, — проверка названа внеочередной, а не внеплановой. И похоже, что сделано это сознательно. В результате формально получается, что к таким внеочередным проверкам требования к порядку проведения внеплановых выездных проверок своевременности, достоверности, полноты начисления и уплаты налогов и сборов (обязательных платежей) неприменимы. А если учесть все изложенное в первой части данной статьи, то, скорее всего, налоговики действительно будут настаивать, что такие проверки должны осуществляться не в порядке, предусмотренном Законом № 877 и Законом № 509.Де-факто субъекты хозяйствования становятся практически беззащитными перед налоговыми проверками, процедурные ограничения к которым сведены до минимума. Ситуация осложняется тем, что сделано это на уровне предписаний закона, оспорить которые будет весьма непросто.
Второе.
Основанием для такой внеочередной проверки может стать указанная в пункте 11 части 1 статьи 11 Закона № 509 информация. В этой связи также необходимо сделать несколько замечаний:— речь идет не о любом факте уклонения от налогообложения, а об уклонении от налогообложения при начислении (выплате, получении) налогооблагаемого дохода наемному лицу;
— способами такого уклонения могут быть незаключение трудового договора с работником, осуществление хоздеятельности без регистрации, однако это неисчерпывающий перечень;
— в
пункте 19 статьи 10 Закона № 509, в системной связи с которым нужно читать пункт 11 части 1 статьи 11 Закона № 509, указывается, что получение такой информации может стать основанием для внеочередной проверки в случаях, предусмотренных законом. Скорее всего, сами налоговики будут настаивать на том, что в пункте 11 части 1 статьи 11 Закона № 509 такие случаи как раз и названы. Но, строго говоря, такого указания там нет, а значит, пока исчерпывающий перечень случаев, при которых получение соответствующей информации налоговой милицией может стать основанием для внеочередной проверки, не будет закреплен в законе, такие проверки проводиться не могут.Продолжительность проверок.
Введением нового вида налоговых проверок Закон № 2275, к сожалению, не ограничился. Повышения эффективности функционирования механизма администрирования налогов парламентарии решили добиться путем увеличения длительности проверок, исходя, видимо, из того, что чем дольше проверка, тем больше выявленных нарушений. Приведем в виде сравнительной таблицы старые и новые сроки проведения налоговых проверок.
| Вид проверки | Старые сроки | Новые сроки | ||
| для всех субъектов хозяйствования | для субъектов малого предпринимательства (в том числе частных предпринимателей) | для всех субъектов хозяйствования | для субъектов малого предпринимательства (в том числе частных предпринимателей) | |
| Плановая | 20 раб. дней | 10 раб. дней | 30 раб. дней | 20 раб. дней |
| Внеплановая | 10 раб. дней | 5 раб. дней | 15 раб. дней | 10 раб. дней |
| Продление сроков при плановой проверке | Не более чем на 10 раб. дней | Не более чем на 5 раб. дней | Не более чем на 15 раб. дней | Не более чем на 10 раб. дней |
| Продление сроков при внеплановой проверке | Не более чем на 5 раб. дней | Не более чем 2 раб. дня | Не более чем на 10 раб. дней | |
Кроме того,
предусмотрена возможность приостанавливать проверку (как плановую, так и внеплановую) по решению руководителя налогового органа, которое оформляется приказом. Период, на который проверка приостанавливается, не может превышать 30 рабочих дней. Соответственно для того, чтобы не возникала необходимость выписывания нового направления на проверку, в направлении теперь будет указываться не дата окончания проверки, а дата ее начала и общая длительность (в рабочих днях). Это даст возможность сотрудникам налоговой возвращаться для продолжения проверки после ее приостановления с тем же направлением.Следует сказать, что в
Обзорном письме ГНАУ от 06.07.2009 г. № 14082/7/23-4017/354, в частности, был рассмотрен и вопрос о возможности и порядке продления сроков налоговых проверок. В комментарии к нему (см. «СД», 2009, № 18, с. 5) мы отмечали, что, несмотря на предоставление Законом № 509 налоговым органам права продлевать проверки, Закон № 877 содержит категорический запрет на такие действия контролирующих органов, от которого они не могут отступить даже при наличии разрешения на это в специальном законе, регулирующем их деятельность. Однако поскольку ГНАУ, как мы уже говорили, неоднократно отказывалась от подчинения требованиям Закона № 877, то и соответствующие запреты ею игнорируются. Впрочем, суды также не всегда соглашаются с необходимостью распространения на налоговые органы предписаний Закона № 877, ссылаясь на более специальный характер Закона № 509.Как видим, «улучшения жизни уже сегодня» субъектам хозяйствования ждать не стоит, упрощения условий ведения бизнеса пока тоже. Но надежда на то, что изменения, касающиеся полномочий налоговых органов по проведению проверок, все же действовать не будут, есть. В парламенте зарегистрирован проект закона, которым все указанные изменения должны быть отменены. И если он будет принят, вот тогда жизнь субъектов хозяйствования действительно улучшится.
Акцизный сбор
Экспорт алкоголя и табака: освобождение от акциза по экспортной ГТД.
До настоящего времени непременным условием освобождения экспорта алкогольных и табачных изделий от акцизного сбора являлось поступление за них валютной выручки на валютный счет (пункт «г» части 2 статьи 3 Закона об акцизе на алкоголь и табак, раздел 7 Положения № 111). При этом если акцизный сбор все же уплачивался в экспортном случае (скажем, валютная выручка не поступала до момента подачи расчета по акцизному сбору), то впоследствии при условии зачисления валютных средств на валютный счет сумма акцизного сбора возвращалась из бюджета налогоплательщику (абзац второй части 5 статьи 7 Закона об акцизе на алкоголь и табак).Теперь же после
Закона № 2275 такие подкорректированные «экспортные» нормы предусматривают следующее:
Освобождение экспорта алкоголя и табака от акциза
| П. «г» ч. 2 ст. 3 Закона об акцизе на алкоголь и табак | |
| до Закона № 2275 | после Закона № 2275 |
| Не подлежат обложению акцизным сбором: | |
| <…> г) стоимость алкогольных напитков и табачных изделий, экспортированных за пределы таможенной территории Украины за иностранную валюту, при условии поступления этой валюты на валютный счет предприятия; | <…> г) стоимость алкогольных напитков и табачных изделий, экспортированных за пределы таможенной территории Украины, если их вывоз в таможенном режиме экспорта (реэкспорта) был удостоверен грузовой таможенной декларацией с надлежащей отметкой таможенного органа |
Как видим, отныне достаточным условием для необложения экспорта алкогольных напитков и табачных изделий акцизом является их непосредственный вывоз (экспорт). Таким образом, теперь экспортеры станут освобождаться от акцизного сбора по факту вывоза алкогольно-табачной продукции, подтвержденному экспортной ГТД с отметкой таможни о пересечении границы, не дожидаясь поступления валютной выручки.
Это условие также учтено и в
абзаце втором части 5 статьи 7 Закона об акцизе на алкоголь и табак, где отмечается, что в случае уплаты акцизного сбора в экспортном случае основанием для возврата его ранее уплаченных сумм налогоплательщику теперь служит факт экспорта, подтвержденный экспортной ГТД с отметкой таможенного органа.Повышение ставок акцизного сбора.
Законом № 2275 введено обещанное увеличение ставок акцизного сбора на:— пиво из солода с 1 июля 2010 года (
статья 1 раздела II Закона № 2275);— спирт и алкогольные напитки с 1 сентября 2010 года — первого числа третьего месяца, следующего за месяцем опубликования
Закона № 2275 (статья 1 раздела II Закона № 2275);— табачные изделия c 1 июля 2010 года — первого числа месяца, следующего за месяцем опубликования
Закона № 2275 (статья 1 раздела II Закона № 2275);— прочие специальные бензины, прочие легкие дистилляты, бензины моторные и пр. (с даты опубликования
Закона № 2275).Также введена отдельная ставка акцизного сбора на печное топливо (код согласно УКТ ВЭД 2710 19 61 00, 2710 19 63 00, 2710 19 65 00, 2710 19 69 00) — 30 евро за 1000 кг.
При этом, как предусмотрено
статьей 4 раздела II «Заключительные положения» Закона № 2275, до 1 января 2012 года установленные этим Законом ставки акцизного сбора на спирт этиловый, алкогольные напитки и табачные изделия не подлежат увеличению, кроме случаев их ежегодной индексации. Напомним, что в этом случае КМУ поручено ежегодно не позднее 1 августа публиковать в официальных печатных изданиях проиндексированные (на индекс инфляции за прошедшие 12 календарных месяцев — период с июня года, в котором проводится индексация, до июня предыдущего года) ставки акцизного сбора (округленные до двух знаков после запятой), применять которые нужно начиная с 1 января следующего года.Очевидно, такое повышение акциза скажется на размере минимальных оптово-отпускных и розничных цен на алкогольные напитки, размер которых, напомним, в настоящее время для водки и ликеро-водочных изделий, коньяка 3, 4, 5 звездочек, вин в стеклотаре емкостью 0,7 л и прочей таре емкостью 1 л определен
постановлением КМУ «Об установлении размера минимальных оптово-отпускных и розничных цен на отдельные виды алкогольных напитков отечественного производства» от 30.10.2008 г. № 957.И еще один момент. Как известно, установление максимальных розничных цен на подакцизные товары осуществляется производителями или импортерами таких товаров путем декларирования таких цен (
часть 15 статьи 6 Декрета об акцизном сборе). При этом согласно существующим правилам декларацию максимальных розничных цен производители подают налоговым органам, а импортеры — органам таможенной службы не позднее чем за 5 календарных дней до момента внедрения установленных розничных цен. Установленные в ней максимальные розничные цены вводятся с первого числа месяца, следующего за месяцем подачи декларации налоговым или таможенным органам. Как предусмотрено статьей 2 раздела II «Заключительные положения» Закона № 2275, на частичное изменение таких положений Декрета об акцизном сборе в связи с произошедшими изменениями законодательства производители и импортеры могут подать новую декларацию об установлении максимальных розничных цен в месяце опубликования Закона № 2275, т. е. в июне (по 30 июня включительно).Также
Законом № 2275 КМУ поручено препятствовать контрабандному ввозу и производству фальсифицированных подакцизных товаров. Кроме того, запрещается реализация на территории Украины подакцизных нефтепродуктов, не отвечающих требованиям стандартов (национальных стандартов Украины и межгосударственных стандартов, действующих в Украине).
Алкогольные напитки
Торговля вином столовым в розницу: без лицензии и без РРО.
Розничная торговля вином столовым теперь получила особый «привилегированный» статус. Законом № 2275 этот вид деятельности выведен из-под действия Закона № 481, регулирующего алкогольно-табачную сферу (о чем теперь прямо говорится в преамбуле). А значит, начиная с 16.06.2010 г. ограничительные «алкогольные» условия данного Закона розничную торговлю столовым вином не затрагивают. В частности, из этого следует, что торговать вином столовым в розницу отныне можно без «розничной» лицензии, а также без внесения сведений о розничных местах его хранения в Единый реестр.Кроме того,
статья 14 раздела I Закона № 2275 освободила розничных торговцев столовыми винами от применения РРО. Так, теперь прямо определено, что продажа вин столовых осуществляется без РРО, однако с использованием РК и КУРО. Правда, как будет применяться эта норма на практике — пока непонятно. Ведь соответствующие изменения при этом не внесены в специальный Закон об РРО, статья 1 которого предусматривает, что установление норм относительно применения или неприменения регистраторов расчетных операций в других законах не допускается.Попутно напомним, что согласно
пункту 28 статьи 1 и статье 6 Закона о вине вино столовое — это вино, изготовленное путем полного или неполного сбраживания сусла, с содержанием спирта не ниже 9 % объемных. При этом в зависимости от содержания сахаров столовое вино разделяется на сухое, полусухое и полусладкое.Однако
Законом № 2275 в то же время уточнено, что столовые вина, как алкогольные напитки, подпадают под ограничения из статьи 152 Закона № 481 относительно употребления (в частности, запрет на распитие в общественных местах) и статьи 153 Закона № 481 относительно продажи (в частности, запрет на продажу лицам, не достигшим 18 лет). Подробнее о таких ограничениях на примере пива см., в частности, письмо ГНАУ от 15.03.2010 г. № 5195/7/32-0117. Правда, разрешается употреблять и продавать столовые вина в лечебных целях на территории санаториев.Сидром и перри торговать в розницу можно по «общей» лицензии.
Напомним: Закон Украины от 25.12.2008 г. № 797-VI, внесший изменения в Закон № 481, с 1 января 2010 года ввел лицензирование оптовой и розничной торговли сидром и перри (без добавления спирта), установив при этом годовую плату за лицензию в размере 780 гривень для оптовой торговли и 780 гривень за каждое место торговли для розничной торговли такими алкогольными напитками (письмо ГНАУ от 28.05.2009 г. № 2609/32-0415).Теперь же
Законом № 2275 для розничного случая сделано следующее уточнение: субъектам хозяйствования, получившим лицензию на розничную торговлю алкогольными напитками, разрешается продавать сидр и перри (без добавления спирта) без получения для этого отдельной лицензии на розничную торговлю такими алкогольными напитками. Таким образом, получать дополнительную лицензию на сидр и перри (грушевое вино) розничным торговцам, уже имеющим лицензию на розничную торговлю алкоголем, теперь не нужно.В рознице место хранения — не место торговли.
Как известно, одним из условий осуществления операций с алкогольными и табачными изделиями является внесение сведений о местах их хранения в Единый государственный реестр мест хранения (Единый реестр).Напомним, что как в последнее время разъяснялось в
письме ГНАУ от 04.02.2010 г. № 1114/6/32-0615, в случае розничной торговли в Единый реестр должно вноситься любое место хранения алкогольных напитков и табачных изделий, находящееся как в месте осуществления торговли, так и в обособленных от объекта торговли местах (складских помещениях). Тем самым налоговики фактически требовали от розничных торговцев внесения в Единый реестр сведений о любом месте нахождения «розничного» табака и алкоголя.Вместе с тем не можем не заметить, что сам
Закон № 481 (статья 1) при этом все же различает такие понятия, как «место хранения» и «место торговли». Похоже, теперь после Закона № 2275 для розничного случая этот момент окончательно урегулирован на законодательном уровне. Ведь отныне статьей 15 Закона № 481 прямо установлено, что субъекты хозяйствования, получившие лицензию на розничную торговлю алкогольными напитками и табачными изделиями, вносят в Единый реестр только те места хранения алкогольных напитков и табачных изделий, которые расположены по другому адресу, чем место осуществления торговли. Таким образом, розничные торговцы отныне будут включать в Реестр только «прочие» места хранения, отличные от торговой точки (отдельные складские помещения и т. п.).
Новое для плательщиков НДС
Электронные реестры.
Закон об НДС предписывает подавать вместе с декларацией по НДС копии реестров полученных и выданных налоговых накладных. На самом деле для плательщиков НДС это не новость: многих и так заставляют подавать копии реестров без соответствующей законодательной нормы. Однако теперь такие копии должны будут подаваться обязательно в электронном виде. Судя по тексту обновленного подпункта 7.2.8 Закона об НДС, ГНАУ должна предоставить бесплатно налогоплательщикам соответствующее программное обеспечение справка 2.Можно только догадываться об ответственности за неподачу копии реестров — скорее всего,
декларацию просто не примут со всеми вытекающими негативными последствиями. Другое дело, если налоговики решат использовать новое программное обеспечение, которое не будет готово. В таком случае у налогоплательщиков не будет физической возможности выполнить требования Закона и они не должны страдать из-за нерасторопности ГНАУ.Эта норма
Закона № 2275 вступает в силу с начала отчетного (налогового) периода, следующего за периодом, на который приходится вступление в силу самого Закона № 2275 (вступил в силу с даты опубликования в газете «Голос Украины» от 16.06.2010 г., № 109). Таким образом, эта норма об обязательной подаче электронных копий реестров вступает в силу с июля (для квартальных плательщиков — с III квартала) 2010 года. Пока точно неизвестно, будут ли налоговики требовать подачи электронных реестров уже вместе с декларацией за июнь (формально она будет подаваться уже в период действия обновленного подпункта 7.2.8 Закона об НДС). Но нужно готовиться к худшему варианту развития событий. Хотя привязка в «Заключительных положениях» именно к периоду, а не к конкретной дате позволяет все-таки надеяться, что новые правила будут применяться к декларации, подаваемой за такой отчетный период — июль (III квартал) 2010 года.Отрицательное значение НДС.
Сколько существует строка 26 в декларации по НДС, столько существуют проблемы с ее заполнением, которые вызваны не столько запутанностью Закона об НДС или Порядка составления декларации по НДС, сколько с препятствиями, искусственно создаваемыми налоговиками на местах.Пунктом 3 раздела II «Заключительные положения» Закона № 2275
вводится ряд ограничений, которые вступают в силу с момента опубликования, т. е. за июнь (II квартал) уже нужно подавать декларацию по новым правилам. Здесь нужно отметить два важных момента:1. Строго говоря, для реализации идеи законодателя
необходимо внести изменения в декларацию по НДС, ведь Закон № 2275 предусматривает отражение не оплаченного поставщику отрицательного значения НДС в отдельной строке, которой на сегодняшний день в декларации не существует.Однако ГНАУ воспользовалась более простым вариантом (
письмо ГНАУ от 18.06.2010 г. № 12096/7/16-1117): функции новой отдельной строки будет выполнять уже существующая стр. 26 с тем условием, что в стр. 23.2 ее показатель будет переноситься только при уплате НДС поставщику или в бюджет. Кстати, в этом случае отпадает необходимость внедрения еще одной новой строки, которая бы дублировала функции стр. 23.2, ведь формально она предназначена для переноса показателя именно строки 26 декларации прошлого периода, а не «отдельной» строки.2. Техника внедрения этих изменений
не выдерживает никакой критики. Переходные положения не вносят изменения в Закон об НДС. Между тем согласно пункту 11.4 Закона об НДС изменения порядка обложения НДС могут осуществляться лишь путем внесения изменений в Закон об НДС отдельным законом по вопросам обложения этим налогом. Более того, в этом же пункте указано: в случае если другим законом, независимо от времени его принятия, устанавливаются правила налогообложения, отличающиеся от указанных в Законе об НДС, приоритет имеют нормы Закона об НДС.Нет никакого сомнения, что правила переноса отрицательного значения НДС отличаются от аналогичных правил, установленных в
Законе об НДС. Поэтому, строго говоря, пункт 3 раздела II «Заключительные положения» Закона № 2275 применяться не должен. В то же время не приходится сомневаться, что такая «мелочь» не остановит ГНАУ.Теперь подробнее об этой новации. Как известно, отрицательное значение налога в текущем периоде не может попасть под возмещение. В следующем периоде оно включается в состав налогового кредита полной суммой (строка 23.1), а в бюджетное возмещение (строка 25) включается только в сумме, равной сумме налога, уплаченной поставщикам или в бюджет при импорте. Та же часть, которая не была оплачена, переносится в строку 26 декларации и может попасть под возмещение только в периоде, следующем за периодом оплаты. В то же время
даже без факта оплаты сумма, отраженная в строке 26 декларации, уменьшала текущие обязательства по НДС.Судя по всему, именно такое уменьшение текущей суммы налога беспокоило законодателя. Из
пункта 3 раздела II «Заключительные положения» Закона № 2275 следует, что теперь та сумма отрицательного значения налога, которая не оплачена и соответственно не подпадает под возмещение, не может быть включена в состав налогового кредита следующего периода. Она должна быть отражена в отдельной строке декларации (которой является строка 26). Таким образом, сумма, отражаемая в этой отдельной строке, не может уменьшать текущую сумму налога. Выходит, что даже при наличии отрицательного значения налога, сформированного в прошлых периодах, налогоплательщик вынужден все-таки уплатить сумму налога в случае, если в текущем периоде налог будет положительным!Что касается судьбы показателя строки 26, то судя из совместного прочтения «обновленного»
абзаца первого и второго подпункта «б» подпункта 7.7.2 Закона об НДС, а также письма ГНАУ от 18.06.10 № 12096/7/16-1117 при оплате суммы налога поставщикам в следующих периодах он все-таки может попасть под бюджетное возмещение. Если же он так и не будет оплачен, то отдельная строка «замораживается» до первого периода 2011 года (похоже, что именно об этом говорит абзац третий подпункта «б» подпункта 7.7.2 Закона об НДС , хотя в нем прямо не указано, что он касается неоплаченной части).Эта норма вступает в силу с 16.06.2010 г., а поэтому новые правила должны применяться начиная с отчетности за июнь (II квартал). Причем под новое ограничение подпадает не только то отрицательное значение, которое сформировано в отчетности после вступления
Закона № 2275, но и уже существующая строка 26 декларации.В некоторых случаях
в строке 26 декларации оказывается оплаченная сумма отрицательного значения . Например, налогоплательщик, который зарегистрирован менее 12 календарных месяцев, может уплатить сумму НДС, входящую в стоимость приобретенных товаров (услуг), но право на бюджетное возмещение у него возникнет только после окончания указанного двенадцатимесячного периода (подпункт 7.7.11 Закона об НДС). В таком случае, на наш взгляд, он должен иметь право на возмещение, невзирая на введенные Законом № 2275 ограничения.Вторая категория налогоплательщиков, которые отражают в строке 26 оплаченные суммы, — это те, кто допустил ошибку при расчете бюджетного возмещения, т. е. имел оплаченное отрицательное значение налога, но все-таки увеличил не строку 25, а строку 26. Как правило, это те, кто не хочет сталкиваться с проблемами, связанными с подачей декларации с суммами на возмещение. Скорее всего, налоговики будут настаивать на том, что такие суммы также должны отражаться в
«новой» строке 26 без уменьшения текущей суммы налога.Интересным представляется вопрос об исправлении такими плательщиками допущенной ранее ошибки через уточняющий расчет. Цель такого исправления вполне понятна: поставить эти суммы на возмещение (по крайней мере, в счет будущих платежей), чтобы избежать «заморозки» в отдельной строке. В свое время налоговики были не против такого исправления, о чем свидетельствует
письмо ГНАУ от 30.01.2009 г. № 1793/7/16-1517-07. Однако не исключено, что сейчас ГНАУ зацепится за изменения, вносимые Законом № 2275, как за аргумент против того, чтобы принимать такое исправление ошибок.Аннулирование регистрации плательщиком НДС.
До вступления в силу Закона № 2275 Закон об НДС предусматривал аннулирование регистрации плательщика НДС, в частности, в случае, когда налогоплательщик ликвидируется по собственному желанию или по решению суда. Вопрос о применении этой нормы поднимался совсем недавно в справке ВАСУ о результатах изучения и обобщения практики применения административными судами отдельных норм Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 15.04.2010 г. Именно в этом документе ВАСУ обращал внимание, что принятие судом решения о ликвидации лица вовсе не означает автоматического аннулирования его регистрации плательщиком НДС.Закон № 2275
вводит в качестве основания для аннулирования регистрации плательщиком НДС тот случай, когда учредительные документы лица, зарегистрированного плательщиком НДС, по решению суда признаются недействительными. На самом деле проблема с признанием учредительных документов недействительными не нова. Налоговики в таких ситуациях зачастую стараются признать недействительными налоговые накладные, выданные таким плательщиком налога, причем задним числом, что создает проблемы не столько для него, сколько для его контрагентов-покупателей. Причем известны прецеденты, когда суды в таких спорах занимали позицию налогоплательщика (например, постановление ВСУ от 26.09.2006 г., постановление ВАСУ от 23.10.2007 г. № 07/138).Еще одно новое основание для аннулирования регистрации плательщиком НДС — запись в Едином государственном реестре юридических лиц и физических лиц — предпринимателей об отсутствии юридического лица или физического лица по его местонахождению.
Сбор за специальное водопользование
Обычная бутиллированная вода, а также все прочие напитки, в которых вода — основной компонент, могут вскоре серьезно подняться в цене. Объясняется это существенным (в 7,2 раза)
повышением с 1 июля 2010 года нормативов спецводосбора за использование воды, входящей исключительно в состав напитков (приложение 2 к Закону № 309). Теперь за 1 куб. м использованной поверхностной воды производители напитков будут уплачивать 21,60 грн., а за 1 куб. м подземной — 25,20 грн. вместо 3,00 грн. и 3,50 грн. соответственно.Единственное послабление
Закона № 2275, о котором сказано в пункте 9 раздела II «Заключительные положения», — к установленным этим Законом нормативам спецводосбора за воду, использованную для производства напитков, коэффициент 1,143, предусмотренный статьей 9 Закона о госбюджете-2010 , не применяется. Очевидно, это следует понимать так, что и коэффициент 1,439, действовавший в прошлом году, к этим нормативам не имеет никакого отношения (хотя к остальным нормативам спецводосбора оба приведенных коэффициента следует применять с 30 апреля и до конца текущего года).Напомним, что согласно
Классификатору ДК 016-97, раздел 15 которого «Продукция пищевой промышленности» определяет группу 15.9 «Напитки», таковыми являются:— напитки спиртовые дистиллированные (виски, ром, джин, водка и т. д.);
— вина всех видов;
— пиво;
— воды минеральные и напитки безалкогольные.
Индексация нормативов ресурсных платежей.
Как следует из подпункта 1 пункта 11 раздела I Закона № 2275, законодатель, судя по всему, решил, что пришло время привести к общему знаменателю индексацию нормативов всех трех ресурсных сборов (платежей), в том числе и сбора за специальное водопользование. С этой целью раздел II «Заключительные положения» Закона № 309 был дополнен пунктом 82, в котором отныне содержится новый порядок такой индексации.Формула для ежегодного проведения нарастающим итогом индексации нормативов сбора за специальное водопользование в части использования поверхностных и подземных вод имеет вид:
Ні = Нб х дІ,
где Ні — проиндексированный норматив платежа (сбора) в текущем году, гривень за 1 куб. метр (1 тоннаж-сутки эксплуатации, 1 место-сутки эксплуатации);
Нб — базовый норматив платежа (сбора), гривень за 1 куб. метр (1 тоннаж-сутки эксплуатации, 1 место-сутки эксплуатации);
дІ — произведение индексов цен производителей промышленной продукции за предыдущие годы начиная с 2010 года, а для вновь введенных нормативов платежа (сбора) — начиная с года их введения, десятичной дробью с точностью до четырех знаков;
І — официально обнародованный индекс цен производителей промышленной продукции за предыдущий год, процентов.
Если этот индекс за предыдущий год не превысит 100 %, такой индекс в текущем году следует применять со значением, равным 100 %, что формально означает отсутствие необходимости в проведении индексации.
Заслуживает внимания определение законодателем нормативов, которые должны считаться базовыми при проведении индексации. Так, для сбора за специальное водопользование таковыми являются нормативы, установленные соответственно в приложении 2 к
Закону № 309 с применением коэффициента 1,6448 справка 3 и округленные до количества знаков, сколько содержала его начальная величина, указанная в приложении 2.Обращаем внимание: согласно
пункту 1 раздела II «Заключительные положения» Закона № 2275 новый порядок индексации начинает действовать с 1 января 2011 года.
«Биржевые» изменения
Изменениями, внесенными
Законом № 2275 в Закон Украины «О товарной бирже» от 10.12.91 г. № 1956-XII, установлено, что вещи, определенные индивидуальными признаками, если они не продаются партией, а также любые товары, бывшие в употреблении, включая транспортные средства, и капитальные активы не могут быть предметом биржевой торговли. Указанное ограничение не распространяется на имущество, отчуждаемое из налогового залога, а также имущество, конфискованное согласно закону.Приведены также определения терминов «партия», «товары, бывшие в употреблении» и «новые транспортные средства» (см.
пункт 2 раздела I Закона № 2275). При этом для толкования термина «капитальный актив» (факта ввода его в эксплуатацию) предложено руководствоваться Законом о налоге на прибыль.Такие нововведения
Закона № 2275 преследуют, по меньшей мере, две цели. Во-первых, они направлены на предотвращение уклонения от налогообложения владельцев транспортных средств — физических лиц, которые в связи с запретом привлечения услуг товарной биржи для оформления сделок по купле-продаже автомобилей отныне будут вынуждены регистрировать такие сделки у нотариусов. При этом нотариус сможет определять кратность совершения сделок в отношении транспортных средств, что влияет на сумму налога, уплачиваемую при продаже указанного имущества.Напомним, что порядок налогообложения операций по продаже таких объектов движимого имущества, как легковой автомобиль, мотоцикл, мотороллер или моторная (парусная) лодка, урегулирован
пунктом 12.2 Закона о налоге с доходов, в соответствии с которым при осуществлении второй и последующих в течение отчетного налогового года продажи одного из перечисленных объектов продавцы — физические лица должны уплатить налог с доходов по ставке 15 %. В то же время при условии осуществления такой операции не чаще одного раза в течение отчетного налогового года, а также уплаты (перечисления) суммы госпошлины в бюджет или суммы платы нотариусу за нотариальное удостоверение соответствующей сделки к доходам продавца от указанных операций применяется ставка НДФЛ в размере 1 % от стоимости такого объекта движимого имущества.Вторая не менее очевидная цель рассматриваемых в этом разделе новаций
Закона № 2275 состоит в том, что они ставят заслон перед попытками продажи капитальных активов (недвижимости, оборудования, транспортных средств и т. п.) по заниженным ценам посредством применения подпункта 1.20.4 Закона о налоге на прибыль. Как известно, в соответствии с этой нормой Закона цена товаров, полученная при их продаже с использованием, в частности, биржевого предложения, считается обычной ценой.Приведем пример такой продажи до вступления в силу норм
Закона № 2275. Предприниматель на общей системе в октябре 2009 года продал на бирже грузовой автомобиль за 24000 грн. (без НДС — 20000 грн.; НДС 20 % — 4000 грн.). При этом рыночная цена такого транспортного средства составляет в среднем 48000 грн. (без НДС — 40000 грн.; НДС 20 % — 8000 грн.). Первоначальная стоимость автомобиля — 36000 грн., сумма начисленного износа — 10200 грн.В результате проведенной через биржу операции доход предпринимателя до вступления в силу
Закона № 2275 следовало увеличить на 20000 грн., несмотря на среднерыночную цену автомобиля в 40000 грн. без НДС. Налоговые же обязательства по НДС у такого предпринимателя увеличивались всего на 4000 грн., хотя при продаже этого автомобиля обычным способом за те же деньги обычной считалась бы среднерыночная цена, а налоговые обязательства, исчисленные из нее в соответствии с пунктом 4.1 Закона об НДС, составили бы 8000 грн. Не станем спорить, что выгода бюджета от устранения биржевой лазейки в условиях рассмотренного примера более чем очевидна.Справочная информация (справка)
1 Использован термин «сборы в Пенсионный фонд Украины», хотя речь идет о взносах. Кроме того, судя по всему, пропущено слово «от уплаты», поскольку подразумевается уклонение от уплаты соответствующих взносов.
2 Обратим внимание, что сами реестры не подписываются ответственными лицами налогоплательщика (в них отсутствует соответствующая строка), поэтому, скорее всего, в данном случае все обойдется без применения электронной цифровой подписи, по крайней мере если подавать копии реестров в ГНИ на носителе (флешке, диске).
3
Заметим, что коэффициент 1,6448 — это произведение коэффициентов 1,439 (действовавшего в 2009 году) и 1,143 (действующего в текущем году).
