Как исправить ошибки в налоговой отчетности
Как вы уже поняли из названия статьи, речь пойдет об ошибках, а если точнее, об ошибках в отчетности и о том, как их исправить. Для того чтобы исправление не вызвало затруднений, предлагаем вашему вниманию материал, в котором рассмотрены различные примеры самоисправлений.
Сразу отметим, что за кадром остались декларация по НДС, пенсионная отчетность и отчетность в соцфонды. Это тема отдельного разговора. А пока что разберемся с самыми распространенными налоговыми отчетами. Итак, приступаем.
Виталина МИРОШНИЧЕНКО, консультант газеты «Собственное Дело»
Документы статьи
КУоАП
— Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-X.ВКУ
— Водный кодекс Украины от 06.06.95 г. № 213/95-ВР.Закон № 2181
— Закон Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III.Закон о плате за землю
— Закон Украины «О плате за землю» от 03.07.92 г. № 2535-XII.Закон о ГНС
— Закон Украины «О государственной налоговой службе в Украине» от 04.12.90 г. № 509-XII.Декрет № 13-92
— Декрет КМУ «О подоходном налоге с граждан» от 26.12.92 г. № 13-92.Инструкция № 111
— Инструкция по составлению налогового расчета сбора за загрязнение окружающей природной среды, утвержденная приказом ГНАУ от 17.03.2005 г. № 111.Инструкция № 162
— Инструкция о порядке исчисления и уплаты сбора за загрязнение окружающей природной среды, утвержденная приказом Министерства охраны окружающей природной среды и ядерной безопасности Украины от 19.07.99 г. № 162/379.Порядок № 434
— Порядок подачи налогового расчета земельного налога, утвержденный приказом ГНАУ от 26.10.2001 г. № 434.Порядок № 133
— Порядок заполнения и предоставления отчета о сумме начисленного сбора на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства, утвержденный приказом ГНАУ от 28.03.2002 г. № 133.Приказ № 802
— приказ ГНАУ «Об утверждении форм налоговых расчетов сбора за специальное водопользование в части использования воды» от 23.12.2008 г. № 802.
Общие правила исправления ошибок в налоговой отчетности
Если предприниматель сдал отчет, который в понимании
Закона № 2181 является налоговой декларацией, а затем обнаружил в нем ошибку, нужно исправляться. Как это сделать, рассмотрим на схеме на с. 8.
Рис. 1. Правила исправления ошибок в налоговой отчетности
А теперь разберемся, к каким отчетам эти правила применять. Как уже упоминалось, к тем, которые являются
налоговой декларацией. Подпункт 1.11 Закона № 2181 дает следующее определение налоговой декларации: «…документ, который подается налогоплательщиком контролирующему органу в сроки, установленные законодательством, на основании которого осуществляется начисление и/или уплата налога, сбора (обязательного платежа)».Таким образом, по приведенным правилам исправления вносятся, например, в отчет о загрязнении окружающей среды, о сборе за пользование водой, о хмелесборе, об акцизном сборе, в декларацию об НДС и т. п.
Конкретные примеры исправления ошибок в таких отчетах рассмотрим далее. Но сначала остановимся на двух нюансах:
— что делать, если ошибка обнаружена в отчете за тот период, который уже проверен налоговиками;
— что делать, если в исправленной отчетности снова найдены ошибки?
Ошибки в отчетах, уже проверенных налоговиками
Допустим, предприниматель обнаружил ошибку, допущенную им давно, а именно в том отчетном периоде, по которому налоговики уже все проверили (провели плановую проверку). Как ему поступить?
В том случае, когда ошибка привела к
недоплате налога, предприниматель, разумеется, ничего делать не станет — ведь зачем самому напрашиваться на штрафные санкции? При этом он ничем не рискует: налоговики не имеют права два раза проверять один и тот же отчетный период, а значит, такую ошибку они не найдут (повторная проверка может быть проведена только высшим органом ГНС в том случае, когда в отношении предыдущих проверяющих начато служебное расследование или возбуждено уголовное дело — пункт 8 части 6 статьи 111 Закона о ГНС).Другое дело, если предприниматель найдет
ошибку, приведшую к излишней уплате налога. В этом случае он, естественно, будет заинтересован все исправить и излишне уплаченные деньги вернуть (или зачесть в счет будущих платежей). О том, можно ли так поступать, Закон № 2181 прямо не говорит.Существует мнение, что проверенный период трогать нельзя, поскольку
пункт 17.2 Закона № 2181 допускает самоисправление ошибок только при обнаружении ошибки до начала проверки. Но мы с таким мнением не согласны. Пункт 17.2 Закона № 2181 посвящен штрафным санкциям за занижение налоговых обязательств, а не регламентации процедуры исправления ошибок. Процедуру самоисправления ошибок регламентирует пункт 5.1 Закона № 2181. Анализ данного пункта позволяет придти к следующему выводу: возможность плательщика самостоятельно исправить допущенные ошибки есть и единственное ограничение для этого — чтобы не истек срок давности (1095 дней) , а о проверенности/или непроверенности периода, в котором допущена ошибка, ничего не говорится.Таким образом,
ничто не мешает плательщику исправить ошибки, самостоятельно обнаруженные в периоде, уже проверенном контролирующим органом (с учетом 1095 дней). Тем более что такую возможность признавала и ГНАУ в письме от 25.05.2001 г. № 6901/7/16-1117 (правда, с обязательным проведением служебного расследования по отношению к лицам, проверявшим налогоплательщика).И все же если, несмотря на приведенные доводы, контролирующие органы будут сопротивляться (что вполне вероятно), то на основании
подпунктов 5.2.2 и 5.2.5 Закона № 2181 налогоплательщик может обжаловать их действия в административном или судебном порядке.
В исправленной отчетности снова найдены ошибки
Если предприниматель уже исправлял ошибку, обнаруженную в определенном отчете, а через время нашел в том же отчете еще одну ошибку, ему
ничего не мешает второй раз исправить один и тот же отчет. Ведь нормативные документы не содержат ограничений по количеству исправлений, выполняемых в налоговой отчетности.При этом необходимо помнить об одной особенности: осуществляя повторное исправление, следует
принимать во внимание не только данные ошибочной декларации, но и показатели уточняющего расчета, ранее предоставленного по ней. Иными словами, проводя корректировку, нужно ориентироваться на последний вариант исправляемого отчета.
Примеры исправления ошибок в отчетности
По каждому виду налога (сбора) рассмотрим наиболее распространенные ошибки и порядок их исправления.
Налоговый расчет сбора за загрязнение окружающей природной среды (экосбора)
Если ошибка, допущенная в расчете экосбора за текущий квартал, выявлена
до окончания предельного срока его подачи, то плательщик может подать новый отчетный расчет с исправленными (правильными) показателями без применения штрафов по пункту 17.2 Закона № 2181.Если же предельный срок подачи отчета
уже истек, то согласно пункту 2 Инструкции № 111 исправить самостоятельно выявленную ошибку в расчете экосбора можно одним из двух способов:— либо путем подачи уточняющего расчета (тот же бланк, только отметка делается в графе «уточняющий», а не «отчетный»);
— либо путем уточнения налоговых обязательств по экосбору в расчете за текущий период. В этом случае вместе с отчетным налоговым расчетом
необходимо подать специальное приложение — «Перерасчет налогового обязательства сбора за загрязнение окружающей природной среды за прошлый период». Количество таких приложений (перерасчетов) должно соответствовать количеству прошлых отчетных периодов, за которые уточняются налоговые обязательства.Исправление ошибки (кроме случая с подачей нового отчетного расчета) отражается
в строках 8 — 13 расчета экосбора так:
| Ошибка исправляется путем подачи уточняющего расчета | Ошибка исправляется в отчете за текущий период |
| — во все строки уточняющего расчета вносятся верные показатели, в результате чего в стр. 7 указывается верная сумма экосбора; — в стр. 8 указывается сумма из стр. 7 ошибочного расчета; — в стр. 9 указывается сумма недоплаты экосбора (если ошибка привела к его занижению); — в стр. 10 указывается сумма излишне уплаченного экосбора (если ошибка привела к его завышению); — в стр. 11 указывается сумма штрафа в размере 5 % от недоплаты (если имела место переплата, штрафа нет); — в стр. 12 указывается количество страниц, на которых предприниматель излагает объяснения ошибки; — стр. 13 не заполняется
| — во все строки расчета вносятся показатели за текущий отчетный период; — стр. 8 не заполняется; — в стр. 9 указывается сумма недоплаты экосбора (если ошибка привела к его занижению), взятая из приложения-перерасчета; — в стр. 10 указывается сумма излишне уплаченного экосбора (если ошибка привела к его завышению), взятая из приложения-перерасчета; — в стр. 11 указывается сумма штрафа в размере 5 % от недоплаты (если имела место переплата, штрафа нет); — в стр. 12 указывается количество страниц, на которых предприниматель излагает объяснения ошибки; — в стр. 13 указывается количество страниц, на которых поданы приложения-перерасчеты |
Разберемся на примере.
| ПРИМЕР 1 Предприниматель (зарегистрирован в г. Харьков) занимается грузовыми перевозками и является плательщиком сбора за загрязнение окружающей среды передвижными источниками загрязнения. В расчете экосбора за 2009 год он отразил использование 5000 л горючего (3,7 т), из них: — бензина неэтилированного — 4980 л; — масла — 20 л. Однако 25.02.2010 г. предприниматель обнаружил, что в 2009 году не учел использование еще 500 л бензина. Как исправить расчет по экосбору за 2009 год? |
В расчете экосбора за 2009 год предприниматель допустил две ошибки:
1) не учел использование 500 л бензина;
2) ошибочно включил в расчет 20 л использованного масла. Дело в том, что при расчете экосбора по передвижным источникам загрязнения учитываются фактические объемы только того горючего, в результате сжигания которого образуются загрязняющие вещества. В свою очередь,
масло в процессе своего использования не образует загрязняющих веществ, значит, его не нужно учитывать при исчислении объекта обложения экосбором.Теперь рассчитаем сумму ошибки по экосбору. Сначала определим, сколько горючего было фактически использовано в 2009 году (не учитываем масло, но учитываем забытые 500 л бензина). Причем для расчета суммы экосбора пригодится не объем, а масса горючего (
подпункт 3.3.1 Инструкции № 111):(5000 - 20 + 500) х 0,74 : 1000 = 4,055 т.
Как видим, на самом деле горючего было использовано больше, чем показано в отчете (4,055 т по сравнению с 3,7 т). Значит, ошибка привела к занижению суммы экосбора.
Рассчитаем сумму занижения (недоплату) за 2009 год (пункт 6.2 Инструкции № 162; «СД», № 7, с. 18) в три действия:1) правильная сумма экосбора за 2009 год составила:
4,055 х 17,00 х 1,8 х 1,25 = 155,10 грн.;
2) ошибочная сумма экосбора за 2009 год составляла:
3,7 х 17,00 х 1,8 х 1,25 = 141,53 грн.;
3)
сумма недоплаты равна 13,57 грн. (155,10 - 141,53).Таким образом,
в бюджет следует внести недоплату по экосбору и 5 % штрафа за недоплату, общая сумма платежа составит 14,25 грн. (13,57 + 0,68).Поскольку ошибка была обнаружена только 25.02.2010 г., на эту дату уже истек предельный срок подачи отчета по экосбору за 2009 год (09.02.2010 г.). Значит, исправиться можно либо подав уточняющий расчет, либо указав сумму недоплаты в расчете за текущий I квартал 2010 года (к такому расчету придется приложить перерасчет экосбора за 2009 год).
Подробно рассмотрим первый вариант исправлений:
Фрагмент уточняющего расчета по экосбору
* 100,08 — условная сумма.
Налоговый расчет земельного налога
Как известно, расчет земельного налога подается собственниками земли или землепользователями раз в год — наперед, с разбивкой годовой суммы земельного налога по месяцам предстоящего года. Поэтому при обнаружении в нем ошибок используется несколько иной порядок самоисправления.
Дело в том, что в
статье 17 Закона о плате за землю отчетным (налоговым) периодом по земельному налогу назван календарный месяц. Значит, налог на землю уплачивается ежемесячно, в силу чего его сумма считается согласованной не позднее 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного месяца (а не в момент подачи расчета еще в начале года). Правда, в устных консультациях налоговики настаивают на том, что период согласования — это 20 календарных дней после отчетного месяца (а не 30).Таким образом, ошибки, допущенные в расчете земельного налога, исправляются так (рис. 2):
Рис. 2. Особенности исправления ошибок в расчете земельного налога
Исправление ошибки в уточняющем расчете по налогу на землю
| Строки уточняющего расчета | Что отражается |
| Строки 5.1 — 5.12 | Сумма начисленного налога по данным ранее поданного расчета |
| Строки 6.1 — 6.12 | Сумма налога, увеличивающая налоговое обязательство в связи с исправлением ошибки |
| Строки 7.1 — 7.12 | Сумма налога, уменьшающая налоговое обязательство в связи с исправлением ошибки |
| Строка 8 | Сумма штрафа в размере 5 % от суммы недоимки |
| Строка 9 | Содержание допущенной ошибки |
Рассмотрим пример.
| ПРИМЕР 2 Предприниматель (на общей системе налогообложения) использует в своей деятельности собственный участок земли, за который уплачивает земельный налог. 20.01.2010 г. предприниматель сдал расчет земельного налога на 2010 год. Нормативная денежная оценка земельного участка была утверждена в 2008 году в размере 555000 грн. Ставка налога на землю — 1 % (участок отнесен к землям населенных пунктов). Исходя из этих данных в расчете предприниматель указал сумму земельного налога на 2010 год — 5550 грн. (555000 грн. х 1 %) и ежемесячную сумму, подлежащую уплате, — 462,50 грн. (5550 грн. : 12 мес.). Однако 31.03.2010 г. предприниматель обнаружил, что при расчете суммы земельного налога он не проиндексировал денежную оценку земельного участка по состоянию на 01.01.2010 г. Как исправить ошибку? |
В соответствии со
статьей 7 Закона о плате за землю ставка налога на землю в размере 1 % применяется только в том случае, если по состоянию на 1 января текущего года стоимость земельного участка проиндексирована.Следует помнить, что индексация проводится ежегодно. Значит, предприниматель должен был ее производить по состоянию и на 01.01.2009 г., и на 01.01.2010 г. Следовательно, по состоянию на 01.01.2010 г. необходимо учитывать уже два коэффициента индексации:
— за 2008 год — 1,152 (
письмо Госкомзема от 09.01.2009 г. № 14-22-6/87);— за 2009 год — 1,059 (
письмо Госкомзема от 11.01.2010 г. № 641/22/6-10).Поэтому
годовая сумма земельного налога за 2010 год равна 6770,82 грн. (555000 х 1,152 х 1,059 х 0,01), а ежемесячная — 564,24 грн. (6770,82 : 12).Предположим, что в 2009 году расчет был произведен верно, поэтому предпринимателю нужно исправить ошибки только за 2010 год. Обратимся к рис. 2, рассуждая так:
1) ошибка обнаружена в расчете за
текущий отчетный период;2) ошибка обнаружена 31.03.2010 г., т. е. на эту дату истекло два срока уплаты земельного налога:
— за январь (не позже 02.03.2010 г.);
— за февраль (не позже 30.03.2010 г.).
Значит, за
январь — февраль 2010 года следует подать уточняющий расчет по земельному налогу и уплатить штраф за недоплату налога;3) для исправления ошибок в
марте — декабре 2010 года достаточно подать новый отчетный расчет по земельному налогу и не уплачивать никакого штрафа за этот период. Однако не исключено, что налоговики могут требовать уточняющий расчет даже по еще не наступившим периодам (и возможно, 5-процентный штраф), но такая их позиция не соответствует пункту 5 Порядка № 434.Приведем фрагмент уточняющего расчета за январь — февраль 2010 года:
* Заповнюються у разі подання уточнюючого розрахунку, що містить виправлені показники.
Теперь рассмотрим, как исправить ошибку за март — декабрь 2010 года в новом уточняющем расчете:
* Заповнюються у разі подання уточнюючого розрахунку, що містить виправлені показники.
Налоговая декларация по арендной плате за землю
Те предприниматели, которые используют в своей деятельности арендованные участки земли, обязаны уплачивать арендную плату за землю (единоналожники не освобождены от нее). Такая плата является налогом, поэтому по ней, как и по налогу на землю, раз в год (до 1 февраля текущего года) предоставляется декларация — с разбивкой годовой суммы арендной платы по предстоящим месяцам (при этом по желанию можно подавать и ежемесячную декларацию).
Ошибки, обнаруженные в декларациях по арендной плате за землю, исправляются особым образом (см. рис. 3 на с. 16).
Теперь разберемся с тем, как же правильно заполнить уточняющую декларацию.
Учитывая тот факт, что вместе с уточняющей декларацией подается приложение 2, удобнее начинать исправления с составления
приложения(ий) 2 к декларации, а затем уже строки 2 — 7 декларации можно легко заполнить на основании готовых приложений 2.Сначала рассмотрим, как исправить ошибки, допущенные
в прошлых отчетных периодах (см. рис. 4 на с. 16), т. е.:— ошибки, допущенные в декларациях прошлых лет;
— ошибки, допущенные в декларации текущего года (2010 г.) при расчете арендной платы за те месяцы, по которым на момент исправления ошибки уже прошел срок уплаты арендной платы за землю.
Ошибки будущих отчетных периодов (т. е. допущенные при расчете арендной платы за предстоящие месяцы текущего года) исправляются следующим образом (см. рис. 5 на с. 17).
Рассмотрим пример.
| ПРИМЕР 3 Предприниматель арендует землю госсобственности. В договоре аренды годовая сумма арендной платы на 2010 год указана в размере 12000,00 грн. Однако предприниматель подал декларацию по арендной плате за землю на 2010 год, по невнимательности указав в каждом месяце сумму 1200,00 грн. вместо необходимой 1000,00 грн. (12000,00 грн. : 12 мес.). Ошибка была обнаружена 08.04.2010 г. Как ее исправить? |
Рис. 3. Исправление ошибок в декларации по арендной плате за землю
Рис. 4. Исправление ошибок, допущенных в прошлых отчетных периодах
Рис. 5. Исправление ошибок, допущенных в будущих отчетных периодах
Для того чтобы произвести необходимые исправления, обратим вниманием на два момента:
1) ошибка привела к переплате налога (указано 1200,00 грн. вместо 1000,00 грн.);
2) ошибка обнаружена 08.04.2010 г. (т. е. 01.02.2010 г. уже прошло), а значит, исправить ее можно только одним способом — подав уточняющую декларацию и
приложение 2 к ней.Начнем с составления
приложения 2. Следует учитывать, что арендная плата за землю вносится ежемесячно не позже 30-го календарного дня месяца, следующего за отчетным. Поэтому по состоянию на 08.04.2010 г. прошли следующие сроки уплаты арендной платы:— за январь 2010 года (не позже 02.03.2010 г.);
— за февраль 2010 года (не позже 30.03.2010 г.).
Получается, что прошлыми отчетными периодами считаются месяцы январь — февраль 2010 года, а будущими — март — декабрь 2010 года. Исходя из этого заполняем
приложение 2 и уточняющую декларацию по арендной плате за землю.
Теперь можно приступать к заполнению уточняющей декларации по арендной плате за землю. Она будет иметь следующий вид (фрагмент):
Отчет о сборе на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства (о хмелесборе)
Отчет о хмелесборе подается ежемесячно в течение 20 календарных дней, следующих за отчетным месяцем.
Если предприниматель подал отчет по хмелесбору и со временем обнаружил, что в нем была допущена ошибка, ее нужно как можно быстрее исправить. Для этого необходимо составить уточненный отчет. Форма его такая же, как и у обычного отчета, с той только разницей, что в шапке знак «Х» ставится напротив строки «Уточнений звіт». Данные в уточненном отчете приводятся правильно, без ошибки.
Вместе с уточненным отчетом нужно подать справку
, в которой расшифровывается содержание ошибки, ее сумма, отчетный период, за который производится исправление. Форма такой справки регламентирована законодательством и приведена в Порядке № 133.Если исправляемая ошибка в прошлом
занизила налоговое обязательство, налогоплательщик обязан самостоятельно начислить штраф в размере 5 % от суммы недоимки и уплатить его в бюджет вместе с недоимкой до предоставления в налоговый орган уточненного отчета. В таком случае при проверке никакие штрафные санкции предпринимателю грозить не будут.В случае неуплаты недоимки и штрафа уточненный отчет лучше не подавать, поскольку такие действия только спровоцируют проверку предпринимателя со стороны налоговиков. Но следует помнить о том, что, если ошибку (недоплату) обнаружат налоговики, они накажут предпринимателя более серьезными штрафами, чем 5-процентный самоштраф.
При исправлении ошибки, которая привела к переплате хмелесбора,
сумму переплаты можно вернуть. Для этого необходимо подать вместе с уточненным отчетом заявление о возврате излишне уплаченного сбора. Но подается оно только в том случае, если с момента осуществления переплаты прошло не более 1095 дней (подпункт 15.3.1 Закона № 2181).Уточненный отчет нельзя подать в случае, когда предприниматель вообще не подавал отчет за период, в котором в последующем выявлен объект налогообложения (не знал/забыл, что нужно уплатить хмелесбор и отчитываться по нему). Такие ошибки исправляются только путем подачи обычного отчета и уплаты штрафа за несвоевременное его предоставление.
Рассмотрим пример исправления ошибок по хмелесбору, используя старую форму отчета и справки (см. с. 2, последний абзац заметки).
| ПРИМЕР 4 Предприниматель в январе 2010 года торговал алкогольными напитками и подал отчет по хмелесбору 09.02.2010 г., указав в нем выручку в сумме 20000,00 грн. Однако 10.03.2010 г. было обнаружено, что в отчет не попала сумма выручки, полученная в январе от продажи пива, — 1000,00 грн. Как исправить ошибку? |
Как видим, ошибка, допущенная предпринимателем, привела к недоплате хмелесбора в сумме 10,00 грн. (1 % х 1000,00 грн.). Значит, до подачи уточненного отчета необходимо внести в бюджет 10,50 грн. (10,00 грн. недоплаты и 0,50 грн. штрафа). Покажем, как должен выглядеть уточненный отсчет (фрагмент):
Справка, которая прилагается к уточненному отчету, будет иметь следующий вид (фрагмент):
Налоговый расчет сбора за пользование водой (водосбора)
Расчет водосбора составляется нарастающим итогом и подается в налоговый орган раз в квартал — в течение 40 дней, следующих за отчетным кварталом.
В соответствии с
пунктом 5.1 Закона № 2181 плательщик налогов имеет право самостоятельно исправить выявленную в расчете ошибку либо путем подачи нового отчетного расчета, либо путем исправления ошибки в текущем расчете, либо через уточняющий расчет.Приказом № 802
ГНАУ утвердила новые формы налоговых расчетов сбора за специальное водопользование. При этом несколько изменился и порядок исправления ошибок. Для удобства покажем его в таблице:
Исправление ошибок в расчете водосбора
| Способ самоисправления | Показатели, отражаемые в расчете водосбора в связи с исправлением ошибки | |||
| Начисленная сумма водосбора за квартал по данным ранее поданного расчета (ошибочного) | Недоплата по водосбору за тот квартал, в котором допущена ошибка | Переплата по водосбору за тот квартал, в котором допущена ошибка | Сумма штрафа (5 % от недоплаты) за тот квартал, в котором допущена ошибка | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Налоговый расчет сбора за спецводопользование в части использования воды, в том числе использования воды теплоэлектростанциями с прямоточной системой водоснабжения, и использования поверхностных и подземных вод, входящих в состав напитков. | ||||
| — отчетный или отчетный новый * | х | Строки 5.1 — 5.3 | Строки 6.1 — 6.3 | Строки 7.1 — 7.3 |
| — уточняющий | Строки 4.1 — 4.3 ** | |||
| Налоговый расчет сбора за спецводопользование в части использования воды для нужд гидроэнергетики. | ||||
| — отчетный или отчетный новый * | х | Стр. 5 | Стр. 6 | Стр. 7 |
| — уточняющий | Стр. 4 ** | |||
| Примечания: * В случае исправления ошибки в новом отчетном или в отчетном Налоговом расчете подается также Перерасчет налогового обязательства сбора за спецводопользование (приложение к соответствующему Налоговому расчету).** При заполнении уточняющего расчета или Перерасчета нужно иметь в виду, что в самой форме расчета в пояснениях к строкам 4.1 — 4.3 допущена ошибка. Вместо строк 1 — 3 раздела I там необходимо указывать показатели строк 3.1 — 3.3 раздела III ошибочного расчета (письмо ГНАУ от 24.11.2009 г. № 25973/7/15-0617). Это и понятно, ведь в строках 1 — 3 раздела I указывается сумма водосбора нарастающим итогом, т. е. начисленная с начала года, а в строках 3.1 — 3.3 раздела III — сумма водосбора, начисленная за квартал. В свою очередь, для расчета суммы недоплаты (или переплаты) водосбора нужно сравнить правильную сумму водосбора за квартал, в котором была допущена ошибка, с ошибочной суммой водосбора за этот же квартал (а не с суммой водосбора, начисленной нарастающим итогом с начала года). В письме от 24.11.2009 г. № 25973/7/15-0617 ГНАУ признала свою ошибку и пообещала вскоре внести в строки 4.1 — 4.3 расчета по водосбору необходимые исправления | ||||
Рассмотрим на примере, как исправить ошибку в расчете водосбора.
| ПРИМЕР 5 Предприниматель производит напитки. Лимит использования воды на год у него 1000 м3. В 2009 году на производство напитков он использовал 920 м3 воды, из них в IV квартале — 250 м3 (поверхностный источник местного значения — «Источник А»). На другие нужды вода не использовалась. Однако 04.03.2010 г. было обнаружено, что в IV квартале 2009 года не учли использованную на производство напитков воду из иного источника (подземный источник общегосударственного значения — «Источник Б») в объеме 50 м3 (годовой лимит использования воды по этому источнику — 400 м3). Как исправить ошибку? |
Как видим, в расчете по водосбору за 2009 год не было учтено использование в IV квартале 50 м3 воды из «Источника Б». Из-за этого сумма водосбора, подлежащая уплате за IV квартал 2009 года (ошибочная), составляла 1079,25 грн. (250 м3 х 3,00 грн./м3 х 1,439), а должна была быть равна 1331,08 грн. (1079,25 грн. + 50 м3 х 3,50 грн./м3 х 1,439). Таким образом, недоплата, возникшая в IV квартале 2009 года, равна 251,83 грн. (1331,08 грн. - 1079,25 грн.), а штраф за недоплату — 12,59 грн. (5 % х 251,83 грн.).
При этом сумма водосбора, начисленная за предыдущий период, который не содержит ошибок (9 месяцев 2009 года), была равна 2892,39 грн. ((920 м3 - 250 м3) х 3,00 грн./м3 х 1,439).
Теперь можно приступать к исправлению ошибки. Для этого можно либо подать уточняющий расчет за 2009 год (уточняющий расчет подается за год, а не за IV квартал, потому что расчет водосбора составляется нарастающим итогом за год), либо исправить ошибку в ближайшем расчете по водосбору, т. е. в расчете за I квартал 2010 года.
Выберем первый вариант. Уточняющий расчет будет выглядеть так (напоминаем, что сбор за воду из местного источника полностью направляется в местный бюджет, а сбор за воду из общегосударственного источника полностью идет в госбюджет, —
статья 32 ВКУ):
Налоговый расчет налога с рекламы
Расчет налога с рекламы подается ежемесячно (в течение 20 календарных дней после окончания отчетного месяца) или ежеквартально (в течение 40 календарных дней после окончания отчетного месяца) — в зависимости от того, какой отчетный период по нему установлен органом местного самоуправления.
Ошибка, допущенная в расчете налога с рекламы, исправляется с учетом некоторых особенностей (см. рис. 6 на с. 30).
Рис. 6. Особенности исправления ошибок в отчете по налогу с рекламы
Независимо от того, какой способ исправления выбран, уточняющий расчет заполняется одинаково. Порядок его составления довольно прост. Однако следует помнить о таком моменте:
в том случае, когда уточняющий расчет подается не отдельно, а вместе с расчетом налога с рекламы за текущий отчетный период, в расчете за текущий отчетный период заполняется только строка 01, а все остальные строки прочеркиваются. Кроме строки 01, заполняется поле в конце отчета, свидетельствующее о наличии приложения (уточняющего расчета), в котором исправляются ошибки.Рассмотрим пример. Напомним, что налог с рекламы начисляется на стоимость рекламных услуг без учета НДС. Затем он наряду с НДС увеличивает общую стоимость услуг по размещению рекламы (включается в цену). Поэтому, получив оплату за рекламные услуги, предприниматель обязан перечислить в бюджет налог с рекламы, полученный в составе такой оплаты.
| ПРИМЕР 6 Предприниматель занимается изготовлением и размещением рекламных материалов на рекламных щитах. В январе 2010 года он получил оплату за предоставленные рекламные услуги в размере 24100,00 грн. (в том числе НДС 20 % — 4000,00 грн. и налог с рекламы 0,5 % — 100 грн.) и подал расчет налога с рекламы (отчетный период по налогу с рекламы, установленный органом местного самоуправления, — месяц). Однако 11.05.2010 г. было обнаружено, что в расчете, поданном за январь 2010 года, не учли поступление оплаты за предоставленные рекламные услуги в размере 1205,00 грн. (в том числе НДС 20 % — 200,00 грн. и налог с рекламы 0,5 % — 5,00 грн.). Как исправить ошибку? |
Как видим, в январе была учтена не вся выручка, поэтому произошло занижение налога с рекламы.
Допустим, уточняющий расчет за январь 2010 года предприниматель решил подать вместе с расчетом за ближайший отчетный период, т. е. за апрель 2010 года (предельный срок предоставления отчета за апрель — 20.05.2010 г., а ошибка обнаружена 11.05.2010 г.). Допустим, в апреле было получено выручки за рекламные услуги в размере 18075,00 грн. (в том числе НДС 20 % — 3000,00 грн. и налог с рекламы 0,5 % — 75,00 грн.).
Вот как будет выглядеть расчет по налогу с рекламы за апрель 2010 года (фрагмент):
Такой вид будет иметь уточняющий расчет за январь 2010 года (приложение к отчету за апрель 2010 года):
Декларация о доходах (предпринимательская)
В течение года предприниматели ежеквартально уплачивают НДФЛ со своего предпринимательского дохода. Но порядок такой уплаты своеобразный: в течение года НДФЛ уплачивается авансом, и только по окончании года на основании годовой декларации о доходах происходит окончательный расчет по этому налогу.
Необычный способ уплаты НДФЛ (наперед) привел к следующим особенностям при исправлении ошибок в декларации о доходах:
1) промежуточные декларации о доходах (за I квартал, полугодие и 9 месяцев)
не являются налоговыми декларациями в понимании Закона № 2181 , поскольку на их основании НДФЛ не начисляется и не уплачивается (т. е. это справочные отчеты; к такому же выводу приходят и суды — определение ВАСУ от 15.11.2006 г. ). Значит, исправить ошибки в них по правилам Закона № 2181, о которых мы писали в разделе «Общие правила исправления ошибок в налоговой отчетности», невозможно.Но давайте посмотрим — а нужно ли вообще исправлять отчетность? Какой штраф может грозить за ошибку в такой декларации? Чтобы ответить, откроем:
— в первую очередь
Закон № 2181. Штрафы, предусмотренные им за ошибки в отчетности, применяются только в отношении налоговых деклараций. А мы уже выяснили, что промежуточная декларация о доходах для целей Закона № 2181 налоговой декларацией не является, значит, по Закону № 2181 штрафа нет;— затем
Декрет № 13-92. В нем вовсе нет упоминаний о штрафах за ошибки в декларации о доходах;— и, наконец,
КУоАП, статья 1641 которого предусматривает наказание за искажение данных в декларации о доходах: предупреждение или штраф в размере 51 — 136 грн., а при повторном в течение года нарушении — 85 — 136 грн.Учитывая тот факт, что декларация о доходах составляется нарастающим итогом, для исправления ошибки достаточно отразить верные данные в декларации за ближайший отчетный период и приложить к ней письменное объяснение ошибки в произвольной форме (правда, ГНАУ не возражает против исправления ошибок через уточняющий расчет даже в промежуточных декларациях —
письмо ГНАУ от 13.01.2006 г. № 184/5/17-0410, подробнее см. далее);2) годовую декларацию о доходах можно считать налоговой декларацией для целей
Закона № 2181, поскольку на ее основании определяется окончательная сумма НДФЛ за соответствующий год. Значит, к ней применимы общие правила исправления ошибок — об этом писала и ГНАУ в своем письме от 13.01.2006 г. № 184/5/17-0410. Но все-таки есть некоторые особенности в самоисправлении годовой декларации о доходах:
Рис. 7. Особенности исправления ошибок в декларации о доходах
Рассмотрим пример.
| ПРИМЕР 7 Предприниматель 24.03.2010 г. подал декларацию о доходах за 2009 год, указав валовой доход в сумме 100000,00 грн. (без НДС), а расходы, связанные с доходом, — 70000,00 грн. Чистый доход составил 30000,00 грн. В течение года ежеквартально уплачивались авансовые платежи по НДФЛ в сумме 1000,00 грн. По итогам 2009 года предприниматель доплатил в бюджет 500,00 грн. НДФЛ (15 % х 30000,00 - 4 квартала х 1000,00). Однако 13.04.2010 г. было обнаружено, что в состав расходов ошибочно попала стоимость приобретенных, но в 2009 году еще не проданных товаров, — 2000,00 грн. Как исправить ошибку? |
Поскольку на момент обнаружения ошибки предельный срок подачи годовой декларации о доходах уже истек, исправиться можно, подав уточняющую декларацию.
Как видим, в данном случае имеет место недоплата НДФЛ, поскольку верная сумма чистого дохода должна была быть равна 32000,00 грн. (100000,00 грн. - 68000,00 грн.), а верная сумма НДФЛ — 800,00 грн. (15 % х 32000,00 грн. - 4 х 1000,00). Значит, доплатить нужно было не 500,00 грн., а 800,00 грн., таким образом, недоплата по НДФЛ за 2009 год составляет 300,00 грн. Ее нужно внести в бюджет до подачи уточняющего расчета.
По общему правилу самоисправлений предприниматель должен начислить 5-процентный штраф от суммы недоплаты, однако при исправлении ошибок в декларации о доходах его начислять не стоит. Аргумент таков: обязанность начислять НДФЛ возложена не на предпринимателя, а на налоговые органы (
пункт 1 статьи 14 Декрета № 13-92), при этом в подпункте 17.1.5 Закона № 2181 сказано: «В случае когда контролирующий орган самостоятельно определяет сумму налогового обязательства, штрафные санкции не применяются…» К слову, аналогичное разъяснение когда-то приводила и ГНАУ в письме от 27.02.2003 г. № 3343/7/17-0517 (см. «СД», 2009, № 17, с. 24).Теперь покажем фрагмент уточняющей декларации о доходах с верными данными (напоминаем, что на бланке такой декларации необходимо написать «уточнение данных» или «уточняющая»):
Итак, разобравшись с исправлением ошибок в самых популярных налоговых отчетах, в одном из следующих номеров продолжим заниматься исправлением тех отчетов, которые не являются налоговыми декларациями, — Книга ф. № 10, Отчет единоналожника, Отчет о применении РРО и т. д.
Выводы
Для того чтобы избежать штрафов во время налоговых проверок, необходимо избегать ошибок, а найденные ошибки — своевременно исправлять. По общему правилу исправиться можно так:
1) если на момент обнаружения ошибки еще не прошел предельный срок подачи отчета, в котором такая ошибка обнаружена, до истечения предельного срока подается новый отчет с правильными данными (взамен ошибочного). В таком случае никакие штрафы не начисляются;
2) если на момент обнаружения ошибки уже прошел предельный срок подачи отчета, в котором такая ошибка была обнаружена, можно выбрать один из двух вариантов:
— подать уточняющий отчет, предварительно уплатив недоплату и самостоятельно начисленный штраф в размере 5 % от суммы недоплаты (если ошибка привела к недоплате налога);
— исправить ошибку в отчете за ближайший отчетный период, уплатив недоплату и 5-процентный штраф после подачи отчета.
Тем не менее в каждом конкретном случае существуют свои нюансы самоисправления, о которых важно знать предпринимателю. В представленной статье мы разобрались с тем, как исправить ошибки в декларации о доходах, в отчете по экосбору, по хмелесбору, по водосбору, по налогу на рекламу, по налогу на землю и по арендной плате за землю.
