Як виправити помилки в податковій звітності
Як ви вже зрозуміли з назви статті, ітиметься про помилки, а якщо точніше, про помилки у звітності та про те, як їх виправити. Для того щоб зробити це без зайвих турбот, пропонуємо до вашої уваги матеріал, в якому розглянуто різні приклади самовиправлень.
Відразу зауважимо, що за кадром залишилися декларація з ПДВ, пенсійна звітність і звітність до соцфондів. Це тема для окремої розмови. А в наведеній статті розберемося з найпоширенішими податковими звітами. Отже, розпочинаємо.
Віталіна МІРОШНИЧЕНКО, консультант газети «Власне Діло»
Документи статті
КУпАП
— Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-X.ВКУ
— Водний кодекс України від 06.06.95 р. № 213/95-ВР.Закон № 2181
— Закон України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III.Закон про плату за землю
— Закон України «Про плату за землю» від 03.07.92 р. № 2535-XII.Закон про ДПС
— Закон України «Про державну податкову службу в Україні» від 04.12.90 р. № 509-XII.Декрет № 13-92
— Декрет КМУ «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.92 р. № 13-92.Інструкція № 111
— Інструкція щодо складання податкового розрахунку збору за забруднення навколишнього природного середовища, затверджена наказом ДПАУ від 17.03.2005 р. № 111.Інструкція № 162
— Інструкція про порядок обчислення та сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища, затверджена наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки України від 19.07.99 р. № 162/379.Порядок № 434
— Порядок подання податкового розрахунку земельного податку, затверджений наказом ДПАУ від 26.10.2001 р. № 434.Порядок № 133
— Порядок заповнення і подання звіту про суму нарахованого збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства, затверджений наказом ДПАУ від 28.03.2002 р. № 133.Наказ № 802
— наказ ДПАУ «Про затвердження форм податкових розрахунків збору за спеціальне водокористування в частині використання води» від 23.12.2008 р. № 802.
Загальні правила виправлення помилок у податковій звітності
Якщо підприємець подав звіт, який у розумінні
Закону № 2181 є податковою декларацією, а потім виявив у ньому помилку, потрібно виправлятися. Як це зробити, розглянемо на схемі (див. с. 8).
Рис. 1. Правила виправлення помилок у податковій звітності
А тепер розберемося, до яких звітів ці правила застосовувати. Як уже згадувалося, до тих, які є
податковою декларацією. Підпункт 1.11 Закону № 2181 дає таке визначення податкової декларації: «...документ, що подається платником податків до контролюючого органу у строки, встановлені законодавством, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податку, збору (обов’язкового платежу)».Таким чином, за наведеними правилами виправлення вносяться, наприклад, до звіту про забруднення навколишнього середовища, про збір за користування водою, про хмелезбір, про акцизний збір, декларації з ПДВ тощо.
Конкретні приклади виправлення помилок у таких звітах розглянемо далі. Однак спочатку зупинимося на двох нюансах:
— що робити, якщо помилку виявлено у звіті за той період, який уже перевірено податківцями;
— що робити, якщо у виправленій звітності знову виявлено помилки?
Помилки у звітах, уже перевірених податківцями
Припустимо, підприємець виявив помилку, допущену ним давно, а саме у тому звітному періоді, за який податківці вже всі перевірили (провели планову перевірку). Як він діятиме?
У тому разі, коли помилка призвела до
недоплати податку, підприємець, зрозуміло, нічого не робитиме: навіщо самому напрошуватися на штрафні санкції? При цьому він нічим не ризикує: податківці не мають права двічі перевіряти один і той самий звітний період, а отже, таку помилку вони не виявлять (повторну перевірку може бути проведено лише вищим органом ДПС у тому разі, коли щодо попередніх перевіряючих почато службове розслідування або порушено кримінальну справу — пункт 8 частини 6 статті 111 Закону про ДПС).Інша річ, якщо підприємець знайде
помилку, що призвела до надмірної сплати податку. У цьому випадку він, природно, буде зацікавлений усе виправити та повернути надміру сплачені гроші (або зарахувати в рахунок майбутніх платежів). Про те, чи можна так діяти, у Законі № 2181 прямо не зазначено.Існує думка, що перевірений період чіпати не можна, оскільки
пункт 17.2 Закону № 2181 припускає самовиправлення помилок лише в разі виявлення помилки до початку перевірки. Ми з такою думкою не згодні. Пункт 17.2 Закону № 2181 присвячено штрафним санкціям за заниження податкових зобов’язань, а не регламентації процедури виправлення помилок. Процедуру самовиправлення помилок регламентує пункт 5.1 Закону № 2181. Аналіз цього пункту дозволяє дійти висновку, що можливість платника самостійно виправити допущені помилки існує, і єдине обмеження для цього — щоб не минув строк давності (1095 днів), а про перевіреність/неперевіреність періоду, в якому допущено помилку, не йдеться.Таким чином,
ніщо не заважає платнику виправити помилки, самостійно виявлені в періоді, уже перевіреному контролюючим органом (з урахуванням 1095 днів). Тим більше, що таку можливість визнавала й ДПАУ в листі від 25.05.2001 р. № 6901/7/16-1117 (щоправда, з обов’язковим проведенням службового розслідування щодо до осіб, які перевіряли платника податків).Та все ж, якщо, незважаючи на наведені аргументи, контролюючі органи чинитимуть (що цілком імовірно) опір, то на підставі
підпунктів 5.2.2 і 5.2.5 Закону № 2181 платник податків може оскаржити їх дії в адміністративному або в судовому порядку.
У виправленій звітності знову виявлено помилки
Якщо підприємець уже виправляв помилку, виявлену в певному звіті, а згодом знайшов у тому самому звіті ще одну помилку, йому
нічого не заважає вдруге виправити один і той самий звіт, оскільки нормативні документи не містять обмежень щодо кількості виправлень, що здійснюються в податковій звітності.При цьому слід пам’ятати про одну особливість: здійснюючи повторне виправлення, слід
брати до уваги не лише дані помилкової декларації, а й показники уточнюючого розрахунку, раніше наданого стосовно неї. Інакше кажучи, проводячи коригування, слід орієнтуватися на останній варіант звіту, що виправляється.
Приклади виправлення помилок у звітності
За кожним видом податку (збору) розглянемо найпоширеніші помилки та порядок їх виправлення.
Податковий розрахунок збору за забруднення навколишнього природного середовища (екозбору)
Якщо помилку, допущену в розрахунку екозбору за поточний квартал, виявлено
до закінчення граничного строку його подання, то платник може подати новий звітний розрахунок з виправленими (правильними) показниками без застосування штрафів за пунктом 17.2 Закону № 2181.Якщо ж граничний строк подання звіту
вже минув, то згідно з пунктом 2 Інструкції № 111 виправити самостійно виявлену помилку в розрахунку екозбору можна двома способами:— або шляхом подання уточнюючого розрахунку (той самий бланк, лише позначка робиться в графі «уточнюючий», а не «звітний»);
— або шляхом уточнення податкових зобов’язань щодо екозбору в розрахунку за поточний період. У цьому випадку разом зі звітним податковим розрахунком
необхідно подати спеціальний додаток — «Перерахунок податкового зобов’язання збору за забруднення навколишнього природного середовища за минулий період». Кількість таких додатків (перерахунків) повинна відповідати кількості минулих звітних періодів, за які уточнюються податкові зобов’язання.Виправлення помилки (крім випадку з поданням нового звітного розрахунку) відображається
в рядках 8 — 13 розрахунку екозбору так:
| Помилка виправляється шляхом подання уточнюючого розрахунку | Помилка виправляється у звіті за поточний період |
| — до всіх рядків уточнюючого розрахунку вносяться правильні показники, унаслідок чого в ряд. 7 зазначається правильна сума екозбору; — у ряд. 8 зазначається сума з ряд. 7 помилкового розрахунку; — у ряд. 9 зазначається сума недоплати екозбору (якщо помилка призвела до його заниження); — у ряд. 10 зазначається сума надміру сплаченого екозбору (якщо помилка призвела до його завищення); — у ряд. 11 зазначається сума штрафу в розмірі 5 % від недоплати (якщо була переплата, штрафу немає); — у ряд. 12 зазначається кількість сторінок, на яких підприємець викладає пояснення помилки; — ряд. 13 не заповнюється
| — до всіх рядків розрахунку вносяться показники за поточний звітний період; — ряд. 8 не заповнюється; — у ряд. 9 зазначається сума недоплати екозбору (якщо помилка призвела до його заниження), узята з додатка-перерахунку; — у ряд. 10 зазначається сума надміру сплаченого екозбору (якщо помилка призвела до його завищення), узята з додатка-перерахунку; — у ряд. 11 зазначається сума штрафу в розмірі 5 % від недоплати (якщо була переплата, штрафу немає); — у ряд. 12 зазначається кількість сторінок, на яких підприємець викладає пояснення помилки; — у ряд. 13 зазначається кількість сторінок, на яких подано додатки-перерахунки
|
Розберемося на прикладі.
| ПРИКЛАД 1 Підприємець (зареєстрований у м. Харкові) займається вантажними перевезеннями та є платником збору за забруднення навколишнього середовища пересувними джерелами забруднення. У розрахунку екозбору за 2009 рік він відобразив використання 5000 л пального (3,7 т), з них: — бензину неетильованого — 4980 л; — масла — 20 л. Однак 25.02.2010 р. підприємець виявив, що у 2009 році не врахував використання ще 500 л бензину. Як виправити розрахунок екозбору за 2009 рік? |
У розрахунку екозбору за 2009 рік підприємець допустив дві помилки:
1 — не врахував використання 500 л бензину;
2 — помилково включив до розрахунку 20 л використаного масла. Річ у тім, що при розрахунку екозбору за пересувними джерелами забруднення ураховуються фактичні об’єми лише того пального, у результаті спалювання якого утворюються забруднюючі речовини. У свою чергу,
масло у процесі свого використання е утворює забруднюючих речовин, отже, його не потрібно враховувати при обчисленні об’єкта обкладення екозбором.Тепер розрахуємо суму помилки з екозбору. Спочатку визначимо, скільки пального було фактично використано у 2009 році (не враховуємо масло, однак ураховуємо 500 л бензину, про які забули). Причому для розрахунку суми екозбору можна взяти не об’єм, а масу пального
(підпункт 3.3.1 Інструкції № 111):((5000 - 20 + 500) х 0,74 : 1000 = 4,055 (т).
Як видно, насправді пального було використано більше, ніж зазначено у звіті (4,055 т порівняно з 3,7 т). Отже, помилка призвела до заниження суми козбору.
Розрахуємо суму заниження (недоплату) за 2009 рік (пункт 6.2 Інструкції № 162; «ВД», № 7, с. 18):11) правильна сума екозбору за 2009 рік становила: 4,055 х 17,00 х 1,8 х 1,25 = 155,10 (грн.);
2) помилкова сума екозбору за 2009 рік склала: 3,7 х 17,00 х 1,8 х 1,25 = 141,53 (грн.);
3)
сума недоплати дорівнює 13,57 грн. (155,10 - 141,53).Таким чином,
до бюджету слід унести недоплату з екозбору і 5 % штрафу за недоплату, загальна сума платежу становитиме 14,25 грн. (13,57 + 0,68).Оскільки помилку було виявлено лише 25.02.2010 р., на цю дату вже минув граничний строк подання звіту з екозбору за 2009 рік (09.02.2010 р.). Отже, виправитися можна або подавши уточнюючий розрахунок, або зазначивши суму недоплати в розрахунку за поточний I квартал 2010 року (до такого розрахунку доведеться додати перерахунок екозбору за 2009 рік).
Детально розглянемо перший варіант виправлень.
Фрагмент уточнюючого розрахунку екозбору
* 100,08 — умовна сума.
Податковий розрахунок земельного податку
Як відомо, розрахунок земельного податку подається власниками землі або землекористувачами раз на рік — наперед: з розбиттям річної суми земельного податку за місяцями майбутнього року. Тому при виявленні в ньому помилок використовується дещо інший порядок самовиправлення.
Річ у тім, що у
статті 17 Закону про плату за землю звітним (податковим) періодом для земельного податку встановлено календарний місяць. Отже, податок на землю сплачується щомісячно, через що його сума вважається узгодженою не пізніше 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного місяця (а не в момент подання розрахунку ще на початку року). Щоправда, в усних консультаціях податківці наполягають на тому, що період узгодження — це 20 календарних днів після звітного місяця (а не 30).Таким чином, помилки, допущені в розрахунку земельного податку, виправляються так (рис. 2):
Рис. 2. Особливості виправлення помилок у розрахунку земельного податку
Виправлення помилки в уточнюючому розрахунку податку на землю
| Рядки уточнюючого розрахунку | Що відображається |
| Рядки 5.1 — 5.12 | Сума нарахованого податку за даними раніше поданого розрахунку |
| Рядки 6.1 — 6.12 | Сума податку, що збільшує податкове зобов’язання у зв’язку з виправленням помилки |
| Рядки 7.1 — 7.12 | Сума податку, що зменшує податкове зобов’язання у зв’язку з виправленням помилки |
| Рядок 8 | Сума штрафу в розмірі 5 % від суми недоїмки |
| Рядок 9 | Зміст допущеної помилки |
Розглянемо приклад.
| ПРИКЛАД 2 Підприємець (на загальній системі оподаткування) використовує у своїй діяльності власну ділянку землі, за яку сплачує земельний податок. 20.01.2010 р. підприємець подав розрахунок земельного податку на 2010 рік. Нормативну грошову оцінку земельної ділянки було затверджено у 2008 році в розмірі 555000 грн. Ставка податку на землю — 1 % (ділянку віднесено до земель населених пунктів). Виходячи з цих даних підприємець у розрахунку зазначив суму земельного податку на 2010 рік — 5550 грн. (555000 грн. х 1 %) і щомісячну суму, що підлягає сплаті, — 462,50 грн. (5550 грн. : 12 міс.). Однак 31.03.2010 р. підприємець виявив, що при розрахунку суми земельного податку він не проіндексував грошову оцінку земельної ділянки станом на 01.01.2010 р. Як виправити помилку? |
Відповідно до
статті 7 Закону про плату за землю ставка податку на землю в розмірі 1 % застосовується лише в тому випадку, якщо станом на 1 січня поточного року вартість земельної ділянки проіндексовано.Слід пам’ятати, що індексація проводиться щороку. Отже, підприємець повинен був її здійснювати станом і на 01.01.2009 р., і на 01.01.2010 р. Таким чином, станом на 01.01.2010 р. необхідно враховувати вже два коефіцієнти індексації:
— за 2008 рік — 1,152
(лист Держкомзему від 09.01.2009 р. № 14-22-6/87);— за 2009 рік — 1,059
(лист Держкомзему від 11.01.2010 р. № 641/22/6-10).Тому
річна сума земельного податку за 2010 рік дорівнює 6770,82 грн. (555000 х 1,152 х 1,059 х 0,01), а щомісячна — 564,24 грн. (6770,82 грн. : 12 міс.).Припустимо, що у 2009 році розрахунок був зроблений правильно, тому підприємцю слід виправити помилки лише за 2010 рік. Звернемося до рис. 2, міркуючи так:
1) помилку виявлено в розрахунку за
поточний звітний період;2) помилку виявлено 31.03.2010 р., тобто на цю дату минуло два строки сплати земельного податку:
— за січень (не пізніше 02.03.2010 р.);
— за лютий (не пізніше 30.03.2010 р.).
Отже, за
січень — лютий 2010 року слід подати уточнюючий розрахунок земельного податку та сплатити штраф за недоплату податку;3) для виправлення помилок у
березні — грудні 2010 року достатньо подати новий звітний розрахунок земельного податку та не сплачувати ніякого штрафу за цей період. Однак не виключено, що податківці можуть вимагати уточнюючий розрахунок навіть стосовно періодів (і, можливо, 5-відсотковий штраф), що не настали, однак така їх позиція не відповідає пункту 5 Порядку № 434.Наведемо фрагмент уточнюючого розрахунку за січень — лютий 2010 року.
* Заповнюються у разі подання уточнюючого розрахунку, що містить виправлені показники.
Тепер розглянемо, як виправити помилку за березень — грудень 2010 року в новому уточнюючому розрахунку.
* Заповнюються у разі подання уточнюючого розрахунку, що містить виправлені показники.
Податкова декларація з орендної плати за землю
Ті підприємці, які використовують у своїй діяльності орендовані ділянки землі, зобов’язані сплачувати орендну плату за землю (єдиноподатників не звільнено від неї). Така плата є податком, тому щодо неї, як і щодо податку на землю, раз на рік (до 1 лютого поточного року) подається декларація з розбиттям річної суми орендної плати за майбутніми місяцями (при цьому, за бажання, можна подавати й щомісячну декларацію).
Помилки, виявлені в деклараціях з орендної плати за землю, виправляються особливим чином (див. рис. 3 на с. 16).
Рис. 3. Виправлення помилок у декларації з орендної плати за землю
Тепер розберемося з тим, як правильно заповнити уточнюючу декларацію.
Ураховуючи той факт, що разом з уточнюючою декларацією подається додаток 2, зручніше починати виправлення зі складання
додатка(ів) 2 до декларації. А потім уже рядки 2 — 7 декларації можна легко заповнити на підставі готових додатків 2.Спочатку розглянемо, як виправити помилки, допущені
в минулих звітних періодах (див. рис. 4 на с. 16), тобто:— помилки, допущені в деклараціях минулих років;
— помилки, допущені в декларації поточного року (2010 р.) при розрахунку орендної плати за ті місяці, стосовно яких на момент виправлення помилки вже минув строк сплати орендної плати за землю.
Помилки майбутніх звітних періодів (тобто допущені при розрахунку орендної плати за майбутні місяці поточного року) виправляються таким чином (див. рис. 5 на с. 17):
Розглянемо приклад.
| ПРИКЛАД 3 Підприємець орендує землю держвласності. У договорі оренди річну суму орендної плати на 2010 рік зазначено в розмірі 12000,00 грн. Однак підприємець подав декларацію з орендної плати за землю на 2010 рік, через неуважність зазначивши в кожному місяці суму 1200,00 грн. замість необхідної 1000,00 грн. (12000,00 грн. : 12 міс.). Помилку виявлено 08.04.2010 р. Як її виправити? |
Рис. 4. Виправлення помилок, допущених у минулих звітних періодах
Рис. 5. Виправлення помилок, допущених у майбутніх звітних періодах
Для того щоб виробити необхідні виправлення, звернемо увагу на такі моменти:
1) помилка призвела до переплати податку (зазначено 1200,00 грн. замість 1000,00 грн.);
2) помилку виявлено 08.04.2010 р. (тобто 01.02.2010 р. вже минуло), а отже, виправити її можна лише одним способом — подавши уточнюючу декларацію та
додаток 2 до неї.Почнемо зі складання
додатка 2. Слід ураховувати, що орендна плата за землю сплачується щомісячно не пізніше 30-го календарного дня місяця, наступного за звітним. Тому станом на 08.04.2010 р. минули такі строки сплати орендної плати:— за січень 2010 року (не пізніше 02.03.2010 р.);
— за лютий 2010 року (не пізніше 30.03.2010 р.).
Виходить, що минулими звітними періодами вважаються січень — лютий 2010 року, а майбутніми — березень — грудень 2010 року. Виходячи з цього заповнюємо
додаток 2 та уточнюючу декларацію з орендної плати за землю.
Тепер можна приступати до заповнення уточнюючої декларації з орендної плати за землю. Вона матиме такий вигляд (фрагмент):
Звіт щодо збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства (про хмелезбір)
Звіт щодо хмелезбору подається щомісячно протягом 20 календарних днів, наступних за звітним місяцем.
Якщо підприємець подав звіт щодо хмелезбору, а згодом виявив, що у ньому було допущено помилку, її потрібно якомога швидше виправити. Для цього необхідно скласти уточнений звіт. Форма його така сама, як і для звичайного звіту, з тією лише різницею, що в шапці позначка «Х» ставиться напроти рядка «Уточнений звіт». Дані в уточненому звіті наводяться правильно, без помилки.
Разом з уточненим звітом слід подати довідку
, в якій розшифровується зміст помилки, її сума, звітний період, за який здійснюється виправлення. Форму такої довідки регламентовано законодавством і наведено в Порядку № 133.Якщо помилка, що виправляється, у минулому
занизила податкове зобов’язання, платник податків зобов’язаний самостійно нарахувати штраф у розмірі 5 % від суми недоїмки та сплатити його до бюджету разом з недоїмкою до подання до податкового органу уточненого звіту. У такому разі при перевірці жодні штрафні санкції підприємцю не загрожуватимуть.У разі несплати недоїмки та штрафу уточнений звіт краще за все не подавати, оскільки такі дії лише спровокують перевірку підприємця з боку податківців. Однак слід пам’ятати: якщо помилку (недоплату) виявлять податківці, вони покарають підприємця більш значними штрафами, ніж 5-відсотковий самоштраф.
При виправленні помилки, яка призвела до переплати хмелезбору,
суму переплати можна повернути. Для цього необхідно подати разом з уточненим звітом заяву про повернення надміру сплаченого збору. Однак подається вона лише в тому разі, якщо з моменту здійснення переплати минуло не більше 1095 днів (підпункт 15.3.1 Закону № 2181).Уточнений звіт не можна подати в разі, коли підприємець узагалі не подавав звіт за період, в якому в подальшому виявлено об’єкт оподаткування (не знав/забув, що потрібно сплачувати хмелезбір і звітувати щодо нього). Такі помилки виправляються лише шляхом подання звичайного звіту та сплати штрафу за несвоєчасне його подання.
Розглянемо приклад виправлення помилок щодо хмелезбору, використовуючи «стару» форму звіту і довідки (див. с. 2, останній абзац замітки).
| ПРИКЛАД 4 Підприємець у січні 2010 року торгував алкогольними напоями та подав звіт щодо хмелезбору 09.02.2010 р., зазначивши в ньому виручку в сумі 20000,00 грн. Однак 10.03.2010 р. було виявлено, що до звіту не включено суму виручки, отриману в січні від продажу пива, — 1000,00 грн. Як виправити помилку? |
Як бачимо, помилка, допущена підприємцем, призвела до недоплати хмелезбору в сумі 10,00 грн. (1 % х 1000,00 грн.). Отже, до подання уточненого розрахунку необхідно внести до бюджету 10,50 грн. (10,00 грн. недоплати та 0,50 грн. штрафу). Покажемо, який вигляд повинен мати уточнений розрахунок (фрагмент).
Довідка, яка додається до уточненого звіту, матиме такий вигляд (фрагмент):
Податковий розрахунок збору за користування водою (водозбору)
Розрахунок водозбору складається наростаючим підсумком і подається до податкового органу раз на квартал — протягом 40 днів, наступних за звітним кварталом.
Відповідно до
пункту 5.1 Закону № 2181 платник податків має право самостійно виправити виявлену в розрахунку помилку або шляхом подання нового звітного розрахунку, або шляхом виправлення помилки в поточному розрахунку, або через уточнюючий розрахунок.Наказом № 802
ДПАУ затвердила нові форми податкових розрахунків збору за спеціальне водокористування. При цьому дещо змінився й порядок виправлення помилок. Для зручності наведемо його в таблиці.
Виправлення помилок у розрахунку водозбору
| Спосіб самовиправлення | Показники, відображені в розрахунку водозбору у зв’язку з виправленням помилки | |||
| Нараховано суму водозбору за квартал за даними раніше поданого розрахунку (помилкового) | Недоплата щодо водозбору за той квартал, в якому допущено помилку | Переплата щодо водозбору за той квартал, в якому допущено помилку | Сума штрафу (5 % від недоплати) за той квартал, в якому допущено помилку | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Податковий розрахунок збору за спецводокористування в частині використання води, у тому числі використання води теплоелектростанціями з прямоточною системою водопостачання, і використання поверхневих і підземних вод, що входять до складу напоїв | ||||
| — звітний або звітний новий * | х | Рядки 5.1 — 5.3 | Рядки 6.1 — 6.3 | Рядки 7.1 — 7.3 |
| — уточнюючий | Рядки 4.1 — 4.3 ** | |||
| Податковий розрахунок збору за спецводокористування в частині використання води для потреб гідроенергетики | ||||
| — звітний або звітний новий * | х | Ряд. 5 | Ряд. 6 | Ряд. 7 |
| — уточнюючий | Ряд. 4 ** | |||
| Примітки: * У разі виправлення помилки в новому звітному або у звітному Податковому розрахунку подається також Перерахунок податкового зобов’язання збору за спецводокористування (додаток до відповідного Податкового розрахунку).** При заповненні уточнюючого розрахунку або перерахунку слід мати на увазі, що в самій формі розрахунку в поясненнях до рядків 4.1 — 4.3 допущено помилку. Замість рядків 1 — 3 розділу I в ньому слід зазначати показники рядків 3.1 — 3.3 розділу III помилкового розрахунку (лист ДПАУ від 24.11.2009 р. № 25973/7/15-0617). Це й зрозуміло, оскільки в рядках 1 — 3 розділу I зазначається сума водозбору наростаючим підсумком, тобто нарахована з початку року, а в рядках 3.1 — 3.3 розділу III — сума водозбору, нарахована за квартал. У свою чергу, для розрахунку суми недоплати (переплати) водозбору слід порівняти правильну суму водозбору за квартал, в якому було допущено помилку, з помилковою сумою водозбору за цей самий квартал (а не з сумою водозбору, нарахованою наростаючим підсумком з початку року). У листі від 24.11.2009 р. № 25973/7/15-0617 ДПАУ визнала свою помилку та пообіцяла незабаром унести до рядків 4.1 — 4.3 розрахунку водозбору необхідні виправлення. | ||||
Розглянемо на прикладі, як виправити помилку в розрахунку водозбору.
| ПРИКЛАД 5 Підприємець виробляє напої. Ліміт використання води на рік у нього 1000 м3. У 2009 році на виробництво напоїв він використовував 920 м3 води, з них у IV кварталі — 250 м3 (поверхневе джерело місцевого значення — «Джерело А»). На інші потреби вода не використовувалася. Однак 04.03.2010 р. було виявлено, що в IV кварталі 2009 року не врахували використану на виробництво напоїв воду з іншого джерела (підземне джерело загальнодержавного значення — «Джерело Б») в об’ємі 50 м3 (річний ліміт використання води за цим джерелом — 400 м3). Як виправити помилку? |
Як бачимо, у розрахунку водозбору за 2009 рік не було враховано використання в IV кварталі 50 м3 води з «Джерела Б». Через це сума водозбору, що підлягає сплаті за IV квартал 2009 року (помилкова), становила 1079,25 грн. (250 м3 х 3,00 грн./м3 х 1,439), а мала дорівнювати 1331,08 грн. (1079,25 грн. + 50 м3 х 3,50 грн./м3 х 1,439). Таким чином, недоплата, що виникла в IV кварталі 2009 року, дорівнює 251,83 грн. (1331,08 грн. - 1079,25 грн.), а штраф за недоплату — 12,59 грн. (5 % х 251,83 грн.).
При цьому сума водозбору, нарахована за попередній період, за який немає помилок (9 місяців 2009 років), дорівнювала 2892,39 грн. ((920 м3 - 250 м3) х 3,00 грн./м3 х 1,439).
Тепер можна приступати до виправлення помилки. Для цього можна або подати уточнюючий розрахунок за 2009 рік (уточнюючий розрахунок подається за рік, а не за IV квартал, оскільки розрахунок водозбору складається наростаючим підсумком за рік), або виправитися в найближчому розрахунку водозбору, тобто в розрахунку за I квартал 2010 року.
Обираємо перший варіант. Уточнюючий звіт матиме такий вигляд (нагадаємо, що збір за воду з місцевого джерела повністю спрямовується до місцевого бюджету, а збір за воду із загальнодержавного джерела повністю — до держбюджету —
стаття 32 ВКУ):
Податковий розрахунок податку з реклами
Розрахунок податку з реклами подається щомісячно (протягом 20 календарних днів після закінчення звітного місяця) або щокварталу (протягом 40 календарних днів після закінчення звітного місяця) — залежно від того, який звітний період для нього встановлено органом місцевого самоврядування.
Помилка, допущена в розрахунку податку з реклами, виправляється з урахуванням деяких особливостей (див. рис. 6 на с. 30).
Рис. 6. Особливості виправлення помилок у звіті з податку з реклами
Незалежно від того, який спосіб виправлення обрано, уточнюючий розрахунок заповнюється однаково. Порядок його складання доволі простий. Однак слід пам’ятати про такий специфічний момент:
у тому разі, коли уточнюючий розрахунок подається не окремо, а разом з розрахунком податку з реклами за поточний звітний період, у розрахунку за поточний звітний період заповнюється лише рядок 01, а решта рядків прокреслюється. Крім рядка 01, заповнюється поле в кінці звіту, що свідчить про наявність додатка (уточнюючого розрахунку), в якому виправляються помилки.Розглянемо приклад. Нагадаємо, що податок з реклами нараховується на вартість рекламних послуг без урахування ПДВ. Потім він разом з ПДВ збільшує загальну вартість послуг з розміщення реклами (уключається до ціни). Тому, отримавши оплату за рекламні послуги, підприємець зобов’язаний перерахувати до бюджету податок з реклами, отриманий у складі такої оплати.
| ПРИКЛАД 6 Підприємець займається виготовленням і розміщенням рекламних матеріалів на рекламних щитах. У січні 2010 року він отримав оплату за надані рекламні послуги в розмірі 24100,00 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 4000,00 грн. і податок з реклами 0,5 % — 100,00 грн.) і подав розрахунок податку з реклами (звітний період з податку з реклами, установлений органом місцевого самоврядування, — місяць). Однак 11.05.2010 р. було виявлено, що в розрахунку, поданому за січень 2010 року, не врахували надходження оплати за надані рекламні послуги в розмірі 1205,00 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 200,00 грн. і податок з реклами 0,5 % — 5,00 грн.). Як виправити помилку? |
Як бачимо, у січні було враховано не всю виручку, тому відбулося заниження податку з реклами.
Припустимо, що уточнюючий розрахунок за січень 2010 року підприємець вирішив подати разом із розрахунком за найближчий звітний період, тобто за квітень 2010 року (граничний строк подання звіту за квітень — 20.05.2010 р., а помилку виявлено 11.05.2010 р.). Припустимо, у квітні було отримано виручку за рекламні послуги в розмірі 18075,00 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 3000,00 грн. і податок з реклами 0,5 % — 75,00 грн.).
Розрахунок податку з реклами за квітень 2010 року (фрагмент) матиме такий вигляд:
Такий вигляд матиме уточнюючий розрахунок за січень 2010 року (додаток до звіту за квітень 2010 року).
Декларація про доходи (підприємницька)
Протягом року підприємці щокварталу сплачують ПДФО зі свого підприємницького доходу. Однак порядок такої сплати доволі своєрідний: протягом року ПДФО сплачується авансом, і лише після закінчення року на підставі річної декларації про доходи відбувається остаточний розрахунок цього податку.
Незвичайний спосіб сплати ПДФО (наперед) призвів до таких особливостей при виправленні помилок у декларації про доходи:
1) проміжні декларації про доходи (за I квартал, півріччя і 9 місяців)
не є податковими деклараціями в розумінні Закону № 2181, оскільки на їх підставі ПДФО не нараховується та не сплачується (тобто це довідкові звіти; такого самого висновку доходять і суди — ухвала ВАСУ від 15.11.2006 р.). Отже, виправити помилки в них за правилами Закону № 2181, про які йшлося в розділі «Загальні правила виправлення помилок у податковій звітності», неможливо.Однак поглянемо, а чи потрібно взагалі виправляти звіт? Який штраф може загрожувати за помилку в такій декларації? Щоб відповісти на це запитання, звернемося:
— насамперед до
Закону № 2181 . Штрафи, передбачені ним за помилки у звітності, застосовуються лише щодо податкових декларацій. А ми вже з’ясували, що проміжна декларація про доходи для цілей Закону № 2181 податковою декларацією не є, отже, згідно із Законом № 2181 штраф не передбачений;— тепер до
Декрету № 13-92. У ньому немає й згадки про штрафи за помилки в декларації про доходи;— і, нарешті, до
КУпАП , стаття 1641 якого передбачає покарання за перекручування даних у декларації про доходи: попередження або штраф у розмірі 51 — 136 грн., а в разі повторного протягом року порушення — 85 — 136 грн.Ураховуючи той факт, що декларація про доходи складається наростаючим підсумком, для виправлення помилки достатньо відобразити правильні дані в декларації за найближчий звітний період і додати до неї письмове пояснення помилки в довільній формі (щоправда, ДПАУ не заперечує проти виправлення помилок через уточнюючий розрахунок навіть у проміжних деклараціях—
лист ДПАУ від 13.01.2006 р. № 184/5/17-0410, детальніше див. далі);2) річну декларацію про доходи можна вважати податковою декларацією для цілей
Закону № 2181, оскільки на її підставі визначається остаточна сума ПДФО за відповідний рік. Отже, до неї застосовуються загальні правила виправлення помилок, це зазначала навіть ДПАУ у своєму листі від 13.01.2006 р. № 184/5/17-0410. Однак усе ж таки є деякі особливості самовиправлення річної декларації про доходи.
Рис. 7. Особливості виправлення помилок у декларації про доходи
Розглянемо приклад.
| ПРИКЛАД 7 Підприємець 24.03.2010 р. подав декларацію про доходи за 2009 рік, зазначивши валовий дохід у сумі 100000,00 грн. (без ПДВ), а витрати, пов’язані з доходом, — 70000,00 грн. Чистий дохід становив 30000,00 грн. Протягом року щокварталу сплачувалися авансові платежі з ПДФО в сумі 1000,00 грн. За підсумками 2009 року підприємець доплатив до бюджету 500,00 грн. ПДФО (15 % х 30000,00 — 4 квартали х 1000,00). Однак 13.04.2010 р. було виявлено, що до складу витрат помилково потрапила вартість придбаних, однак ще не реалізованих у 2009 році товарів, — 2000,00 грн. Як виправити помилку? |
Оскільки на момент виявлення помилки граничний строк подання річної декларації про доходи вже минув, виправитися можна, подавши уточнюючу декларацію.
Як бачимо, у цьому випадку має місце недоплата ПДФО, оскільки правильна сума чистого доходу мала дорівнювати 32000,00 грн. (100000,00 грн. — 68000,00 грн.), а правильна сума ПДФО — 800,00 грн. (15 % х 32000,00 грн. — 4 х 1000,00). Отже, доплатити потрібно було не 500,00 грн., а 800,00 грн., таким чином, недоплата з ПДФО за 2009 рік становить 300,00 грн. Її потрібно внести до бюджету до подання уточнюючого розрахунку.
За загальним правилом самовиправлень підприємець повинен нарахувати 5-відсотковий штраф від суми недоплати, однак при виправленні помилок у декларації про доходи його нараховувати не слід. Аргумент такий: обов’язок нараховувати ПДФО покладено не на підприємця, а на податкові органи
(пункт 1 статті 14 Декрету № 13-92), при цьому в підпункті 17.1.5 Закону № 2181 зазначено: «У разі коли контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов’язання… штрафні санкції не застосовуються...». До речі, аналогічне роз’яснення колись наводила і ДПАУ в листі від 27.02.2003 р. № 3343/7/17-0517 (див. «ВД», 2009, № 17, с. 24).Тепер наведемо фрагмент уточнюючої декларації про доходи з правильними даними (нагадаємо, що на бланку такої декларації необхідно надписати «уточнення даних» або «уточнююча»).
Отже, розібравшись з виправленням помилок у найпопулярніших податкових звітах, в одному з наступних номерів продовжимо займатися виправленням тих звітів, які не є податковими деклараціями (Книга за формою № 10, Звіт єдиноподатника, Звіт про застосування РРО тощо).
Висновки
Для того щоб уникнути штрафів під час податкових перевірок, необхідно уникати помилок, а виявлені помилки своєчасно виправляти. За загальним правилом виправитися можна так:
1) якщо на момент виявлення помилки ще не минув граничний строк подання звіту, в якому таку помилку виявлено, до закінчення граничного строку подається новий звіт з правильними даними (замість помилкового). У такому разі жодні штрафи не нараховуються;
2) якщо на момент виявлення помилки вже минув граничний строк подання звіту, в якому таку помилку було виявлено, можна обрати один із двох варіантів:
— подати уточнюючий звіт, попередньо сплативши недоплату та самостійно нарахований штраф у розмірі 5 % від суми недоплати (якщо помилка призвела до недоплати податку);
— виправити помилку у звіті за найближчий звітний період, сплативши недоплату і 5-відсотковий штраф після подання звіту.
Однак у кожному конкретному випадку існують свої нюанси самовиправлення, про які підприємцю важливо знати. У наведеній статті ми розглянули, як виправити помилки в декларації про доходи, у звіті щодо екозбору, щодо хмелезбору, щодо водозбору, з податку на рекламу, з податку на землю та з орендної плати за землю.
