Уценка и порча товара: причины и последствия для предпринимателя
Предприниматели нередко сталкиваются с таким вопросом: как законно снизить цену на товар? Почему такой вопрос может стать актуальным? По разным причинам. Среди них неконкурентоспособность товара, сезонные колебания цен на некоторые товары, окончание срока реализации, указанное производителем на упаковке, и т. п.
Также нередки случаи порчи ТМЦ вследствие естественных процессов и сверх норм естественной убыли.
В данной статье поговорим о том, как правильно снизить цену на товар, списать испорченный товар, а плательщикам НДС — правильно отразить эти операции в налоговых накладных, Реестре и декларации по НДС.
Виктория ПЕТРУШИНА, консультант газеты «Собственное Дело»
Документы статьи
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
ХКУ — Хозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV.
Положение № 120 — Положение о порядке уценки и реализации залежавшейся продукции из группы товаров широкого потребления и продукции производственно-технического назначения, утвержденное приказом Министерства экономики Украины, Министерства финансов Украины от 10.09.96 г. № 120/190.
Порядок № 1002 — Приказ ГНАУ «Об утверждении формы Реестра выданных и полученных налоговых накладных и Порядка его ведения» от 24.12.2010 г. № 1002.
Порядок № 1379 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина от 01.11.2011 г. № 1379.
Приказ № 1025 — приказ ГНАУ «Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов, которую ведут физические лица — предприниматели, кроме лиц, избравших упрощенную систему налогообложения, и физические лица, осуществляющие независимую профессиональную деятельность, и Порядка ее ведения» от 24.12.2010 г. № 1025.
Уценка товара: можно/нельзя?
По большому счету, установление цены на товар — это право предпринимателя в соответствии с ХКУ:
— предпринимательство осуществляется на основании самостоятельного установления цен на продукцию и услуги в соответствии с законом (статья 44);
— cвободные цены устанавливаются субъектами хозяйствования самостоятельно по согласию сторон (статья 190).
То есть предприниматель может самостоятельно установить цену на товар и поставить продажную цену на товар выше или ниже себестоимости и даже закупочной цены на совершенно законных основаниях, за исключением товаров, цены на которые регулируются государством.
Снижение цены на товар называется уценкой. Проведение уценки регулируется Положением № 120.
В соответствии с пунктом 1 данного Положения можно провести уценку:
— товаров широкого потребления, залежавшихся (не имеющих сбыта более трех месяцев) и не пользующихся спросом у потребителей;
— товаров, частично утративших свое первоначальное качество. Например, товар промок, высох, испортился, поеден насекомыми или грызунами, выцвел из-за демонстрации на витрине и т. п.;
— излишков материалов, не использованных в производстве более трех месяцев, поскольку прекратился (уменьшился) спрос на продукцию, изготавливаемую из них (если идет речь о производстве).
Проводить уценку нельзя, если товар находится (п. 5 Положения № 120):
— в залоге;
— в резерве;
— на ответственном хранении.
Предприниматель может обезопасить себя при продаже товара ниже цены его приобретения, при соблюдении нескольких правил. Так, лучше не допускать:
— систематической (частой) продажи товара ниже цен приобретения (желательно уценить товары не ранее чем через три месяца после их приобретения, а в течение этого периода товар должен находиться на складе предпринимателя, а не на хранении у другого лица);
— продажи товара по значительно сниженной цене практически сразу после его покупки (в том же месяце или квартале, в котором он был приобретен);
— продажи уцененного товара в значительных объемах.
Документальное оформление
Выявление товаров, подлежащих уценке, и проведение самой уценки происходит по решению предпринимателя. Такое решение можно оформить в виде приказа (см. рис. 1), а по результатам уценки целесообразно составить акт уценки (см. рис. 2). Форма акта приведена в приложении к Положению № 120.
Эти документы подтвердят факт проведения уценки и причины, вызвавшие ее необходимость. Хотя предприниматель не обязан составлять первичные документы, мы все же рекомендуем это сделать. Зачем? В возможных спорах с налоговиками приказ и акт уценки будут являться обоснованием снижения цены на продаваемый товар.
Что может вызвать спор с налоговиками? Как мы отметили выше, субъекты хозяйствования используют продажу товаров по ценам ниже, чем себестоимость или даже цена приобретения. В этом случае увеличиваются расходы предпринимателя, а доходы, соответственно, снижаются. Понятно, что предприниматели, налогообложение которых зависит от чистого дохода (общесистемщики), таким способом могут уходить от налогов. Хотя и это не факт. Бывает, что просто товар оказался невостребованным, закуплена слишком большая партия товара, реализовать которую с прибылью оказалось невозможно, и т. п. Но! Вероятнее всего, для налоговиков такая ситуация окажется сигнальной лампочкой при проверке. Поэтому корректное документальное оформление уценки, в частности, для общесистемщиков «сгладит» реакцию налоговиков на ситуацию.
Рис. 1. Образец приказа об уценке товаров
Рис. 2. Образец заполнения акта-уценки товаров
Налогообложение
И самый интересный вопрос, связанный с уценкой товара, — это, конечно же, налогообложение такой операции и ее отражение/
не отражение в Книге УДР.
Общая система налогообложения. Закупочная стоимость товаров, которые впоследствии будут уценены, является операционными расходами предпринимателя-общесистемщика (согласно пункту 138.6 НКУ). После оплаты товара и получения его от поставщика предприниматель заполняет графу 5 Книги УДР на сумму закупочной стоимости товара.
Далее после уценки товара, а главное, после получения дохода от продажи уцененного товара (на день получения оплаты за него), предприниматель заполняет графу 6 Книги УДР:
— на всю сумму закупочной стоимости товара, если товар продан полностью;
— на часть закупочной стоимости товара, соответствующую объему его продажи, если товар продан частично (например, если продано 70 % товара, то в графе 6 указывается 70 % закупочной стоимости этого товара).
Как вы помните, предпринимательский доход всегда отражается по кассовому методу. То есть в графе 3 Книги УДР предприниматель обязан указать доход от продажи уцененного товара только на дату получения средств от покупателей.
Вот собственно и все премудрости учета доходов и расходов по реализации уцененных товаров для предпринимателей-общесистемщиков. Причем, как вы видите, сам факт уценки в Книге УДР не отражается.
Обратите внимание! В НКУ нет запрета для общесистемщиков на уценку товаров. А в Книге УДР предприниматель ставит на расходы именно закупочную стоимость уцененных товаров, которая может быть выше цены реализации этого товара. При этом в случае споров с налоговиками нужно аргументировать тем, что НКУ и Приказ № 1025 не содержат норм, запрещающих относить на расходы закупочную стоимость товара, реализованного по более низкой цене, чем себестоимость или его закупочная стоимость.
Единый налог. С единоналожниками все гораздо проще. Если предприниматель работает на едином налоге в группе 1 или 2, об уменьшении расходов ему беспокоиться не стоит, поскольку для целей налогообложения (уплаты единого налога и ЕСВ) сумма расходов никакой роли не играет и в Книге учета доходов вообще не отражается. Таким предпринимателям налоговики вряд ли станут уделять пристальное внимание, поскольку от их дешевых продаж бюджет нисколько не пострадает.
Единоналожники группы 3 должны быть более осторожными. Поскольку размер единого налога зависит от суммы дохода (3 или 5 %), налоговики могут узреть умышленное занижение дохода и, соответственно, единого налога, при продаже товаров по цене, ниже закупочной. Поэтому единоналожникам группы 3 мы рекомендуем корректное документальное оформление уценки товаров (приказ об уценке товара и акт уценки товаров).
НДС. Плательщиками НДС могут быть как общесистемщики, так и единоналожники группы 3. НДС-последствия уценки товара и реализации уцененного товара представим в таблице.
НДС-последствия уценки товаров у предпринимателя — плательщика НДС
| Хозяйственная операция | НДС-последствия | Нормы, регулирущие НДС-последствия |
| Уценка товара | Если предприниматель — плательщик НДС покупал товар у плательщика НДС, то «входящий» НДС он отнес в налоговый кредит. | Статья 198 НКУ |
| Реализация уцененнных товаров | При продаже отечественных уцененных товаров база обложения НДС (налоговое обязательство) определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости, но не ниже обычных цен, причем независимо от НДС-статуса покупателя. Обычной ценой товара в случае уценки, как правило, будет его новая цена, указанная в ценнике после проведения уценки. | Пункт 188.1 НКУ |
| При этом если продажная стоимость уцененных товаров ниже обычной цены (или их таможенной стоимости), то при реализации уцененных товаров предприниматель — плательщик НДС обязан выписать две пары налоговых накладных в двух экземплярах: | Порядок № 1379 |
Порча ТМЦ
Часто порча ТМЦ является следствием естественных процессов (усушка, испарение, утруска и т. п.) и регулируется нормами естественной убыли.
Предприниматели в своей работе могут использовать нормы естественной убыли материальных ценностей, утвержденные соответствующими приказами Минторговли СССР в зависимости от вида материальных ценностей (хлебобулочные изделия, молоко, мясо, пищевые продукты в стеклянной таре и пр.) и действующие до сих пор. Например, Нормы естественной убыли продовольственных товаров, утвержденные приказом Минторга СССР от 26.03.80 г. № 75.
Расходы общесистемщика. Что касается расходов предпринимателя-общесистемщика, то к его операционным расходам относятся:
— потери ТМЦ в пределах норм естественной убыли (пункт 140.3 НКУ);
— недостачи в производстве, недостачи и потери от порчи материальных ценностей в пределах норм естественной убыли (пункт 138.1 и подпункт 138.8.5 НКУ).
Эти расходы общесистемщики отражают в графе 10 Книги УДР на дату обнаружения (т. е. оформления документа о потере или недостаче, например, акта списания в произвольной форме).
Что касается потерь ТМЦ сверх норм естественной убыли, то такие потери расцениваются как использование, не связанное с хозяйственной деятельностью предпринимателя. Они не учитываются в составе расходов общесистемщика и в Книге УДР не отражаются.
НДС. Если предприниматель — плательщик НДС списывает расходы от потери или недостачи ТМЦ, при приобретении которых был отражен налоговый кредит по НДС, в пределах норм естественной убыли, ему не нужно корректировать налоговый кредит или начислять налоговое обязательство.
Другое дело, если стоимость испорченных или недостающих ТМЦ превышает нормы естественной убыли. Тогда недостачи и потери ТМЦ (сверх норм естественной убыли) предприниматель приравнивает к их нехозяйственному использованию и в периоде выявления этого факта начисляет налоговые обязательства по НДС по ставке 20 % исходя из цены не ниже цены приобретения таких ТМЦ без корректировки ранее отраженного «входного» НДС по таким ТМЦ (пункт 189.1 НКУ).
При установлении фактов недостач и/или потерь, а также списании испорченных ТМЦ предприниматель должен выписать самому себе налоговую накладную в двух экземплярах (оба из которых остаются у него). В левой верхней части оригинала такой налоговой накладной проставляется пометка «Х» и указывается тип причины «13 — Використання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не у господарській діяльності». В строках «Індивідуальний податковий номер покупця» и «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (покупця)» проставляется ноль («0») (пункт 8.3 Порядка № 1379). В графах «Особа (платник податку) — покупець» и «Місцезнаходження (податкова адреса) покупця» предприятие либо указывает свои реквизиты, либо вообще не заполняет их. В строках «Вид цивільно-правового договору» и «Форма проведення розрахунків» проставляются прочерки. Остальные строки налоговой накладной заполняются в обычном порядке.
Эта налоговая накладная в день возникновения налоговых обязательств заносится в раздел I Реестра выданных и полученных налоговых накладных (пункт 8.1 Порядка № 1002) с заполнением граф 1 — 9 с учетом следующих особенностей:
— в графе 4 Реестра указывается вид документа — «ПН04»;
— в графе 5 налогоплательщик проставляет свое наименование;
— в графе 6 проставляется «0»;
— в графах 7 — 9 указывается информация об операции с ТМЦ (общая сумма, включая НДС; база налогообложения; сумма НДС).
Показатели граф 8 и 9 раздела I Реестра переносятся в строку 1 (соответственно в колонки А и Б) декларации по НДС за отчетный налоговый период.
Расшифровки этих сумм приводятся в строке «Інші» раздела I «Податкові зобов’язання» приложения 5 «Розшифровки податкових зобов’язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5)» к декларации по НДС.
Выводы
Можно провести уценку товаров: залежавшихся и не пользующихся спросом у потребителей более трех месяцев, частично утративших свое первоначальное качество; а также излишков материалов, не использованных в производстве более трех месяцев.
Нельзя проводить уценку товаров, которые находятся в залоге, в резерве, на ответственном хранении.
Приказ предпринимателя и акт уценки подтвердят факт проведения уценки и причины, вызвавшие ее необходимость.
В графе 3 Книги УДР предприниматель-общесистемщик обязан указать доход от продажи уцененного товара только на дату получения средств от покупателей.
Сама уценка в налоговом учете плательщика НДС не отражается. А вот при продаже уцененного товара плательщик НДС должен выписать:
— одну налоговую накладную на стоимость реализованного уцененного товара, указанную в ценнике, если цена реализации совпадает с обычной ценой такого товара (или его таможенной стоимостью);
— две налоговые накладные, если стоимость реализованного уцененного товара ниже обычной цены (или его таможенной стоимости).
В расходы общесистемщика включаются потери и недостачи ТМЦ в пределах норм естественной убыли. А потери сверх норм естественной убыли к его расходам не относятся и в Книге УДР не отражаются.
Если стоимость испорченных или недостающих ТМЦ превышает нормы естественной убыли, предприниматель в периоде выявления этого факта начисляет налоговые обязательства по НДС по ставке 20 % исходя из цены не ниже цены приобретения таких ТМЦ без корректировки ранее отраженного «входного» НДС по таким ТМЦ.
