Проверки плательщиков НДС, отразивших в декларации не зарегистрированные в ЕРНН налоговые накладные
Если плательщик НДС включил в состав налогового кредита налоговые накладные, подлежащие регистрации, но не зарегистрированные в Едином реестре налоговых накладных, то налоговые органы будут принимать меры (направление уведомлений, внеплановые проверки) в отношении него. О том, в каком порядке будут применяться указанные меры, поговорим в данной статье.
Анна КАЛИНОВСКАЯ, консультант газеты «Собственное Дело»
Документы статьи
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
Закон об ЭЦП — Закон Украины «Об электронной цифровой подписи» от 22.05.2003 г. № 852-IV.
Порядок № 1246 — Порядок ведения Единого реестра налоговых накладных, утвержденный постановлением КМУ от 29.12.2010 г. № 1246.
Методические рекомендации № 420 — Методические рекомендации по комплексной обработке сумм НДС, которые формируют налоговый кредит по налоговым накладным, не зарегистрированным в ЕРНН, утвержденные приказом ГНСУ от 15.05.2012 г. № 420.
Методические рекомендации № 516 — Методические рекомендации по принятию и компьютерной обработке налоговой отчетности плательщиков налогов в органах ГНС Украины, утвержденные приказом ГНСУ от 14.06.2012 г. № 516.
Условные обозначения
НК — налоговый кредит.
НН — налоговая(ые) накладная(ые).
РНН — Реестр(ы) выданных и полученных налоговых накладных.
ЕРНН — Единый реестр налоговых накладных.
НО — налоговые обязательства.
ЭЦП — электронная цифровая подпись.
Регистрация НН в ЕРНН: напоминаем общие правила
В первую очередь отметим, что регистрации в ЕРНН подлежат НН:
— с суммой НДС более 10 тыс. грн.;
— выписанные на поставку импортных или подакцизных товаров независимо от указанной в них суммы НДС.
Если НН подлежит регистрации в ЕРНН, то поставщик обязан предоставить ее покупателю после регистрации в ЕРНН (абзац второй пункта 201.10 НКУ). В верхней левой части оригинала такой НН должна быть поставлена отметка «Х» в поле «Включено до ЄРПН». На регистрацию НН поставщику отводится 15 календарных дней, следующих за датой ее выписки (абзац седьмой пункта 201.10 НКУ). Если этот срок будет пропущен, зарегистрировать НН в ЕРНН нельзя.
Если НН не зарегистрирована в ЕРНН, то у покупателя нет права на включение сумм НДС в НК (абзац девятый пункта 201.10 НКУ). Поэтому в интересах покупателя проверить факт такой регистрации. При этом отметим, что такая проверка является правом покупателя, а не обязанностью. Если покупатель доверяет поставщику, то может и не проверять факт регистрации НН в ЕРНН.
Для проверки факта регистрации НН покупатель вправе подать запрос в ЕРНН и получить из него соответствующее извлечение (пункт 13 Порядка № 1246). Чтобы получить информацию из ЕРНН, покупателю необходимо иметь специальное программное обеспечение, ЭЦП и договор с налоговым органом о признании электронных документов. Запрос подлежит подписанию ЭЦП и шифрованию, после чего направляется на электронный адрес Центра обработки электронных отчетов ГНСУ. Не позднее следующего операционного дня плательщику должны направить подписанное ЭЦП и зашифрованное извлечение из ЕРНН, в котором указывается соответствующая информацияй на запрос о НН.
Для подтверждения факта регистрации НН в ЕРНН часто покупатели просят от поставщика предоставить вместе с НН копии квитанций об их регистрации. Но! Поставщик вовсе не обязан предоставлять такой документ покупателю.
Если НН не будет зарегистрирована в ЕРНН, то единственный способ сохранить НК для покупателя — подать заявление с жалобой на поставщика (приложение Д8 к декларации по НДС). Об этом говорится в абзаце одиннадцатом пункта 201.10 НКУ.
Подать такое заявление можно только вместе с налоговой декларацией за отчетный налоговый период (пункт 201.11 НКУ), т. е. только с декларацией по НДС за период, в котором произошел факт уплаты НДС поставщику или факт получения товаров/услуг, что подтверждается соответствующими первичными документами. Похоже, что сделать это через период нельзя (см. консультацию в разделе 130.25 ЕБНЗ). Если покупатель не подаст жалобу, право на НК он автоматически теряет.
К заявлению следует приложить копии товарных чеков или других расчетных документов, удостоверяющих факт уплаты налога в связи с приобретением таких товаров/услуг, или копии первичных документов, подтверждающих факт получения таких товаров/услуг. Документально подтверждать факт нерегистрации НН в ЕРНН действующее законодательство не требует.
Наличие такой жалобы может стать основанием для проведения внеплановой выездной проверки поставщика с целью выяснения достоверности и полноты начисления им НО по НДС (абзац одиннадцатый пункта 201.10 НКУ).
Кто попадает под подозрение налоговиков
Приказом от 15.05.2012 г. № 420 ГНСУ утвердила Методические рекомендации № 420, которыми устанавливается порядок действий налоговых органов по выявлению и отработке плательщиков, включивших в НК НН, подлежащие регистрации в ЕРНН, но не зарегистрированные в нем. Слово «отработка», прописанное в названии Методических рекомендациях № 420, подразумевает принятие мер к таким плательщикам НДС.
Итак, какие же плательщики НДС и чем привлекут внимание налоговиков при отработке? Ответы на эти вопросы находим в подпунктах 2.2 и 2.3 Методических рекомендаций № 420:
| Какие плательщики НДС привлекают внимание налоговиков при отработке? | Комментарии |
| Не подавшие РНН | Плательщики НДС в установленные для месячной декларации сроки (т. е. до 20-го числа месяца, следующего за отчетным) подают в налоговый орган по месту регистрации декларации по НДС с соответствующими приложениями. После обработки поданных деклараций налоговики составляют перечни тех плательщиков, которые не подали РНН. Эти перечни передаются соответствующим подразделениям ГНС на 3-й рабочий день после предельного срока для подачи декларации. |
| Включившие в НК НН, подлежащие регистрации в ЕРНН, но не зарегистрированные в нем | Соответствующие подразделения ГНС формируют перечни таких плательщиков ежемесячно не позднее 28-го числа на основании сопоставления данных РНН и ЕРНН. |
Что грозит «подозрительным» плательщикам НДС
Как мы указали выше, налоговые органы ежемесячно не позднее 28-го числа сравнивают данные по НК из РНН, предоставленных плательщиками, и ЕРНН. Затем они формируют перечни плательщиков НДС, включивших в состав НК по НДС незарегистрированные НН.
Выявив таких плательщиков, налоговики с 28-го числа текущего по 4-е число следующего месяца направляют им информационное уведомление:
— в электронной форме автоматически через портал ГНСУ с соблюдением требований Закона об ЭЦП — если с плательщиком заключен договор о признании электронных документов. Плательщик, получивший такое электронное уведомление, может потребовать предоставления уведомления также и в бумажной форме, что осуществляется органом ГНС по месту налогового учета плательщика в течение 3 рабочих дней. Бумажное уведомление подписывается начальником (заместителем начальника) органа ГНС;
— в бумажной форме — если договор о признании электронных документов с плательщиком не заключен (срок направления уведомлений в этом случае Методическими рекомендациями № 420 не установлен).
Обратите внимание! Факт получения информационного уведомления плательщика ни к чему не обязывает — для него это лишь сигнал приготовиться. О дальнейших действиях налоговиков поговорим ниже.
Камеральная проверка плательщиков
Раздел 3 Методических рекомендаций № 420 посвящен особенностям камеральных проверок плательщиков НДС групп 1 и 2 .
Камеральная проверка представляет собой проверку данных, указанных в декларациях (в данном случае в декларациях по НДС и РНН) в течение 30 календарных дней, следующих за предельным сроком для предоставления декларации.
В ходе камеральной проверки деклараций по НДС налоговики в первую очередь обращают внимание на факт предоставления заявления с жалобой от покупателя (т. е. приложения Д8 к декларации по НДС) при отражении НК на основании не зарегистрированных, но подлежащих регистрации НН.
Если покупатель приложил заявление с жалобой к декларации по НДС, то налоговики проверяют:
— период предоставления заявления;
— факт приложения к нему копий необходимых расчетных или первичных документов.
При этом в пункте 3.2 Методических рекомендаций № 420 в качестве периода для предоставления такого заявления назван период возникновения права на НК (т. е. период, в котором наступило первое событие: оплата или получение товаров/услуг). Похоже, что налоговики не будут признавать заявление, поданное к НН, поступившей покупателю с опозданием. Хотя в разделе 130.25 ЕБНЗ налоговики признавали право на подачу жалобы в периоде, в котором плательщик фактически отражает НК, в том числе по запоздавшей НН.
В свою очередь у поставщика, на которого поступила жалоба, проверяется факт отражения им НО по НН, к которой подано заявление от покупателя.
Действия налоговиков в отношении покупателя. Если заявления нет (а также если оно подано не вовремя и/или без необходимых документов), а покупатель сформировал НК на основании НН, не зарегистрированных в ЕРНН или зарегистрированных с меньшей суммой НДС, нежели внесена в Реестр/декларацию, то налоговики направляют ему запрос о:
1) предоставлении документальных пояснений относительно формирования НК (пункт 73.3 НКУ). При этом, если плательщик не предоставит ответ в течение 10 рабочих дней с момента получения запроса, у налоговиков появляется основание для проведения документальной внеплановой выездной проверки (пункт 78.1 НКУ);
2) уменьшении НК через уточняющий расчет (в соответствии с пунктом 201.6 НКУ) и исправлении показателей в РНН методом «сторно». При этом предоставлять исправленный РНН налоговикам не нужно (см. консультацию в разделе 130.23 ЕБНЗ).
Обратите внимание! Этот запрос направляется плательщикам в такие сроки:
— если сумма расхождений составляет 50 тыс. грн. и более — в недельный срок;
— в остальных случаях — до окончания предельного срока для проведения камеральной проверки.
Если покупатель, отразивший в учете не зарегистрированную НН, не подал заявление с жалобой и не предоставил ответ на запрос налоговиков в соответствии с пунктом 73.3 НКУ, то налоговики получают основания для проведения документальной внеплановой выездной проверки.
Если же во время проверки покупатель подтвердит формирование НК другими НН, не внесенными в РНН (причем данный факт не приводит к недействительности НН) и не подлежащими регистрации в ЕРНН, то налоговики также направляют запрос на проведение встречной сверки/проверки поставщику с целью подтверждения составления таких НН.
В итоге, согласно пункту 3.4 Методических рекомендаций № 420 налоговики считают расхождения в НК покупателя отработанными, если:
— осуществлена корректировка РНН методом «сторно»;
— предоставлен уточняющий расчет к налоговой декларации по НДС за соответствующий период и проведена корректировка РНН методом «сторно».
В первую очередь проведения внеплановых выездных проверок следует ожидать плательщикам, у которых объем сформированного НК по незарегистрированным в ЕРНН НН составляет 50 тыс. грн. и выше.
Выводы
1. Налоговые органы ежемесячно до 28-го числа сраванивают данные по НК из РНН, предоставленных плательщиками, и ЕРНН. Затем они формируют перечни плательщиков НДС, включивших в состав НК незарегистрированные НН.
2. Далее не позднее 4-го числа следующего месяца плательщикам НДС, не подавшим за отчетный месяц РНН или имеющим расхождения между данными РНН и ЕРНН, отправляются:
— электронные уведомления, если договор о признании электронных документов заключен. Бумажное уведомление, аналогичное электронному, предоставляется по требованию плательщика в течение 3 рабочих дней;
— бумажные уведомления, если договор о признании электронных документов не заключен.
3. В недельный срок после формирования перечней принимаются меры в отношении плательщиков, у которых сумма расхождений составляет 50 тыс. грн. и выше, остальных проверяют до истечения предельного срока проведения камеральной проверки.
4. Расхождения считаются отработанными, если осуществлена корректировка РНН методом «сторно» или предоставлен уточняющий расчет к налоговой декларации по НДС за соответствующий период и проведена корректировка РНН методом «сторно».
