Международные транспортные услуги и НДС: часть 1

Международные транспортные услуги и НДС: часть 1

На первый взгляд, НДС-учет перевозок не должен вызывать никаких сложностей. Но это не так. Иногда здесь приходится быть особо внимательным. Ведь транспортировка охватывает целый комплекс различного рода услуг, порядок налогообложения которых зависит от определяемого «по своим» правилам места поставки. В связи с этим на особенностях НДС-учета перевозок (уделяя преимущественное внимание «непростым» — международным) остановимся подробнее.

Людмила СОЛОШЕНКО, налоговый эксперт Издательского дома «Фактор»

Международные перевозки

Так, для международных перевозок установлены свои особые правила. Согласно подпункту «е» пункта 185.1 НКУ операции по поставке услуг по международным перевозкам грузов, пассажиров и багажа железнодорожным, автомобильным, морским, речным и авиационным транспортом выведены в самостоятельный объект налогообложения. При этом, как предусмотрено подпунктом «а» подпункта 195.1.3 НКУ, международные перевозки грузов, пассажиров и багажа железнодорожным, автомобильным, морским, речным и авиационным транспортом облагаются НДС по ставке 0 %.

Выходит, место поставки в «международном» случае особой роли не играет (не важно), поскольку международные перевозки согласно установленным правилам облагаются нулевым НДС.

Обратите внимание

Согласно статье 9 Закона № 1955 таким документальным подтверждением международной перевозки (единым международным перевозочным документом) могут быть:

Причем, как подчеркивалось в Обобщающей налоговой консультации № 610, оформление международной перевозки разными документами — в зависимости от отрезка маршрута — законодательством не предусмотрено.

Важно

Внутренние перевозки (по территории Украины)

Внутренние перевозки, как обычные услуги (подпункт «б» пункта 185.1 НКУ), подпадают под действие «общего» пункта 186.4 НКУ. Поэтому место их поставки определяется по месту регистрации поставщика (перевозчика), в связи с чем соответственно:

— облагаются НДС (по ставке 20 %) услуги перевозки, предоставляемые перевозчиком-резидентом (независимо от того, кому — заказчику-резиденту или заказчику-нерезиденту — они предоставляются);

— не облагаются НДС услуги перевозки, предоставляемые перевозчиком-нерезидентом, не имеющим постоянного представительства на таможенной территории Украины (независимо от того, заказчику-резиденту или заказчику-нерезиденту, предоставляются услуги перевозки).

Отметим, что к такому же, соответствующему законодательству, выводу в отношении налогообложения перевозок наконец-то пришли и контролирующие органы в Обобщающей налоговой консультации № 610.

Транспортно-вспомогательные услуги и услуги, связанные с перевозкой

По своим «особым» правилам определяют место поставки услуг, сопутствующих перевозочному процессу, — транспортно-вспомогательных услуг (в частности, таких как погрузка, разгрузка, перегрузка, складская обработка грузов и пр.) — для более полного перечня которых ориентиром может послужить код 52 «Складское хозяйство и вспомогательная деятельность в сфере транспорта» КВЭД 009:2010.

Для таких случаев руководствуются нормами «специального» подпункта «а» подпункта 186.2.1 НКУ, согласно которым место поставки таких услуг определяют по месту их фактической поставки. А значит, если транспортно-вспомогательные услуги:

— предоставляются на территории Украины, то они облагаются НДС (по ставке 20 %), независимо от того, кто их предоставляет, — резидент или нерезидент;

— предоставляются за пределами Украины, то они не подлежат обложению НДС (не являются объектом), независимо от того, кем, резидентом или нерезидентом, они предоставляются.

Таким образом, в данном случае все зависит от места, где такие транспортно-вспомогательные услуги фактически предоставляются.

В связи с этим заметим: если такие услуги на таможенной территории Украины предоставляет, к примеру, нерезидент, то у получателя-резидента возникнет необходимость в начислении с таких нерезидентских услуг НДС по ставке 20 % в порядке, оговоренном статьей 208 НКУ. Это означает, что нужно выписать налоговую накладную в одном экземпляре, включить суммы начисленного НДС в налоговые обязательства отчетного периода и отнести эту же сумму в следующем отчетном периоде в налоговый кредит (пункт 198.2 НКУ).

Заметим: аналогичные правила определения места поставки (по месту фактического предоставления) установлены также и для услуг, связанных с перевозкой пассажиров и грузов, в том числе с поставкой продовольственных продуктов и напитков, предназначенных для потребления (подпункт «в» подпункта 186.2.1 НКУ). В «железнодорожном» случае, например, как уточнялось в подпункте 2 пункта 4 Порядка № 187, к числу таковых относятся сборы за дополнительные операции (ставки, в соответствии с которыми проводятся расчеты по поставке предприятиями железнодорожного транспорта услуг, связанных с перевозкой грузов, пассажиров, багажа, грузобагажа).

Транспортно-экспедиторские услуги

Отдельно обозначим: если в перевозку вовлекается экспедитор, то для транспортно-экспедиторских услуг работают нормы «специального» подпункта «ж» пункта 186.3 НКУ. Заметим, что место поставки таких услуг определяют по месту регистрации получателя (заказчика экспедиторских услуг). А стало быть, услуги экспедитора:

— облагаются НДС — если их заказывает резидент;

— не облагаются НДС — если их заказчик — нерезидент.

На это обращалось внимание и в Обобщающей налоговой консультации № 610.

Транзитные перевозки и услуги, связанные с транзитом

Услуги перевозки (перемещения) пассажиров и грузов транзитом через таможенную территорию Украины, а также услуги, связанные с такими транзитными перевозками (перемещением), освобождаются от налогообложения — льготируются (пункт 197.8 НКУ). Таким образом, по транзиту действует НДС-льгота, которая, как разъяснялось в Обобщающей налоговой консультации № 610, применяется ко всему маршруту транзитной перевозки в целом, без деления его на отрезки «в пределах» и «за пределами» таможенной территории Украины.

Правда (хотя Обобщающая налоговая консультация № 610 об этом почему-то умалчивает), если транзитная перевозка осуществляется перевозчиком-нерезидентом, то она под НДС-льготу не подпадает, поскольку (из-за поставщика-нерезидента) не является объектом налогообложения (поэтому правила статьи 208 НКУ для заказчика такой перевозки резидента не работают и выписывать, скажем, «льготную» налоговую накладную в одном экземпляре заказчику-резиденту в данном случае с транзитных услуг нерезидента не нужно).

Еще одна особенность «транзитного» случая в том, что услуги, связанные с транзитными перевозками (как и сами перевозки), согласно пункту 197.8 НКУ также льготируются. Причем, как разъяснялось в Обобщающей налоговой консультации № 610, НДС-льгота в данном случае также касается и сторонних участников, привлеченных к транзитной перевозке, если они, предположим, «отдельно» предоставляют услуги, связанные с транзитом.

Правда, говорить об НДС-льготе по «связанным с транзитом услугам», конечно же, уместно, если место их поставки, определенное по правилам подпункта «а» подпункта 186.2.1 НКУ (т. е. «по месту фактического предоставления»), оказывается на таможенной территории Украины (иначе такие услуги попросту не будут являться объектом обложения НДС).

Также подпадают под НДС-льготу и освобождаются от налогообложения (льготируются) и транспортно-экспедиторские услуги, связанные с транзитом (если, конечно, с учетом правил подпункта «ж» пункта 186.3 НКУ место их поставки находится на таможенной территории Украины, т. е. их заказчиком является резидент). А вот если транспортно-экспедиторские услуги, связанные с транзитом, закажет нерезидент, то экспедиторские услуги будут выпадать из объекта обложения НДС и НДС-льгота к ним (как к «не объекту») применяться не будет.

А теперь подытожим сказанное выше, обобщив НДС-учет перевозок и связанных с перевозками транспортных услуг в следующей таблице. По ней легко сориентироваться с местом поставки в целях НДС-учета и особенностями налого­обложения.

Перевозки, услуги, связанные с перевозками, и НДС

Документы консультации