Какие документы и за какой период могут проверять у предпринимателя представители налогового органа и Пенсионного фонда
ВОПРОС. У предпринимателя на общей системе с одним наемным работником намечается плановая выездная документальная проверка налогового органа и плановая проверка Пенсионного фонда. По этой причине у него возник ряд вопросов, а именно:
— какие документы и за какой период у него имеют право проверить налоговики и Пенсионный фонд;
— могут ли налоговики требовать предъявить в ходе проверки выписки по текущему счету предпринимателя и трудовые договоры?
ОТВЕТ. Прежде всего поговорим о проверках представителей налогового органа, которые согласно подпункту 75.1.2 НКУ в ходе документальной проверки имеют право изучать:
— своевременность, достоверность, полноту начисления и уплаты налогов и сборов;
— соблюдение валютного и другого законодательства;
— соблюдение работодателем законодательства по заключению трудового договора, оформлению трудовых отношений с работниками (наемными лицами).
Напомним, что сроки и периодичность документальной плановой проверки должны быть предусмотрены планом-графиком. Налоговики могут ее провести только в том в случае, если налогоплательщику не позднее чем за 10 календарных дней до дня проведения такой проверки вручены под роспись или направлены заказным письмом с уведомлением о вручении копия приказа о проведении документальной плановой проверки и письменное уведомление с указанием даты начала проведения такой проверки.
Такая проверка проводится на основании следующих документов (подпункт 20.1.8 НКУ):
— налоговых деклараций (расчетов), финансовой, статистической и другой отчетности;
— регистров налогового и бухгалтерского учета, ведение которых предусмотрено законом;
— первичных документов, используемых в учете и связанных с начислением и уплатой налогов и сборов, выполнением требований другого законодательства;
— полученных в установленном законодательством порядке налоговым органом документов и налоговой информации, в том числе по результатам проверок других плательщиков налогов.
С налоговыми декларациями, т. е. отчетностью, которая предоставляется налоговикам, сталкивается любой предприниматель. Что касается статистической отчетности, то ее подают не все предприниматели, а только занимающиеся определенными видами деятельности (см. «СД», 2012, № 4, с. 29).
Обязательным регистром налогового учета для предпринимателя на общей системе является Книга учета доходов и расходов.
А вот к первичным документам относится достаточно большое число документов. Их название и дата составления указываются в графах книги учета доходов и расходов, когда предприниматель на их основании отражает суммы доходов и расходов.
Определение первичного документа, приведенное в пункте 2.1 Положения № 88, — это документы, созданные в письменной или электронной форме, фиксирующие и подтверждающие хозяйственные операции, включая распоряжения и разрешения администрации (предпринимателя) на их проведение.
Более четкого определения или конкретного перечня видов документов, которые подходили бы под это определение, к сожалению, в нормативных документах не дано. Это обстоятельство зачастую вынуждает субъектов хозяйствования или контролирующие органы обращаться в судебные органы, чтобы получить юридическое разъяснение, считается ли тот или иной документ первичным.
Анализируя решения в подобных делах, судебная практика исходит из того, что любые документы (в том числе договоры, накладные, счета и т. п.) имеют силу первичных документов только в случае фактического осуществления хозяйственной операции. Если же фактического осуществления хозяйственной операции не было, соответствующие документы не могут считаться первичными для целей ведения налогового учета даже при наличии всех формальных реквизитов таких документов, предусмотренных действующим законодательством (названия, даты и места составления, наименования предпринимателя, содержания хозоперации, суммы, единицы измерения, подписи предпринимателя).
К первичным документам могут относиться:
— договоры, если в них, помимо определения порядка действий сторон, зафиксирован и факт осуществления хозоперации. Например, в договоре на аренду прописано, что в момент подписания договора осуществляется передача объекта аренды от арендодателя арендатору;
— накладные на отгрузку товара;
— акты выполненных работ (предоставленных услуг). При составлении акта для придания ему статуса первичного документа следует обязательно указать все реквизиты, присущие первичным документам (см. выше);
— налоговые накладные;
— путевые листы;
— зарплатные ведомости и т. д.
Что касается выписки банка, то разъяснение относительно того, считается ли она первичным документом, ГНСУ представила в Обобщающей налоговой консультации № 583.
По сути, выписка содержит записи об операциях, осуществленных в течение операционного дня, является подтверждением выполненных за день операций и предназначена для выдачи или отсылки клиенту. То есть она не является первичным документом — она лишь реестр, который создается на основании банковских первичных документов.
В то же время ГНСУ разрешила использовать выписку как документ, подтверждающий в налоговом учете расходы на услуги банка по расчетно-кассовому обслуживанию.
Очевидно, что подтвердить безналичные расчеты предпринимателя с контрагентами и прочими лицами можно платежными банковскими документами, которые придется предоставить в ходе проверки.
А предназначение выписки — обосновать правильности отражения расходов на оплату услуг банка, т. е. незначительную часть расходов, поэтому в обязательном порядке при проверке ее требовать не должны.
Теперь что касается предоставления налоговикам экземпляров трудовых договоров. Так, соблюдение норм трудового законодательства, в том числе заключение трудовых договоров, может быть предметом документальной проверки. С одной стороны, сами по себе трудовые договоры с работниками не относятся ни к регистрам учета, ни к первичным документам, и как бы не вписываются в другие виды проверяемых документов. С другой стороны, без них невозможно разобраться с нюансами трудовой деятельности, правилами начисления заработной платы и т. д., а это более весомый аргумент, и без их наличия проверяющим не обойтись.
Следовательно, если в уведомлении на проверку будет указано, что в ее ходе собираются затронуть соблюдение трудовых вопросов, то предпринимателю нужно будет предоставить имеющиеся у него экземпляры трудовых договоров (подробнее о некоторых нюансах трудовых проверок мы писали в «СД», 2013, № 5, с. 35).
Теперь разберемся с тем, за какой период налоговики могут проверить документы.
Так, НКУ не устанавливает ограничений в отношении периода проведения проверки. Однако налоговые органы ограничены сроком давности в 1095 дней (3 года), в течение которого они могут самостоятельно определить сумму подлежащего уплате денежного обязательства.
Кроме того, для любого вида документов предусмотрен срок хранения, который с 01.01.2013 г. установлен специальным нормативным документом — Перечнем № 578. В большинстве случаев он составляет 3 года и более, но обязательно продлевается, если документ «не прошел» налоговую проверку.
Также согласно пункту 44.3 НКУ плательщики налогов обязаны обеспечить хранение первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, а также документов, связанных с выполнением требований законодательства, не менее 1095 дней со дня подачи налоговой отчетности, для составления которой используются указанные документы, а в случае ее неподачи — с предусмотренного НКУ предельного срока подачи такой отчетности.
Уничтожение либо утрата документов ранее установленных сроков может повлечь применение к налогоплательщику штрафа в размере 510 грн., а при повторном в течение года выявлении аналогичного нарушения — 1020 грн. (пункт 121.1 НКУ).
В случае утери, повреждения или досрочного уничтожения документов налогоплательщик обязан в пятидневный срок со дня такого события в письменном виде уведомить налоговый орган по месту учета в порядке, установленном НКУ для подачи налоговой отчетности. После этого налогоплательщик обязан восстановить утраченные документы в течение 90 календарных дней со дня, следующего за днем поступления уведомления в налоговый орган.
Таким образом, предприниматель должен предоставить проверяющим документы, по которым не истек срок хранения, либо с истекшим сроком, которые не участвовали в прошлой проверке (пункт 44.3 НКУ и Перечень № 578). Еще раз заметим, что большинство первичных документов имеют срок хранения 3 года, но не уничтожаются до окончания ближайшей документальной проверки налогового органа.
В то же время документы по расчетам с работниками хранятся более значительный срок — 75 лет. Тем не менее, учитывая тот факт, что срок давности для налоговиков, т. е. период, за который они могут доначислить налоговое обязательство, все равно ограничен 1095 днями, то перепроверять более ранние периоды нет смысла.
Далее поговорим о проверках Пенсионного фонда. К сожалению, в отличие от проверок налоговиков, нюансы проведения проверок пенсионщиками не так подробно детализированы в законодательстве.
Напомним, что на сегодняшний день Законом № 4448, который вступил в силу с 07.04.2012 г., установлены ограничения для проверок большинства контролирующих органов, в том числе и Пенсионным фондом.
Согласно данному Закону проверяющие не должны приходить к предпринимателям, если относительно них выполняется два условия:
— в понимании проверочного Закона № 877 их деятельность не относится к высокой степени риска;
— они не являются плательщиками НДС, т. е. речь идет о единоналожниках групп 1, 2 и 3 со ставкой 5 % или «недотянувших» до обязательной регистрации общесистемщиках.
В то же время представителям Пенсионного фонда оставлено право приходить с плановыми и внеплановыми проверками к любым предпринимателям, деятельность которых отнесена к средней степени риска. То есть фактически от их проверок ограждены только предприниматели — неплательщики НДС, степень риска деятельности которых незначительная.
То, к какой степени риска относится деятельность предпринимателя, определяется по перечням критериев, приведенным в Порядке № 233.
О документах, из которых проверяющие будут черпать данные о правильности начисления и уплаты ЕСВ, говорится в пункте 2 части 1 статьи 13 Закона о ЕСВ. Так, выводы о соблюдении законодательства будут делаться на основании «бухгалтерских книг, отчетов, смет и других документов о начислении, исчислении и уплате единого взноса, достоверности сведений, поданных в Государственный реестр общеобязательного государственного социального страхования…».
Также проверяющие могут получать необходимые пояснения, справки и сведения (в частности, письменные) по вопросам, которые возникают во время такой проверки.
Очевидно, что бухгалтерские книги предприниматели не составляют, и предметом проверки должны быть расчетные ведомости, платежные документы об уплате ЕСВ и т. д. Вместе с тем четко перечень документов не конкретизирован и, к примеру, проверяющие могут для проверки суммы чистого дохода предпринимателей на общей системе просить показать Книгу учета доходов и расходов. Предприниматели, которые не захотят спорить с проверяющими, должны будут ее предъявить, а у более смелых, на наш взгляд, есть все основания этого не делать.
Что касается проверяемого периода, то в письме от 31.01.2012 г. № 2153/03-20 Пенсионный фонд отметил, что проверке подлежат документы плательщика ЕСВ за весь период с момента проведения предыдущей проверки плательщика.
Вместе с тем обратите внимание, что согласно части 16 статьи 25 Закона о ЕСВ срок давности относительно начисления, применения и взыскания сумм недоимки по ЕСВ, штрафов и начисленной пени не применяется. Аналогичная норма относительно пенсионных взносов содержится в части 15 статьи 106 Закона № 1058, нормы которого применяются и после введения ЕСВ. Поэтому остается вероятность, что в экстренных случаях представители Пенсионного фонда снова поинтересуются документацией, изученной в ходе прошлых проверок, например, зарплатными ведомостями, срок хранения которых согласно Перечню № 578 должен быть не менее 75 лет.
Документы консультации
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
Закон № 877 — Закон Украины «Об основных принципах государственного надзора (контроля) в сфере хозяйственной деятельности» от 05.04.2007 г. № 877-V.
Закон о ЕСВ — Закон Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 г. № 2464-VI.
Закон № 1058 — Закон Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» от 09.07.2003 г. № 1058-IV.
Закон № 4448 — Закон Украины «Об особенностях осуществления государственного надзора (контроля) в сфере хозяйственной деятельности в отношении физических лиц — предпринимателей и юридических лиц, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности» от 23.02.2012 г. № 4448-VI.
Положение № 88 — Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88.
Обобщающая налоговая консультация № 583 — Обобщающая налоговая консультация по использованию банковских выписок как первичных документов, утвержденная приказом ГНСУ от 05.07.2012 г. № 583.
Перечень № 578 — Перечень типовых документов, создаваемых во время деятельности органов государственной власти и местного самоуправления, других учреждений, предприятий и организаций, с указанием сроков хранения документов, утвержденный приказом Минюста от 12.04.2012 г. № 578/5.
Порядок № 233 — Порядок проведения Пенсионным фондом Украины и его территориальными органами плановых и внеплановых проверок плательщиков единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденный постановлением КМУ от 09.03.2011 г. № 233.
