Как предпринимателю-общесистемщику продать автобус
ВОПРОС. Предприниматель на общей системе налогообложения (вид деятельности — осуществление регулярных пассажирских перевозок) собирается продать автобус, который использовался им в хозяйственной деятельности.
Как осуществить такую операцию и какие налоговые последствия ожидают продавца в результате?
ОТВЕТ. Прежде всего напомним, что автобус — это транспортное средство, которое по своей конструкции и оборудованию предназначено для перевозки пассажиров с количеством мест для сидения более 9 (включая место водителя) (статья 1 Закона об автотранспорте).
При этом продавцу автобуса нужно знать следующее.
С 16.06.2010 г. — момента вступления в силу Закона № 2275 — запрещено продавать бывшие в употреблении транспортные средства по биржевому договору купли-продажи. Поэтому в настоящий момент оформить сделку по продаже транспортных средств с участием физлица можно двумя способами: через комиссионный магазин (с выдачей справки-счета) или через нотариуса (с заключением договора купли-продажи).
Заметим, что так называемая продажа транспортного средства по генеральной доверенности, которая пользуется популярностью у владельцев легковых автомобилей, на самом деле ничего общего с продажей не имеет. Дело в том, что выдача доверенности не влечет за собой перехода права собственности на имущество (в отличие от способов, упомянутых выше). В случае оформления доверенности физлицу передаются широкие права, связанные с использованием автомобиля: возможность не только пользоваться и распоряжаться таким транспортным средством, но и от имени владельца контактировать с госорганами (ГАИ и т. д.). Иными словами, в данном случае продавец фактически остается собственником транспортного средства и такая операция не приводит к каким-либо учетным последствиям справка 1. Поэтому на таком способе оформления отношений по передаче транспортного средства останавливаться не будем.
Нужно иметь в виду, что продаваемое транспортное средство должно быть предварительно снято с учета в Межрайонном регистрационно-экзаменационном отделе Госавтоинспекции (МРЭО ГАИ) в соответствии с Порядком № 1388. В результате такой процедуры:
— в свидетельстве о регистрации (техническом паспорте) или на копии регистрационной карточки, которая прилагается к свидетельству о регистрации на пластиковой основе, должна быть сделана запись: «Транспортное средство снято с учета для реализации» (пункт 42 Порядка № 1388);
— старые номерные знаки должны быть сданы, а на автобус получены номерные знаки для разовых поездок (так называемые транзитные (красные) номера). Обратите внимание: согласно пункту 47 Порядка № 1388 транзитные номера выдаются сроком на два месяца. Поэтому реализацию автобуса нужно осуществить в течение этого срока.
Заметим, что снятие с учета транспортного средства с выдачей учетной карточки и транзитных номеров, проведение экспертного исследования автобуса и сопроводительных документов с выдачей экспертного заключения являются платными.
Кроме того, за отчуждение автобуса придется уплатить госпошлину. Если покупателем не являются дети, один из супругов или родители продавца, то ее размер составит 5 ннмдг, т. е. 85 грн. (подпункт «г» пункта 3 статьи 3 Декрета № 7-93).
А вот пенсионный сбор с такой продажи не уплачивают (Закон № 400). Также такая операция не облагается ЕСВ (Закон № 2464).
Теперь поговорим о налогообложении дохода от продажи автобуса. Есть два варианта, которые могут быть задействованы в данной ситуации. Вариант 1 — рассматривать доход от продажи автобуса по предпринимательским правилам, предусмотренным статьей 177 НКУ. Вариант 2 — рассматривать такой доход как доход гражданина-физлица.
В первом случае ставка НДФЛ составит 15 (17) %справка 2. При этом если предприниматель изначально (при покупке) боролся с налоговиками и отстоял свое право на начисление амортизации, то сумму дохода он мог бы уменьшить на сумму начисленной амортизации.
Во втором случае ставка НДФЛ составляет всего лишь 5 % НДФЛ, но без вычета расходов в виде амортизационных отчислений.
Скорее всего, учитывая пониженные ставки НДФЛ, предпринимателю будет выгоден именно второй вариант продажи. Тут важно заметить, что налоговики однозначно считают, что продажа предпринимателем транспортного средства возможна исключительно в виде варианта 2.
В частности, рассматривая вопросы о продаже физлицами-предпринимателями транспортных средств (как одного из видов движимого имущества), налоговики исходят из следующего.
Во-первых, автобус не может находиться в частной собственности предпринимателя.
Так, согласно пункту 6 Порядка № 1388 транспортные средства, принадлежащие физлицам-предпринимателям, регистрируются за ними как за физическими лицами. Следовательно, зарегистрировать автобус на предпринимателя попросту невозможно. Кроме того, в соответствии с подпунктами 1 и 2 статьи 325 ГКУ право частной собственности на имущество принадлежит физлицу-гражданину, а не физлицу-предпринимателю. То есть субъектом права собственности законодательством определяется физическое лицо, которое может быть собственником любого имущества, кроме имущества, которое не может находиться вообще в собственности физического лица. При этом такой субъект права собственности, как физическое лицо — предприниматель, не выделяется.
На основании этого имущество (в том числе транспортные средства), которое находится в частной собственности физического лица, нельзя считать имуществом физлица-предпринимателя.
Нужно сказать, что суды в этом вопросе не всегда поддерживают налоговиков. В частности, в постановлении Закарпатского административного суда от 01.02.2013 г. по делу № 2a-0770/3719/12 отмечается: «Суд не может согласиться с позицией…, согласно которой… физическое лицо — предприниматель не приобретает право собственности на имущество (в т. ч. и транспортные средства), поскольку… физическое лицо и… физическое лицо — предприниматель являются одним и тем же субъектом гражданских и налоговых правоотношений». Более того, в рамках данного постановления суд признал за предпринимателем и право на налоговый кредит по НДС при покупке транспортного средства независимо от того, что оно было зарегистрировано на обычное физлицо.
Во-вторых, согласно подпункту 139.1.5 НКУ стоимость приобретенных основных средств должна постепенно включаться в расходы в виде амортизационных отчислений. Однако, как утверждают налоговики в своих разъяснениях, общесистемщикам амортизировать стоимость основных средств нельзя, поскольку такие физлица-предприниматели не ведут бухучет.
Таким образом, даже в случае признания автобуса собственностью предпринимателя, если амортизация ранее не начислялась, то учесть расходы на покупку такого транспортного средства будет невозможно. В то же время облагать общий (а не чистый) доход от продажи автобуса по предпринимательской ставке (15 (17) %) не имеет смысла, ведь обычное физлицо в такой ситуации уплатит всего лишь 5 % НДФЛ с той же базы налогообложения.
Итак, точка зрения налоговиков сводится к следующему: сумма средств, полученная от реализации движимого или недвижимого имущества, которое принадлежит на правах частной собственности физическому лицу и используется им в хозяйственной деятельности, не включается в доходы предпринимателя. В частности, в консультации, размещенной в разделе 119.06 ЕБНЗ, отмечается, что объектом налогообложения для физлица-предпринимателя на общей системе налогообложения, которое использует в хозяйственной деятельности собственное движимое или недвижимое имущество, является доход, который оно получает от использования такого имущества. Подобный вывод сделан и в письме ГНСУ в г. Киеве от 13.03.2013 г. № 2411/10/17-4-15 (данное письмо адресовано физлицам-единоналожникам, однако, по всей видимости, оно выражает общую тенденцию).
Иными словами, в ситуации, описанной в вопросе, налоговики настаивают на том, что доход от продажи автобуса должен подлежать налогообложению по правилам, установленным для физлиц-непредпринимателей и изложенным в статье 173 НКУ.
Таким образом, в данном случае доход от продажи автобуса определяется исходя из договорной цены, но не ниже оценочной стоимости такого транспортного средства, и облагается НДФЛ по ставке 5 % (пункт 173.1 НКУ). Причем по таким правилам доход облагается независимо от очередности продажи (в отличие от продажи легкового автомобиля, мотоцикла и /или мопеда).
Обратите внимание:
— если автобус продается через комиссионный магазин, т. е. при участии посредника, то все функции налогового агента должен выполнить такой посредник. По крайней мере, такое мнение озвучено, в частности, специалистами ГНАУ в письме от 19.04.2011 г. № 7435/6/17-0715:
«…поскольку в случае когда физическое лицо — комитент продает свое имущество при посредничестве юридического лица — комиссионера, комиссионер осуществляет продажу имущества от своего имени с последующим начислением и выплатой дохода комитенту — физическому лицу, то такой комиссионер является налоговым агентом плательщика налога относительно доходов от продажи автотранспортного средства и должен выполнить все обязанности, предусмотренные пунктом 176.2 статьи 176 Кодекса»;
— если же сделка оформляется нотариусом, то определение суммы НДФЛ, а также уплата его в бюджет через банковские учреждения производятся в обоих случаях плательщиком налога самостоятельно (пункт 173.4 НКУ). А вот информацию о стоимости проданного движимого имущества и сумме уплаченного налога в орган ГНС подаст нотариус.
Интересно отметить, что налоговики на местах часто фискалят и требуют начислять налоговые обязательства по НДС при продаже транспортного средства, зарегистрированного на обычное физлицо, при условии использования его в хоздеятельности справка 3. Этот вопрос мы подробно рассматривали в «СД», 2012, № 22, с. 33.
Напомним: в разделе 101.02 ЕБНЗ по этому вопросу указано, что при продаже движимого имущества, которое принадлежит физлицу и используется им в хозяйственной деятельности, налоговые обязательства не начисляются. В частности, в консультации сделан акцент на том, что операции по поставке (продаже) имущества необходимо сопоставлять с предпринимательской деятельностью физлица: если соответствует — НДС уплачивается, если нет — НДС платить не нужно. Кроме того, налоговики приводят и стандартный аргумент: собственником движимого имущества может быть исключительно физлицо (а не физлицо-предприниматель), которое не является плательщиком НДС.
Таким образом, тот факт, что автобус был задействован в предпринимательской деятельности физлица, не играет никакой роли и вовсе не означает, что при его продаже нужно уплачивать НДС. Разумеется, это при условии, что предприниматель не отстоял право на начисление налогового кредита при покупке такого автобуса. В противном случае налоговые обязательства по НДС начисляются в общем порядке.
Справочная информация (справка)
1 В частности, в разделе 103.22 ЕБНЗ есть либеральная консультация, в соответствии с которой передача движимого имущества по доверенности не подлежит обложению НДФЛ. Вместе с тем, если поверенный (лицо, которому выдана доверенность) в дальнейшем продаст такое движимое имущество (произойдет переход права собственности), то с дохода, полученного доверителем (собственником) от такого отчуждения, нужно будет уплатить НДФЛ в порядке, предусмотренном статьей 173 НКУ.
2 По итогам отчетного года доход от продажи автобуса нужно будет включить в расчет среднемесячного годового налогооблагаемого дохода в соответствии с абзацем третьим пункта 167.1 НКУ.
3 При этом, по мнению налоговиков, предприниматель не имеет права на налоговый кредит при покупке движимого имущества (в том числе и транспортных средств), которое планируется использовать в хозяйственной деятельности (см. раздел 101.16 ЕБНЗ).
Документы консультации
ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.
Налоговый кодекс — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
Декрет № 7-93 — Декрет КМУ «О государственной пошлине» от 21.01.93 г. № 7-93.
Закон № 2275 — Закон Украины «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины» от 20.05.2010 г. № 2275-VI.
Закон № 400 — Закон Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование» от 26.06.97 г. № 400/97-ВР.
Закон № 2464 — Закон Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 г. № 2464-VI.
Закон об автотранспорте — Закон Украины «Об автомобильном транспорте» от 05.04.2001 г. № 2344-III.
Порядок № 1388 — Порядок государственной регистрации (перерегистрации), снятия с учета автомобилей, автобусов, а также самоходных машин, сконструированных на шасси автомобилей, мотоциклов всех типов, марок и моделей, прицепов, полуприцепов, мотоколясок, других приравненных к ним транспортных средств и мопедов, утвержденный постановлением КМУ от 07.09.98 г. № 1388.
