Расходы общесистемщика в прибыльных и убыточных месяцах
ВОПРОС. Частный предприниматель находится на общей системе налогообложения. При заполнении Книги учета доходов и расходов (Книги УДР) расходы на оплату труда и аренду отражал по факту их понесения. При проверке налоговики потребовали убрать из расходов, отраженных в Книге УДР, расходы на аренду и суммы начисленной зарплаты за месяцы, в которых возник убыток, поскольку, по их мнению, такие расходы нужно «тянуть» до прибыльного месяца.
ОТВЕТ. Мы категорически не согласны с таким утверждением налоговиков и их действиями при проверке. И далее объясним, почему.
Принципы отражения доходов и расходов в Книге УДР такие:
| Доходов | — если получены деньги — отражаем доход (заполняем графу 3 Книги УДР); |
| Расходов: |
|
| — ТМЦ | В графу 5 записывается стоимость приобретенных сырья, товаров и материалов. При этом в расходы можно включать стоимость только тех товаров, которые уже получены и оплачены, ведь если товар: |
|
| — оплачен, но не получен, предприниматель-покупатель снова не может отразить расходы, поскольку действует запрет из подпункта 139.1.3 НКУ. |
| работы/услуги | В графу 10 Книги УДР вносятся расходы (по факту осуществления), непосредственно не связанные с полученным доходом, но необходимые для осуществления деятельности. Это так называемые косвенные расходы, например: |
| зарплата | выплаченная зарплата (указывается именно начисленная сумма зарплаты, без удержаний ЕСВ и НДФЛ), а также начисления ЕСВ на нее. Такие расходы прямо не привязываются к получению выручки, их нужно учитывать в том месяце, в котором они осуществлены, т. е. записать в данную графу на дату выплаты средств. Так, в пункте 3.8 Порядка № 1025 сказано, что в графе 9 отражаются расходы на оплату труда и начисления на заработную плату, понесенные в отчетном месяце. То есть подразумевается, что расходы на оплату труда мы отражаем в этой графе на дату их понесения, независимо от факта получения дохода |
Как видим, расходы на оплату труда в Книге УДР заполняются по факту осуществления хозоперации независимо от того, получен доход в этом месяце или нет. Аналогичный принцип отнесения расходов должен применяться и к косвенным расходам, в частности к расходам на оплату аренды.
И еще один момент. Согласно пункту 164.1 НКУ:
«Базой налогообложения для доходов, полученных от осуществления хозяйственной или независимой профессиональной деятельности, является чистый годовой налогооблагаемый доход, который определяется в соответствии с пунктами 177.2 и 178.3 НКУ».
Соответственно при заполнении годовой декларации о доходах (приложения 5 к ней), где рассчитывается НДФЛ к уплате за год, отражается годовая сумма дохода и годовая сумма расходов, а также годовой чистый доход. Таким образом, в декларации о доходах не нужно приводить помесячные данные о чистом доходе — достаточно лишь общих годовых данных. Поэтому, если в каком-либо месяце у предпринимателя сумма расходов превысит сумму доходов, а в другом — наоборот, он сможет прибылью одного месяца покрыть расходы другого. Иными словами, внутригодовые убытки учесть можно.
По этому вопросу есть и разъяснение в разделе 180.08 ЕБНЗ. Вот только однозначно понять, что имели в виду в своем ответе налоговики, довольно трудно. Судите сами:
| ВОПРОС. Каким образом и по какой дате в графе 1 Книги учета доходов и расходов отражаются расходы за аренду, оплату труда наемных работников и уплату ЕСВ, если в месяце понесения расходов ФЛП не получало доход? ОТВЕТ. Согласно пункту 177.2 НКУ объектом налогообложения является чистый налогооблагаемый доход, т. е. разница между общим налогооблагаемым доходом (выручка в денежной и неденежной форме) и документально подтвержденными расходами, связанными с хозяйственной деятельностью такого физического лица — предпринимателя. К перечню расходов, непосредственно связанных с получением доходов, относятся документально подтвержденные расходы, которые включаются в расходы производства (обращения) согласно разделу ІІІ НКУ (пункт 177.4 НКУ). Расходы, которые учитываются при исчислении объекта налогообложения, состоят из расходов операционной деятельности, которые определяются согласно пунктам 138.4, 138.6 — 138.9, 138.11, подпунктам 138.10.2 — 138.10.4 НКУ (пункт 138.1 НКУ). Себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг состоит из расходов, прямо связанных с производством таких товаров, выполнением работ, предоставлением услуг (пункт 138.8 НКУ). В состав прямых расходов на оплату труда включаются заработная плата и другие выплаты рабочим, занятым в производстве товаров (выполнении работ, предоставлении услуг), которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов (подпункт 138.8.2 НКУ). В состав административных расходов, направленных на обслуживание и управление предприятием, относятся прочие расходы необоротных материальных активов общехозяйственного использования (оперативная аренда (в том числе аренда легковых автомобилей)) (подпункт «в» подпункта 138.10.2 НКУ). Порядок № 1025 утвержден приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. № 1025. Подпунктом 3.1 Порядка № 1025 определено, что в графе 1 Книги указывается дата заполнения. Учитывая указанное, поскольку в состав расходов включаются только расходы, связанные с получением дохода и подтвержденные соответствующими документами об их оплате, то в графе 1 Книги указывается дата, по которой расходы физического лица — предпринимателя на приобретение товаров (работ, услуг) учитываются в составе расходов при определении чистого налогооблагаемого дохода. |
Похоже на то, что вывод налоговиков такой же, как и у проверяющих в нашем вопросе. Сводится он к следующему: если в каком-то месяце получен убыток, то в этом месяце отражать расходы по аренде и оплате труда нельзя, а нужно ждать следующего доходного месяца. Однако, как мы указали выше, подобная позиция не является верной. Ни в НКУ, ни в Порядке № 1025 нет нормы, в которой бы содержалось требование, прямо запрещающее отражать в убыточных месяцах расходы на оплату труда и косвенные расходы, в частности, на аренду. Более того, из пункта 3.8 Порядка № 1025, наоборот, можно сделать вывод о том, что расходы на оплату труда нужно отражать по факту их понесения (без привязки к полученному доходу). Аналогичный принцип должен действовать, на наш взгляд, и при аренде. Тем более, что все внутримесячные убытки при заполнении годовой декларации сворачиваются, ведь декларация заполняется нарастающим итогом за год.
Документы консультации
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
Порядок № 1025 — Порядок ведения Книги учета доходов и расходов, которую ведут физические лица — предприниматели, кроме лиц, избравших упрощенную систему налогообложения, и физические лица, осуществляющие независимую профессиональную деятельность, утвержденный приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. № 1025.
