Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Юридическая поддержка. НДС в сделках с «сомнительными» контрагентами: как отстоять налоговый кредит

Редакция СД
Собственное Дело Сентябрь, 2013/№ 17
Печать
Статья

НДС в сделках с «сомнительными» контрагентами: как отстоять налоговый кредит

Рано или поздно любому плательщику НДС обязательно приходится бороться за сохранение своего налогового кредита, на который по тем или иным причинам посягают налоговики при проверках. Одной из причин потери налогового кредита может стать сомнительный статус контрагента и последующее признание сделок ничтожными. Как показывает судебная практика, с таким положением вещей соглашаются далеко не все. Посмотрим, каких результатов можно ожидать от подобных судебных разбирательств.

Влада КАРПОВА, консультант газеты «Собственное Дело»

Основания для исключения НДС из налогового кредита

С налоговым кредитом по НДС (далее — НК), относящимся к сделкам с «сомнительными» контрагентами, контролирующие органы «борются» не первый год. При этом до 01.01.2011 г. очень часто выводы о недействительности сделок налоговики делали прямо в актах проверок (не доходя до суда). С 01.01.2011 г. вступили в силу изменения в статью 228 ГКУ, касающиеся недействительности сделок.

Со вступлением в силу указанных изменений налоговые органы не имеют права ссылаться на нич­тожность сделок в соответствии с частями 1 и 2 статьи 228 ГКУ как на правовое основание для доначисления налоговых обязательств. Они обязаны исключительно в судебном порядке на основании части 3 статьи 228 ГКУ либо статьи 207 ХКУ доказывать недействительность сделок, которые, по их мнению, заключены плательщиками НДС с целью, заведомо противоречащей интересам государства и общества и состоящей в уклонении от налогообложения, а значит, могут быть признаны недействительными.

Нужно заметить, что налоговики и в настоящее время продолжают самостоятельно признавать сделки со ссылкой на статью 228 ГКУ ничтожными. Однако таких оснований у них нет: признание договора недействительным по статье 228 ГКУ является исключительной компетенцией судебных инстанций.

Между тем фиктивность сделок на сегодня далеко не основная причина, по которой НДС в части операций с «сомнительными» контрагентами исключается из НК. Еще в 2009 году судебной палатой по административным делам ВСУ были выработаны рекомендации по рассмотрению таких дел, которыми суды руководствуются и сейчас (см. письма ВАдСУ от 30.07.2010 г. № 1158/11/13-10, от 02.06.2011 г. № 742/11/13-11, Информационные письма ВАдСУ от 20.07.2010 г. № 1112/11/13-10, от 06.05.2011 г. № 742/11/13-11).

В этих рекомендациях акцентируется внимание на исследовании обстоятельств реальности проведенных операций: считается, что сделка, не имеющая реальный характер, не создает правовых последствий. В частности, в Информационном письме ВАдСУ от 20.07.2010 г. № 1112/11/13-10 выделены следующие моменты:

1) фиктивные сделки не создают гражданско-правовых последствий независимо от того, были они признаны судом недействительными или нет. Недавно это было подтверждено в пункте 3.11 постановления Пленума ВХСУ «О некоторых вопросах признания правовых сделок (хозяйственных договоров) недействительными» от 29.05.2013 г. № 11, где было отмечено следующее: «С учетом того, что фиктивная сделка не направлена на приобретение, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, она не создает гражданско-правовых последствий независимо от того, была ли она признана судом недействительной»;

2) отсутствие товарно-транспортных накладных (ТТН) может свидетельствовать о том, что факта перевозки товара не было. Это, в свою очередь, может указывать на фиктивность соответствующей хозяйственной операции. Отсутствие первичных документов может свидетельствовать о том, что и самой хозяйственной операции не проводилось, а следовательно, НК и бюджетное возмещение по таким операциям не могут быть предоставлены плательщику;

3) требование относительно бюджетного возмещения НДС может быть признано необоснованным, в частности, когда:

— для целей налогообложения операции учтены на основании мнимых правовых сделок, о чем должно быть указано в решении суда (сделка не соответствует действительному экономическому содержанию, не обусловлена разумными экономическими причинами, целями делового характера);

— выявлено, что лицо, которое является производителем товара, на самом деле не осуществляет предпринимательскую деятельность;

— судом установлено, что главной целью плательщика является получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды, в частности возмещения НДС из бюджета, а на самом деле у него не было намерений осуществлять реальную предпринимательскую деятельность;

4) право на НК и/или бюджетное возмещение может быть признано не обоснованным также в случае, если доводы налогового органа (подтвержденные доказательствами) свидетельствуют, в частности, о наличии таких обстоятельств:

— проведение хозяйственной операции было невозможно с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, необходимых для производства товаров, выполнения работ (услуг), а также если выявлено, что лицо, которое является производителем товара, на самом деле не осуществляет предпринимательскую деятельность;

— отсутствуют необходимые условия для достижения результатов хозяйственной деятельности в силу отсутствия персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

— для целей налогообложения учитывались только те хозяйственные операции, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, при том, что для данного вида деятельности необходимо осуществление и учет также других хозяйственных операций;

— проводились операции с товаром, которые на самом деле не производились или не могли быть произведены в объеме, указанном плательщиком в документах учета;

5) во время рассмотрения этой категории споров проверяют обстоятельства, которые свидетельствуют о привлечении налогоплательщика к уголовной ответственности в связи с осуществлением операций, которые определены таким плательщиком как основание для получения права на налоговый кредит и/или бюджетное возмещение;

6) отсутствие плательщика по месту регистрации не является основанием для уменьшения задекларированной им суммы бюджетного возмещения.

При этом суды основываются на критерии доб­росовестности налогоплательщика, признавая, что в действующем законодательстве Украины отсутствует определение такого понятия, равно как и сами критерии. Для этого судам предписано при рассмотрении подобных дел проводить анализ в разрезе следующих этапов:

1. Устанавливается факт осуществления хозяйственной операции. При этом подлежат исследованию:

— все первичные документы (договоры, акты выполненных работ, документы о перевозке, хранении товаров и т. п.);

— физические, технические и технологические возможности определенного лица для совершения тех или иных действий, которые представляют содержание хозяйственной операции (наличие квалифицированного персонала, основных средств, в том числе транспортных средств для перевозки, помещений для хранения товаров и т. п.; возможность осуществления операций с соответствующим количеством определенного товара в соответствующие сроки с учетом срока его годности, доступности на рынке и т. п.; наличие соответствующих лицензий и других разрешительных документов, необходимых для ведения этого вида хозяйственной деятельности).

2. Устанавливается статус поставщика товаров (услуг), приобретение которых является основанием для формирования НК и/или сумм бюджетного возмещения по НДС. Лицо, которое выдает налоговую накладную, должно быть зарегистрировано плательщиком НДС на момент совершения соответствующей хозяйственной операции.

При этом в обязательном порядке предписано выяснять возможную осведомленность налогоплательщика относительно дефектов в правовом статусе его контрагентов, в частности, с использованием данных ЕГР.

3. Устанавливается связь между фактом приобретения товаров (услуг), сооружением основных средств, импортом товаров (услуг) и хозяйственной деятельностью налогоплательщика.

В обязательном порядке исследуется наличие хозяйственной цели при совершении соответствующих действий плательщика. Проверке подлежат доказательства налогового органа, которые свидетельствуют об отсутствии деловой цели в его действиях, в частности в случае дальнейшей продажи приобретенного товара ниже цены приобретения; приобретения товаров (услуг) у посредников при наличии прямых контактов с их производителями; приобретения услуг, использование которых не может иметь положительного влияния на результаты хозяйственной деятельности плательщика, и т. п.

4. Устанавливается соблюдение плательщиком специальных требований относительно документального подтверждения сумм НК и/или бюджетного возмещения по НДС.

При этом анализируется правильность составления налоговых накладных, налоговых и таможенных деклараций, в частности относительно наличия в них всех предусмотренных законодательством реквизитов. Одновременно подлежат проверке на предмет достоверности все приведенные в соответствующих документах данные.

5. Устанавливается факт чрезмерной уплаты НДС в цене товаров (услуг), которые приобретены налогоплательщиком.

Таким образом, сейчас для доначисления налоговых обязательств по НДС не имеет определяющего значения, признавалась ли сама сделка с «сомнительным» контрагентом в суде недействительной.

Главное, что исследуют суды, — это реальность операции. Если налогоплательщик в суде сможет подтвердить «реальность» сделки, то суд примет его сторону. Если же суд сочтет надлежащими доказательства налоговиков в части подтверждения «нереальности» сделки — отстоять НК и расходы будет непросто.

Хорошо известна эта позиция судебных органов и налоговикам, которые озвучили ее, в частности, в письме Миндоходов от 27.05.2013 г. № 3642/6/99-99-19-04-01-15.

 

О чем говорит свежая судебная практика

Анализ последних судебных решений по делам с исключением НК по операциям физических лиц — предпринимателей (ФЛП) с «сомнительными» контрагентами свидетельствует о следующем.

Не являются надлежащими доказательствами, подтверждающими ничтожность сделок, только лишь:

1) невозможность проведения встречных сверок контрагентов и информация компьютерных автоматизированных информационных систем АРМ «Аудит», если при этом ФЛП предъявляет суду документальные доказательства подтверждения факта приобретения товара. В частности, Севастопольский апелляционный административный суд в определении от 04.04.2013 г. по делу № 2а-13364/12/0170/4 подтвердил правомерность отражения ФЛП налогового кредита по контрагентам, в отношении которых налоговики не смогли провести встречные сверки. Суд пришел к выводу, что это обстоятельство не может служить надлежащим доказательством ничтожности сделок, поскольку ФЛП предъявил все необходимые документы, недостоверность которых не была установлена;

2) отсутствие достаточного количества трудовых ресурсов и основных средств, необходимых для осуществления любого вида деятельности контрагентом. В качестве примера такой позиции суда можно привести определение Киевского апелляционного административного суда от 11.04.2013 г. по делу № 825/341/13-а. В этом деле суды первой и апелляционной инстанций исследовали первичные документы и сделали на их основании вывод, что хозяйственные операции ФЛП являются реальными, а услуги и товары, которые им приобретались, в спорный период были использованы в собственной хозяйственной деятельности, что является свидетельством добросовестности при осуществлении указанных операций.

Тот факт, что у поставщика товаров не было достаточных трудовых ресурсов и основных средств для осуществления такой деятельности, судами во внимание принят не был. Немаловажное значение в этом деле имело также наличие надлежаще оформленных документов, в частности, счетов-фактур, ТТН, налоговых накладных. Кроме того, суды обратили внимание на то, что ФЛП за этот период уже проверялся, и проверкой не было выявлено допущенных нарушений.

Аналогичные выводы были сделаны и в постановлении Кировоградского окружного административного суда от 16.07.2013 г. по делу № 811/240/13-а.

3) признание операции контрагента по приобретению им товара у третьего лица ничтожной. Стоит заметить, что в соответствии с новой проверочной практикой налоговиков при исследовании цепочки «производитель — продавец — покупатель» они поступают следующим образом. Признают сделки между производителем-продавцом ничтожными, а затем проверяют покупателя и отмечают, что он не мог приобрести несуществующие товары у продавца. Соответственно, покупателя лишают права на НК.

Одно из подобных дел рассматривалось в постановлении Кировоградского окружного административного суда от 16.07.2013 г. по делу № 811/875/13-а. В нем суд поддержал ФЛП — покупателя товара и обратил внимание на то, что в акте проверки истца не указано ни одного нарушения, допущенного именно им, а не его контрагентом. В результате к ФЛП была применена ответственность за нарушение норм налогового законодательства, допущенного не им, как налогоплательщиком, а его контрагентом. И поскольку факт совершения хозяйственных операций был подтвержден первичными документами, в том числе ТТН, суд вынес решение о реальности совершенной операции.

Доказательствами, которые свидетельствуют о нереальности проведенных сделок, могут выступать следующие:

1. Непредоставление суду и проверяющим ФЛП паспортов на товар, сертификатов качества и сертификатов соответствия, а также документов относительно транспортировки товара и получения услуг по разгрузке товаров. В частности, в постановлении Днепропетровского окружного административного суда от 02.04.2013 г. по делу № 804/3214/13-а суд обратил внимание на указанные обстоятельства, а также на то, что поставщик товаров не имел трудовых ресурсов, необходимых для осуществления хозяйственной деятельности. В результате суд подтвердил правомерность исключения из НК и из расходов ФЛП на общей системе налогообложения сумм по операции с «сомнительным» контрагентом.

2. Дефекты в предоставленных документах, в частности, неуказание информации о содержании и объеме хозяйственных операций. Это, преимущественно, наблюдается применительно к документам, связанным с получением услуг. К примеру, в постановлении Днепропетровского апелляционного административного суда от 23.05.2013 г. по делу № № 0870/6615/12 суд обратил внимание на то, что акты приемки-передачи работ (предоставления услуг) на перевозку товаров ФЛП и налоговые накладные не содержали в себе информацию о содержании и объеме хозяйственных операций. В них лишь было отмечено, что предоставлены товарно-экспедиционные услуги, но в чем заключаются такие услуги, т. е. содержание хозяйственных операций, не отражено. Не указан был и объем таких услуг (количество перевозок, расстояние, пункт отправления и назначения и т. п.). В связи с этим суд не признал такие документы первичными в понимании Закона № 996 и пришел к выводу об обоснованности исключения из НК, а также из расходов ФЛП сумм по перевозке товара.

Следует также заметить, что сам факт наличия или отсутствия ТТН определяющего значения сейчас не имеет, на что было обращено внимание и в указанном постановлении. Однако если при отсутствии ТТН судам не предоставляются иные надлежащие доказательства факта приобретения и перевозки товара, отстоять свою правоту в суде будет весьма сложно.

3. Наличие уголовного дела в отношении должностных лиц контрагента. При таких обстоятельствах суды, как правило, подтверждают правомерность доначисления налоговых обязательств контролирующими органами (см. по этому поводу, к примеру, определение Житомирского апелляционного административного суда от 17.07.2013 г. по делу № 0670/11773/11). Впрочем, некоторым ФЛП удавалось отстаивать свою правоту на основании надлежащим образом оформленных документов и при наличии уголовного производства (см. постановления Кировоградского окружного административного суда от 16.07.2013 г. по делу № 811/2078/13-а, Окружного административного суда г. Киева от 15.07.2013 г. по делу № 826/8160/13-а).

Значительно повышает шансы на положительное разрешение дела в суде ссылка на практику Европейского суда по правам человека. Решения Европейского суда по правам человека согласно статье 17 Закона № 3477 имеют в Украине значение источника права. Кроме того, учет практики Европейского суда по правам человека при решении дел предусмотрен частью 2 статьи 8 КАСУ.

Подавляющее большинство дел, в которых приводилась ссылка на эту международную практику, выигрывалось плательщиками в суде. К примеру, в постановлении Окружного административного суда г. Киева от 15.07.2013 г. по делу № 826/8160/13-а суд вынес решение в пользу ФЛП даже несмотря на то, что в отношении должностного лица — контрагента было открыто уголовное производство. Ссылка на указанную практику Европейского суда позволила отстоять правоту ФЛП-покупателю и в деле, рассматриваемом в определении Севастопольского апелляционного административного суда от 04.04.2013 г. по делу № 2а-13364/12/0170/4.

Причем эта позиция нашла поддержку и в ВАдСУ, который, ссылаясь на указанные обстоятельства, отказывает в обжаловании налоговиками в ВСУ положительных решений, вынесенных ВАдСУ (см. определения ВАдСУ от 27.09.2012 г. по делу № В/9991/3300/12, от 06.02.2013 г. по делу № В/800/606/13, от 05.03.2013 г. по делу № В/800/846/13).

Выводы

Исходя из «свежей» судебной практики можно заключить, что у ФЛП есть высокие шансы отстоять право на НК и на расходы по операциям с «сомнительными» контрагентами при условии надлежащего документального оформления операций. При этом крайне желательно при перевозке товаров автомобильным транспортом иметь ТТН, а при получении услуг — проверить наличие всех реквизитов в первичных документах, в частности, сведений об их конкретном составе и объеме.

При проведении проверок или получении запросов на получение соответствующей информации, в частности, в рамках проведения встречных сверок, ФЛП лучше не становиться «в позу» и предоставить все истребуемые документы, необходимые для подтверждения факта реальности совершенных операций.

Следует также быть готовым к тому, что в суде попросят документально подтвердить факт хранения товара и использования его в хозяйственной деятельности ФЛП. Решение судебного разбирательства напрямую будет зависеть от того, насколько убедительными суду покажутся предъявленные ФЛП доказательства.

Для повышения шансов на успех ФЛП в исковом заявлении имеет смысл ссылаться на практику Европейского суда.

Документы консультации

ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

КАСУ — Кодекс административного судопроизводства Украины от 06.07.2005 г. № 2747-IV.

Закон № 996 — Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV.

Закон № 3477 — Закон Украины «О выполнении решений и применении практики Европейского суда по правам человека» от 23.02.2006 г. № 3477-IV.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Войдите, чтобы читать больше! Авторизованные пользователи получают бесплатно 5 статей в месяц