Передача:
объекта или работ?
по актам или по справкам?
Егор Трубников, консультант
Не всегда отношения между заказчиком и подрядчиком складываются хорошо. Иногда, в силу тех или иных причин, стороны расторгают договор до того, как будет выполнен весь объем, предусмотренный в нем.
В такой ситуации подрядчик должен передать стройплощадку вместе с недостроенным объектом заказчику.
От того, насколько корректно будет оформлена соответствующая документация, зачастую зависят налоговые и учетные последствия для сторон.
ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ
ГК
— Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.П(С)БУ 18
— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 18 «Строительные контракты, утвержденное приказом Министерства финансов от 28.04.2001 г. № 205.
Проанализируем один из примеров проведения операций при расторжении договора подряда.
Подрядчик на протяжении нескольких месяцев проводил по договору строительно-монтажные работы. В договоре отсутствовали какие-либо
специальные оговорки относительно прав собственности на объект и результаты строительства.Заказчик регулярно выплачивал подрядчику авансы и ежемесячно подписывал
формы № КБ-3.Поскольку в финансирование работ, производимых по договору, не были вовлечены государственные средства, стороны не оформляли
формы № КБ-2в.На основании сумм, зафиксированных в
формах № КБ-3, главбух подрядчика ежемесячно отражал доход, под который списывал на себестоимость реализации затраты, понесенные в соответствующем месяце.Заказчика не удовлетворили темпы и качество выполняемых работ, и по его инициативе договор был расторгнут.
После этого главбух заказчика потребовал от руководства подрядчика подписать акт передачи недостроенного объекта с баланса подрядчика на баланс заказчика.
Главбух подрядчика отказался от оформления такого акта, мотивируя это тем, что:
— во-первых, на балансе подрядчика к моменту расторжения договора стоимость недостроенного объекта не числится;
— во-вторых, подписание такого документа чревато для подрядчика появлением риска повторного налогообложения операции по передаче объекта.
Главбух же заказчика требует оформить документ, ссылаясь на то, что он не может принять на свой баланс объект лишь на основании нескольких
справок по форме № КБ-3. При этом юристы заказчика, защищая позицию своего главбуха, ссылаются на ч. 4 ст. 882 ГК, гласящую:«Передача работ подрядчиком и прием их заказчиком оформляются
актом, подписанным обеими сторонами».Кто же прав в этом конфликте?
Сначала разберемся с тем, как вел учет подрядчик.
Бухгалтерия подрядной компании рассматривала справки по
форме № КБ-3 в качестве первичного документа, подтверждающего выполнение работ и возникновение дохода.Имел ли право главбух на такую трактовку сути документа?
Думаем, что такой подход возможен. Но лишь при соблюдении некоторых условий. Таковым условием является закрепление во внутренних распорядительных документах предприятия такой
учетной политики, в соответствии с которой мерилом степени завершенности работ по договору подряда являются именно данные, задокументированные в формах № КБ-3. То есть руководство компании может признать, что метод измерения и оценки, предусмотренный П(С)БУ 18, в данной компании базируется не на актах выполненных работ, а на справках о стоимости выполненных работ.В таком случае, при подписании справок главбух подрядчика может отразить как доходы, так и, согласно
принципу начисления и соответствия доходов и расходов, понесенные затраты. И значит, на момент расторжения договора на балансе подрядчика, действительно, стоимость объекта не отражена.Что касается рисков, связанных с повторным налогообложением операции передачи заказчику объекта незавершенного строительства, то мы должны отметить следующее.
Мы не исключаем, что в акте передачи объекта на баланс заказчика (если таковой будет все же оформлен) какой-нибудь особо рьяный налоговый инспектор захочет узреть операцию, подлежащую налогообложению. Однако, в случае возникновения претензий подобного рода, мы бы не торопились соглашаться с фискальными выводами.
Как известно, в основе действующей системы обложения налогом на прибыль и НДС лежат операции
продажи (поставки), сопровождающиеся переходом прав собственности.Но при передаче недостроенного объекта от подрядчика к заказчику, в отсутствие специальных контрактных оговорок,
по общему правилу не происходит перехода прав собственности, так как право собственности на такой объект и так принадлежит заказчику. Этот постулат содержится в ст. 876 ГК:«Собственником объекта строительства либо результата других строительных работ является заказчик, если иное не предусмотрено договором»
.Иными словами, даже подписав акт передачи незавершенного объекта, подрядчик не должен начислять налоги с операции такой «передачи».
В рассматриваемой ситуации указанный акт, возможно, будет лишь подтверждением того факта, что подрядчик покинул стройплощадку и больше не несет ответственности за происходящее на ней. То есть бухгалтерия подрядчика не будет расценивать этот акт в качестве
первичного документа, фиксирующего проведение хозяйственной операции. Следовательно, ни в налоговом, ни в бухгалтерском учете никаких последствий быть не должно.Теперь обратимся к проблемам заказчика.
Ссылка юристов заказчика на часть четвертую
ст. 882 ГК в данном случае не вполне корректна. Ведь нужно принять во внимание тот факт, что это положение говорит о «передаче работ», а не о передаче объекта.Таким образом, эта норма не регулирует собственно передачу
объекта «с баланса на баланс».Действительно, главбух заказчика имел право не приходовать результаты выполненных работ только на основе
справок по форме № КБ-3. Однако и требовать от подрядчика акта «передачи объекта с баланса на баланс», как мы выяснили, у заказчика нет никаких оснований.Поэтому, с нашей точки зрения, сторонам следует прийти к компромиссу.
В качестве такового может быть использовано подписание не акта «передачи объекта с баланса на баланс», а акта выполненных
работ, составленного на основании всех ранее оформленных справок по форме КБ № 3.По этому
акту заказчик спокойно оприходует недострой как результат всего комплекса выполненных строительно-монтажных работ за период от начала строительства до момента расторжения контракта. Такой акт для главбуха заказчика будет первичным документом для отражения проводки Дт 151 (231) — Кт 371. А для подрядчика такой акт будет лишь отражать просто стоимостную совокупность ранее оформленных справок по форме № КБ-3. Он не повлечет за собой никаких проводок.1 Если сооружаемый объект предназначается для дальнейшей реализации.
Во избежание подобных проблем мы бы рекомендовали подрядчикам, которые не используют
формы № КБ-2в, ограничиваясь лишь оформлением справок по форме № КБ-3, вместе с такими справками составлять на ту же сумму документ в свободной форме с названием, например, «Акт передачи выполненных работ».Это даст возможность контрагенту в полном соответствии с требованиями ГК приходовать на свой баланс поэтапно результаты выполненных работ.
