«Отгрузка»
недвижимости: парадоксы налогового законодательства
Григорий Козаков, консультант
В ситуациях, когда потребитель (покупатель, инвестор, пайщик) получает от застройщика объект недвижимости до момента оплаты полной его стоимости, перед главбухом застройщика неизбежно возникает задача: как адекватно определить дату возникновения валового дохода и налоговых обязательств.
К сожалению, действующее законодательство не дает четкого представления о том, когда именно застройщик должен начислить соответствующие суммы налогов.
ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ
Закон о налоге на прибыль
— Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.Закон об НДС
— Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.
И
п.п. 1.3.1 Закона о налоге на прибыль, и п.п. 7.3.1 Закона об НДС, определяющие так называемые первые события, в случае если зачисление денежных средств на счет продавца (поставщика) еще не состоялось, апеллируют к «дате отгрузки товаров».Для объекта недвижимости идентификация момента отгрузки представляется довольно сложной. Такой объект, собственно говоря, вообще не может быть отгружен в общепринятом смысле этого слова. Ведь слово «отгрузка» подразумевает, прежде всего, процесс перемещения (
передвижения) чего-либо в пространстве. Недвижимость потому и называется недвижимостью, что двигаться (передвигаться, перемещаться) не может.В общем, законодатель, формировавший базовые постулаты ныне действующей системы украинского налогообложения, опростоволосился, упустив из виду целый сегмент национальной экономики.
Это означает, что,
формально говоря, застройщик, передавший контрагенту объект недвижимости, вообще может не отражать ни валовых доходов, ни налоговых обязательств по НДС. Вплоть до момента оплаты.Часто специалисты, комментирующие эту проблему, ссылаются на то, что краеугольные категории
продажи и поставки, приведенные соответственно в Законе о налоге на прибыль и Законе об НДС, опираются на переход права собственности как на общий ключевой критерий налогооблагаемой операции. Из этого делается вывод о том, что в ситуации, когда оплата еще не состоялась, первым событием является переход права собственности.Однако вышеупомянутые
законы не дают достаточных оснований для столь однозначных выводов.Этот факт вынуждена признать и ГНАУ, в
письме которой от 07.03.2008 г. № 4501/7/16-1517-18 говорилось следующее:«...определение даты возникновения налоговых обязательств при осуществлении операций по продаже товаров
не зависит от даты перехода права собственности на поставляемый товар, а использованный в подпункте 11.3.1 пункта 11.3 статьи 11 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» и в подпункте 7.3.1 пункта 7.3 статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» термин «отгрузка товара» понимается не как факт возникновения права собственности на товар, а как начало физического перемещения товара с места его постоянного нахождения (хранения) у поставщика».Таким образом, девелоперы, продающие недвижимость в новостройках, могли бы де-факто перейти на
кассовый метод начисления двух основных налогов.Надо признать, что поскольку налогооблагаемые операции привязаны к праву собственности, в отношении недвижимости есть несколько критических моментов, которые гражданское право так или иначе увязывает с этим правом:
— заключение соответствующего гражданско-правового соглашения между застройщиком и его контрагентом;
— приемка новостройки в эксплуатацию;
— фактическая передача готового объекта недвижимости от застройщика контрагенту;
— государственная регистрация права собственности.
В зависимости от конкретных обстоятельств эти моменты могут чередоваться в различной последовательности.
Например, при продаже готовой недвижимости гражданско-правовое соглашение заключается после ввода объекта в эксплуатацию, а при заключении паевых контрактов ввод объекта в эксплуатацию, как правило, происходит позже подписания договора.
Кстати, в отношении паевых и им подобных (долевых, инвестиционных и т. д.) соглашений возникает проблема с выделением момента
перехода (передачи) права собственности. Ведь их основная особенность как раз в том и состоит, что застройщик не передает пайщикам права собственности (иначе операции, проводимые в рамках таких контрактов, не подпадали бы под особые нормы налогообложения по п. 7.9 Закона о налоге на прибыль). В таких схемах потребители конечного строительного продукта (пайщики, дольщики, инвесторы) не получают право собственности от застройщика. Такое право у них возникает само собой. В силу появления недвижимости в натуре и ее госрегистрации.Не удивительно, что специалисты ГНАУ, предпочитая не увязнуть в хитросплетениях современной украинской цивилистики, решили в качестве первого события использовать момент
фактической передачи недвижимости. Характерно, что в письме ГНАУ от 02.04.2009 г. № 3842/5/16-1516 была дана ссылка на бухгалтерскую «первичку»:«
Принимая во внимание то, что первичные документы должны быть составлены в ходе осуществления хозяйственной операции (или непосредственно после ее окончания), и с учетом того, что обязательными реквизитами первичного документа являются, в частности, дата составления, содержание и объем хозяйственной операции, датой определения валового дохода является дата отгрузки товаров, определенная в первичном документе, удостоверяющем осуществление операций по продаже в том числе и недвижимого имущества».С таким толкованием «отгрузки» мудрые юристы застройщиков могут, конечно, и не согласиться. Но в таком случае им нужно будет подготовить серьезные аргументы в пользу своего видения того, как именно в Украине «отгружаются» объекты недвижимости. И при необходимости суметь защитить свою позицию в суде.
