Капитализация процентов по займам
Для строительства офисного здания организация-застройщик заключила договор о предоставлении займа. Для его погашения организация вынуждена привлекать дополнительный заем. Можно ли расходы по займам включить в первоначальную стоимость инвестиционного актива?
Включение процентов по займам в стоимость капитальных вложений для украинской строительной практики не в новинку.
Заслуженный экономист Украины В. Пархоменко в этой связи замечает следующее:
«До реформирования бухгалтерского учета в Украине финансовые расходы (тогда они планировались и учитывались как проценты за пользование кредитами банков) отражали в бухгалтерском учете и отчетности
в составе капитальных вложений (в части уплаты процентов за кредит, полученный для строительства и приобретения основных средств) и в составе общехозяйственных расходов (в части платы процентов за кредиты, полученные на другие цели). Следовательно, проценты за пользование кредитом, полученным для строительства и приобретения основных средств, независимо от срока, необходимого для строительства и изготовления, включались в первоначальную стоимость таких объектов основных средств»1.1
«Вісник податкової служби України», жовтень 2006 р., № 40 (419), с. 35.Судя по содержанию вопроса, застройщик возводит объект, который по окончании строительства будет отнесен в состав
инвестиционной недвижимости.Таким образом, чтобы ответить на заданный вопрос, нам предстоит проанализировать два стандарта:
П(С)БУ 31 «Финансовые расходы» и П(С)БУ 32 «Инвестиционная недвижимость».Надо отметить, что положения названных стандартов, к сожалению, не дают абсолютно четкого представления о том, имеет ли право застройщик увеличить стоимость строящегося объекта на сумму процентов, уплаченных по займам.
В
п. 10 П(С)БУ 32 при описании расходов, входящих в первоначальную стоимость приобретенной недвижимости, финансовые расходы прямо не упомянуты.Это дало повод некоторым специалистам, анализировавшим случай со
строящейся инвестнедвижимостью, для вывода о том, что «капитализация финансовых расходов и инвестиционная недвижимость — понятия несовместимые»2.2
Положения (стандарты) бухгалтерского учета: комментарии/ Ред. Я. Кавторева. — Х.: Фактор, 2009, с. 1254.Мы бы с однозначностью такого заключения соглашаться не торопились. И вот почему.
Во-первых
, в п. 10 П(С)БУ 32 упомянуты помимо прочего «другие расходы, непосредственно связанные с приобретением и доведением объектов инвестиционной недвижимости до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью». И в случае если целью получения займов было финансирование приобретения конкретного объекта, то соответствующие проценты могут оказаться в числе как раз тех самых «других расходов».Во-вторых
, обратим внимание на то, что п. 10 П(С)БУ 32 касается только приобретенной инвестнедвижимости. Поэтому его положения не могут рассматриваться как прямые ограничители для ситуации строительства инвестнедвижимости. Первоначальная стоимость создаваемой инвестнедвижимости определяется не п. 10, а п. 11 П(С)БУ 32. В п. 11 этого стандарта первоначальная стоимость определена «исходя из общей суммы расходов на ее создание». И почему бы в таком случае проценты по займам не отнести в состав такой «общей суммы»?И
в-третьих. Формально говоря, на этапе возведения объект строительства не относится к собственно инвестиционной недвижимости (п. 5.4 П(С)БУ 32). То есть положения п. 11 П(С)БУ 32 станут актуальными для этого объекта лишь после сдачи его в эксплуатацию. А до тех пор, пока идет строительство, ключевое значение для решения вопроса о капитализации процентных издержек имеет не П(С)БУ 32, а П(С)БУ 31.Согласно
п. 4 П(С)БУ 31, если в учетной политике компании есть соответствующие положения, то капитализация процентов возможна при создании квалификационного актива, который в соответствии с п. 3 того же стандарта определяется существенным временем для его создания.Итак, когда период строительства застройщик определит как
существенный промежуток времени, то объект такого строительства может быть назван квалификационным активом. И следовательно, капитализация финансовых расходов застройщиком вполне возможна. Мало того, в приложении к П(С)БУ 31 приведено пять примеров, четыре из которых относятся именно к строительству недвижимости.Таким образом, на наш взгляд, в соответствии с
п. 6 П(С)БУ 31 застройщик имеет полное право включить в первоначальную стоимость строящегося офисного здания финансовые расходы, связанные с привлечением средств для строительства этого объекта3.3
Расходы по привлечению новых займов для погашения старых заимствований, очевидно, так же, как и старые займы, связаны со строительством объекта. По сути это просто дополнительные издержки, понесенные в результате реструктуризации исходной целевой задолженности (продление сроков кредита).
Сергей Шемет
