УБЫТОЧНЫЕ ОПЕРАЦИИ ЗАСТРОЙЩИКА: СУДЬБА ЗАТРАТ
В период кризиса строительство объекта в конечном итоге может оказаться нерентабельным для заказчика-застройщика. Такая ситуация возможна, если сумма, выделенная инвестором на финансирование строительных работ, не покроет затраты. Как в этом случае учитывать разницу? Можно ли ее включить в затраты в целях налогообложения прибыли?
Если застройщик в рассматриваемой схеме играет роль подрядчика, который действует по заданию инвестора (т. е. застройщик отражает доходы и расходы
поэтапно по мере увеличения степени завершенности объекта согласно П(С)БУ 18 «Строительные контракты»), то в бухгалтерском учете предполагаемые (ожидаемые) убытки должны быть зарезервированы заранее. В том отчетном периоде, когда руководство компании располагает прогнозом о возможном появлении убытка.О процедурах такого резервирования мы писали подробно и неоднократно1.
1
См. «Строительная бухгалтерия», 2009, № 3 c. 12; № 10, с. 8; № 15, с. 8.Если же застройщик ведет учет затрат на строительство не как подрядчик, а как девелопер, то он в активе своего баланса
на протяжении всего строительства накапливает затраты, которые капитализируются в составе незавершенного производства (Дт 23). По окончании строительства объект становится активом, предназначенным для продажи (Дт 286 — Кт 23).Если в конечном итоге сумма, полученная от инвесторов, окажется меньше фактической себестоимости объекта, то в бухгалтерском учете при его списании на реализацию (
Дт 90 — Кт 286) отразятся убытки. То есть указанные убытки проявятся в Отчете о финансовых результатах за тот период, в котором произошла реализация объекта инвестору2.2
Если, конечно, застройщик ранее не создал обеспечение под обременительный контракт в соответствии с П(С)БУ 11.Что касается
налоговой интерпретации сути убытков в данном случае, то она весьма неоднозначна.Налоговики, как правило, стремятся исключить из валовых затрат суммы убытков, мотивируя это тем, что эти затраты не связаны с хозяйственной деятельностью, ибо по ним не был получен доход.
Судебная практика, к сожалению, зачастую свидетельствует о правоте налоговиков. Примеры соответствующих вердиктов можно найти в таких судебных решениях:
постановление Судебной палаты по хозяйственным делам ВСУ от 12.10.04 г. по делу № 12/239н, постановление ВХСУ от 21.04.05 г. по делу № А-03/277-04.Иногда, впрочем, судьи обращают внимание на
причины возникновения убытков.Скажем, в
постановлении ВХСУ от 13.04.05 г. № 11/135 были отмечены «объективные причины», которые привели к возникновению убытков. В указанном решении было сказано, что «осуществление предпринимательской деятельности направлено на получение дохода, а не прибыли, и отсутствие дохода от конкретной отдельно взятой хозяйственной операции, а не прибыли от деятельности предприятия в целом за определенный отчетный период не может свидетельствовать об отсутствии у предприятия признаков хозяйственной деятельности».Это значит, что у застройщика остается шанс отстоять валовозатратность
всей суммы расходов, понесенных в связи с сооружением объекта. Для этого нужно заранее обеспечить себе аргументированную и убедительно подтвержденную документально позицию.Кроме того, нельзя не отметить, что если инвестор, который приобретает объект в рассматриваемой ситуации, является
физическим лицом, скорее всего, возникнут претензии со стороны налоговиков относительно начисления налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ).Обычно в подобных случаях налоговики настаивают на том, что стоимостная разница является
подарком, и застройщик как налоговый агент обязан удержать с инвестора и перечислить в бюджет сумму НДФЛ со стоимости такого подарка.Застройщики, когда сталкиваются с такими требованиями, апеллируют к тому, что
Закон «О налоге с доходов физических лиц» при налогообложении подарков предписывает использовать нормы статей 13 и 14. Из указанных норм вытекает, что стоимость полученных подарков физлицо должно декларировать и облагать НДФЛ самостоятельно. Поэтому застройщик не может выступать здесь налоговым агентом.В этом вопросе ГНАУ довольно последовательна, исповедуя подход, в соответствии с которым нормы
статей 13 и 14 могут использоваться только тогда, когда физлицо получает подарки от физлица. А в ситуации получения подарка от юрлица такое юрлицо должно выступать в роли налогового агента3.3
Такая позиция высказана, например, в письмах ГНАУ от 22.02.2005 г. № 1516/6/17-3116, от 09.06.2005 г. № 5257/6/17-3216, от 13.02.2006 г. № 1215/6/17-0716.На наш взгляд, такой подход имеет мало общего с положениями
Закона «О налоге с доходов физических лиц», и поэтому застройщик может успешно бороться с ним в судебном порядке.
Иван Чалый
