Общепроизводственные расходы строительной организации: что нужно знать бухгалтеру
Ольга Кожушко, консультант
Недавно1 мы говорили об административных расходах строительной организации.
В продолжение темы остановимся на общепроизводственных расходах. Рассмотрим их определение, состав, базу распределения в себестоимости строительно-монтажных работ и в бухгалтерском учете строительной организации.
ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ
П(С)БУ 16
— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина от 31.12.1999 г. № 318.П(С)БУ 18
— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 18 «Строительные контракты», утвержденное приказом Минфина от 28.05.2001 г. № 205.Методические рекомендации № 30
— Методические рекомендации по формированию себестоимости строительно-монтажных работ, утвержденные приказом Госстроя от 16.02.2004 г. № 30.ДБН Д.1.1-1-2000
— Правила определения стоимости в строительстве (ДБН Д.1.1-1-2000), утвержденные приказом Госстроя от 14.12.2000 г. № 285.
1 См. подробнее статью «Административные расходы строительного предприятия: отражение в смете и распределение » // «Строительная бухгалтерия», 2010, № 10, с. 18.
Определение и состав общепроизводственных расходов строительной организации
Учет общепроизводственных расходов строительной организации регламентируется следующими
документами:— П(С)БУ 16
отражает общие методические основы формирования в бухгалтерском учете информации об общепроизводственных расходах строительной организации;—
П(С)БУ 18 содержит методические основы формирования в бухгалтерском учете информации об общепроизводственных расходах, связанных с выполнением строительных контрактов. Обратим внимание, что П(С)БУ 18 является специальным для строительных организаций-подрядчиков, т. е. не распространяется на застройщиков. Это напоминает Минфин в письмах от 13.03.2009 г. № 31-34010-10-29/7113 и от 19.08.2009 г. № 31-34000-20-27/22556;—
Методические рекомендации № 30 устанавливают основные методические принципы формирования себестоимости строительных, монтажных, пуско-наладочных и ремонтно-строительных работ во время сооружения новых объектов, расширения, достройки, реконструкции и технического переоснащения предприятий, ремонта зданий и сооружений, реставрации достопримечательностей архитектуры, выполняемых как подрядным, так и хозяйственным способом. Заметим, что Методические рекомендации № 30 распространяются на все строительные организации независимо от форм собственности и подчинения и их обособленные производственные подразделения (структурные единицы), которые выполняют строительно-монтажные работы. При этом обратим внимание, что Методические рекомендации № 30 носят рекомендательный характер. Это следует из писем Госстроя (письма от 01.11.2002 г. № 8/8-589, от 16.09.2005 г. № 8/8-768) и Минфина (от 17.12.2009 г. № 31-34000-20-5/34701), которые подчеркивают несоответствие отдельных положений Методических рекомендаций № 30 общим нормам бухгалтерских стандартов.Согласно
п. 1.4 Методических рекомендаций № 30 общепроизводственные расходы — это расходы, которые связаны с управлением, организацией и обслуживанием строительного производства, но не могут быть отнесены на конкретный объект расходов. Такие расходы распределяются между объектами расходов с использованием базы распределения, выбранной строительной организацией самостоятельно.Общепроизводственные расходы
включаются в состав расходов по строительному контракту (п. 12. П(С)БУ 18). При этом следует учитывать, что согласно п. 16 П(С)БУ 18 к расходам по строительному контракту относятся расходы за период от даты заключения строительного контракта до даты завершения такого контракта. К расходам по строительному контракту также относятся расходы, которые понес подрядчик при заключении строительного контракта, если существует вероятность его подписания и достоверной оценки этих расходов. Расходы, понесенные при заключении строительного контракта, которые были признаны расходами отчетного периода, не включаются в дальнейшем в расходы по строительному контракту, который подписан в следующих отчетных периодах.Состав общепроизводственных расходов строительных организаций изложен в
п. 15 П(С)БУ 16 и в приложении 2 к Методическим рекомендациям № 30.Согласно
п. 15 П(С)БУ 16 в состав общепроизводственных включаются расходы, связанные с управлением строительными участками (заработная плата, начисляемая аппарату управления участков и бригад, отчисление на социальное страхование, исчисленное исходя из заработной платы этих категорий работников, расходы на оплату служебных командировок этих категорий работников и т. п.), износ основных средств и нематериальных активов общепроизводственного назначения, расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхование и операционную аренду основных средств и прочих необоротных активов общепроизводственного назначения, расходы на улучшение технологий и организации строительства, коммунальные расходы, связанные с производственными помещениями, расходы на обслуживание строительного процесса, расходы на охрану труда, технику безопасности, оплата простоев, потери от брака и пр.В то же время заметим, что в
Методических рекомендациях № 30 приведен более детализированный перечень расходов строительных организаций, относящихся к общепроизводственным, по сравнению с перечнем, установленным в П(С)БУ 16. Причем согласно Методическим рекомендациям № 30 все общепроизводственные расходы строительной организации делятся на 4 группы:1.
Расходы на управление и обслуживание строительного производства. К ним относятся:— расходы на оплату труда, страховые взносы и отчисления на социальные мероприятия по установленным законодательством нормам работников аппарата управления отделенных производственных подразделений (руководителей, специалистов, технических служащих) и рабочих, которые осуществляют обслуживание аппарата управления отделенных производственных подразделений (операторы электронно-вычислительных машин, телефонисты, дворники, уборщицы и т. п.), линейного персонала (начальников участков, исполнителей работ, мастеров, механиков участков и т. п.), кроме тех, которые включены в состав производственных бригад, рассчитанные согласно формам и системам оплаты труда, установленным в строительной организации;
— расходы на служебные командировки в пределах норм, установленных законодательством;
— амортизация основных средств и нематериальных активов, предназначенных для обслуживания аппарата управления обособленных производственных подразделений и линейного персонала;
— расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхование, операционную аренду основных средств, других необоротных активов общепроизводственного назначения; коммунальные расходы, связанные с производственными помещениями;
— расходы на аварийно-спасательное обслуживание объектов подземного строительства и объектов специального назначения при наличии соответствующих договоров;
— расходы на транспортное обслуживание строительного производства, включая аппарат управления отделенных производственных подразделений, линейный персонал (начальников участков, исполнителей работ, мастеров, механиков участков и т. п.) строительной организации;
— расходы, связанные с оплатой услуг коммерческих банков и других кредитно-финансовых учреждений, включая плату за расчетно-кассовое обслуживание и затраты на почтово-телеграфные услуги, связанные с обслуживанием строительного производства;
— расходы на материально-техническое обеспечение аппарата управления обособленных производственных подразделений строительной организации;
— расходы на использование электронно-вычислительной, машинописной, множительной и другой оргтехники;
— оплата услуг, которые предоставляются сторонними организациями, если в строительной организации нет соответствующих функциональных служб, включая расходы на печатные, множительные, копировальные, вычислительные и другие работы;
— оплата услуг консультационного и информационного характера (в том числе расходы на приобретение литературы и подписку специализированных периодических изданий), связанных с обеспечением текущей деятельности обособленных производственных подразделений, изготовлением и хранением продукции вспомогательных, второстепенных производств строительной организации, соблюдением законодательства.
2.
Расходы на организацию работ на строительных площадках включают:— расходы на геодезические работы, которые осуществляются во время выполнения строительно-монтажных работ;
— расходы на упорядение и содержание строительных площадок;
— расходы на перебазирование линейных подразделений строительных организаций на другое строение и в пределах строительной площадки (за исключением расходов, связанных с перемещением строительных машин и механизмов, учтенных в стоимости машино-смен);
— амортизация и расходы на проведение текущего ремонта устройств и оборудования, которое входит в состав основных средств и не предвидены в прямых расходах;
— расходы на содержание и перемещение нетитульных временных сооружений, помещений санитарно-бытового назначения, которые входят в состав основных средств;
— расходы, связанные с сооружением, ремонтом, разборкой временных нетитульных сооружений (приобъектные конторы и кладовые прорабов и мастеров, санитарно-бытовые помещения, складские помещения и навесы, которые нельзя отнести к конкретному объекту строительства);
— износ устройств, которые относятся к оборотным активам (со сроком использования до 1 года);
— расходы на подготовку объектов строительства к сдаче;
— расходы некапитального характера, связанные с усовершенствованием технологии и организации строительного производства, нормативными работами, включая услуги, предоставленные сторонними организациями, по разработке проектов выполнения работ, чертежей конструкций, металлических деталей, технологических деталей, внедрению передовых методов организации и нормирования труда и т. п.;
— расходы некапитального характера, связанные с обеспечением качества строительства;
— расходы, связанные с изобретательством и рационализацией;
— расходы на содержание противопожарной и сторожевой охраны строительных площадок, производственных помещений и помещений, где размещается аппарат управления обособленных производственных подразделений и линейный персонал.
3.
Расходы на осуществление мероприятий по охране труда на строительных площадках. К ним относятся:— расходы на приведение основных средств в соответствие с требованиями нормативно-правовых актов по охране труда;
— расходы на оборудование и содержание заграждений для машин и их подвижных частей, люков, отверстий, сигнализации и других устройств некапитального характера, которые обеспечивают охрану труда;
— расходы на обеспечение работников специальной одеждой, специальной обувью и средствами индивидуальной защиты в соответствии с установленными нормами (включая обеспечение моющими средствами и средствами, которые нейтрализуют опасное воздействие на организм или кожу вредных веществ, в связи с выполнением работ, которые не исключают возможность загрязнения этими веществами);
— расходы на проведение целевой учебы по охране труда работников, на организацию докладов, лекций, семинаров и обзоров-конкурсов по этим вопросам;
— расходы для предоставления работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, специального питания, молока или равноценных пищевых продуктов, а также газированной соленой воды;
— расходы по устранению влияния на работников опасных и вредных производственных факторов или приведению их уровней на рабочих местах к требованиям нормативно-правовых актов по охране труда (отраслевые нормативные акты по охране труда);
— расходы на проведение аттестации рабочих мест на соответствие нормативно-правовым актам по охране труда и аудита по охране труда, оформление стендов, оснащение кабинетов, выставок, приобретение необходимых нормативно-правовых актов, наглядных пособий, справочников, литературы, плакатов, видеофильмов, макетов, программных продуктов и т. п. по вопросам охраны труда;
— расходы на проведение обязательного предварительного, периодического и внепланового медицинского осмотра работников, занятых на тяжелых работах, работах с опасными или вредными условиями труда или таких, где есть потребность в профессиональном отборе.
4.
Прочие общепроизводственные расходы включают:— платежи по страхованию имущества, рисков, гражданской ответственности, а также отдельных категорий работников, занятых на производстве соответствующих видов продукции (работ), непосредственно на работах с повышенной опасностью для жизни и здоровья, предусмотренных законодательством;
— расходы на охрану окружающей среды;
— отчисление на сооружение и разборку титульных временных зданий и сооружений от их сметной стоимости в случае, когда средства на указанные нужды предусмотрены инвесторской сметой;
— суммы созданных обеспечений для возмещения следующих (будущих) операционных расходов (на выплату отпускных работникам; выполнение гарантийных обязательств; реструктуризацию; выполнение обязательств относительно обременительных договоров и т. п.);
— оплату первых пяти дней временной нетрудоспособности за счет средств строительной организации;
— суммы выходного пособия при прекращении трудового договора;
— суммы, начисленные работникам за время задержки расчета при увольнении;
— выплаты в установленном размере пострадавшим от Чернобыльской катастрофы;
— выплаты за особый характер выполнения строительных работ, установленные в соответствии с законодательством;
— расходы на перевозку работников к месту работы как собственным, так и арендованным транспортом (кроме оплаты труда водителей);
— стоимость приобретенных строительной организацией проездных билетов, которые персонально не распределяются между работниками, а выдаются им по мере потребности для выполнения производственных заданий (в связи со спецификой работы);
— компенсации работникам за использование для нужд производства собственного инструмента и личного транспорта;
— стоимость подарков к праздникам и билеты на зрелищные мероприятия для детей работников;
— выплаты авторских вознаграждений за изобретательство и рационализацию, если они не являются роялти;
— расходы на внесение исправлений и гарантийные работы, в том числе расходы на гарантийный ремонт сданных заказчику объектов, в течение гарантийного срока с даты подписания акта о принятии объекта в эксплуатацию;
— расходы на подготовку и переподготовку кадров;
— налоги, сборы и другие обязательные платежи, предусмотренные законодательством, которые включаются в себестоимость строительно-монтажных работ;
— другие общепроизводственные расходы, которые могут быть отнесены к себестоимости строительно-монтажных работ и возмещаются заказчиками.
Общепроизводственные расходы в себестоимости
строительно-монтажных работ
Себестоимость строительно-монтажных работ по договору подряда
состоит из прямых расходов на выполнение строительно-монтажных работ, которые непосредственно связаны с выполнением данного договора подряда, и общепроизводственных расходов (п. 1 раздела IV Методических рекомендаций № 30).Включаются прямые и общепроизводственные расходы
в себестоимость строительно-монтажных работ того отчетного периода, в котором они были осуществлены.Согласно
п. 3 раздела IV Методических рекомендаций № 30 общепроизводственные расходы состоят из:— постоянных
общепроизводственных расходов (распределенных и нераспределенных);—
переменных общепроизводственных расходов.К
постоянным общепроизводственным расходам относятся расходы, которые остаются неизменными в случае изменения объема произведенных строительно-монтажных работ. Такие расходы распределяются между объектами расходов с использованием базы распределения, избранной строительной организацией самостоятельно, исходя из нормальной мощности этой организации.При этом
нормальная мощность строительной организации определяется как ожидаемый средний объем производимых работ, который может быть достигнут при условии обычной деятельности строительной организации в течение нескольких лет, с учетом запланированного обслуживания производства.Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы
рассчитываются как разница между общей суммой постоянных общепроизводственных расходов при нормальной мощности строительной организации и суммой распределенных постоянных общепроизводственных расходов при фактической мощности строительной организации.К
переменным общепроизводственным расходам относятся расходы, которые изменяются прямо пропорционально изменению объема произведенных строительно-монтажных работ. Они распределяются между объектами расходов с использованием базы распределения, которая выбирается строительной организацией самостоятельно, исходя из фактической мощности строительной организации за отчетный период.Конкретный
перечень и состав постоянных и переменных общепроизводственных расходов также устанавливаются строительной организацией самостоятельно.Обратим внимание, что в соответствии с
п. 11 П(С)БУ 16 к составляющим производственной себестоимости относятся все переменные и только распределенная часть общепроизводственных расходов. В то же время п. 12 П(С)БУ 18 определяет, что в расходы по строительному контракту включаются все общепроизводственные расходы. Аналогичная норма приведена и в п. 3 раздела IV Методических рекомендаций № 30. В них говорится о том, что в себестоимость строительно-монтажных работ по договору подряда включается общая сумма постоянных общепроизводственных расходов (распределенных и нераспределенных). Причем такая сумма не может превышать фактическую величину этих расходов.Как следует из
п. 4 раздела IV Методических рекомендаций № 30, базой распределения общепроизводственных расходов (постоянных и переменных) могут быть:— сумма всех прямых расходов на выполнение строительно-монтажных работ;
— сумма прямых расходов на оплату труда на выполнение строительно-монтажных работ;
— трудозатраты на выполнение строительно-монтажных работ (нормативные или фактические);
— отработанное на строительстве объекта строительными машинами и механизмами время;
— и т. п.
Отметим, что при планировании себестоимости строительно-монтажных работ
общепроизводственные расходы определяются на плановый период в целом для строительной организации на основании смет этих расходов. Распределение общепроизводственных расходов между объектами расходов осуществляется с использованием вышеуказанной базы распределения. При этом расходы на оплату труда линейного персонала и рабочих, занятых на работах, которые выполняются за счет общепроизводственных расходов, определяются исходя из должностных окладов, тарифных ставок и систем оплаты труда, установленных в данной строительной организации (п. 3.5 раздела VI Методических рекомендаций № 30).Кроме того, в
п. 3.6 раздела VI Методических рекомендаций № 30 указано, что для определения плановой себестоимости отдельных объектов строительства (видов строительно-монтажных работ) составляют плановые калькуляции. Расходы в калькуляциях рассчитываются на объем работ, предусмотренный планом (программой работ), по отдельным статьям. Учитывается также снижение расходов, которое предусмотрено мероприятиями по повышению технического и организационного уровня строительного производства. Плановая себестоимость не может превышать сумму прямых и общепроизводственных расходов, предусмотренных сметой на строительство этого объекта.
Пример 1.
Строительное предприятие ООО «Монтаж» ведет монтажные работы. В июле 2010 г.:— материальные затраты составили — 90000 грн.;
— расходы на оплату труда — 48000 грн.;
— прочие прямые расходы — 24000 грн.;
— общепроизводственные расходы — 68000 грн., из них переменные — 40000 грн., постоянные — 28000 грн.
Общепроизводственные расходы при нормальной мощности ООО «Монтаж» — 80000 грн., из них переменные — 50000 грн., постоянные — 30000 грн.
Согласно приказу об учетной политике ООО «Монтаж» базой распределения общепроизводственных расходов является отработанное на строительстве объекта строительными машинами и механизмами время. База распределения общепроизводственных расходов при нормальной мощности строительной организации составляет 10000 машино-часов, при фактической мощности — 8000 машино-часов.
Прямые расходы ООО «Монтаж» составляют:
90000 + 48000 + 24000 = 162000 (грн.).
Распределение общепроизводственных расходов приведем в табл. 1.
Таблица 1
| № п/п | Показатели | Всего |
| 1 | 2 | 3 |
| 1 | База распределения при нормальной мощности, машино-часы | 10000 |
| 2 | Общепроизводственные расходы при нормальной мощности, грн., из них: | 80000 |
| 3 | переменные | 50000 |
| 4 | постоянные | 30000 |
| 5 | Переменные расходы на единицу базы распределения при нормальной мощности, грн./машино-часы:(стр. 5 гр. 3 = стр. 3 гр. 3 : стр. 1 гр. 3) | 5 |
| 6 | Постоянные расходы на единицу базы распределения при нормальной мощности, грн./машино-часы:(стр. 6 гр. 3 = стр. 4 гр. 3 : стр. 1 гр. 3) | 3 |
| 7 | База распределения при фактической мощности, машино-часы: | 8000 |
| 8 | Фактические общепроизводственные расходы, грн.: | 68000 |
| из них: |
| |
| 9 | переменные | 40000 |
| 10 | постоянные — всего (стр. 8 гр. 3 - стр. 9 гр. 3), | 28000 |
| в том числе: |
| |
| 10.1 | постоянные распределенные (стр. 7 гр. 3 х стр. 6 гр. 3) | 24000* |
| 10.2 | постоянные нераспределенные (стр. 10 гр. 3 - стр. 10.1 гр. 3) | 4000 |
| * Сумма не должна превышать фактических постоянных общепроизводственных расходов. Если сумма превышает фактические постоянные общепроизводственные расходы, то в состав постоянных распределенных общепроизводственных расходов относятся все фактические постоянные общепроизводственные расходы. Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы равны 0.
| ||
Себестоимость строительно-монтажных работ состоит из прямых расходов на выполнение строительно-монтажных работ и общепроизводственных расходов (как распределенных, так и нераспределенных).
Себестоимость строительно-монтажных работ ООО «Монтаж» составляет:
(90000 + 48000 + 24000) + 24000 + 4000 + 40000 = 230000 (грн.).
Бухгалтерский учет общепроизводственных расходов строительной организации
Согласно
п. 13 раздела VII Методических рекомендаций № 30 общепроизводственные расходы, как постоянные, так и переменные, определяются в целом по строительной организации. Распределение общепроизводственных расходов между объектами учета, как уже было сказано, осуществляется с применением базы распределения, установленной в строительной организации, и с учетом специфики работ, которые выполняются.Обобщение общепроизводственных расходов осуществляется на субсчете
912 «Общепроизводственные расходы». С кредита этого субсчета они списываются в дебет субсчета 231 «Основное производство» и включаются в себестоимость по договору подряда, которая списывается на себестоимость реализации с кредита субсчета 231 «Основное производство» в дебет счета 90 «Себестоимость реализации» (субсчет 903 «Себестоимость реализованных работ и услуг»).Отразим в бухгалтерском учете общепроизводственные расходы по данным, приведенным в примере 1 в табл. 2.
Таблица 2
| Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма, грн. | |
| дебет | кредит | ||
| Общепроизводственные расходы (постоянные и переменные) отнесены на себестоимость строительно-монтажных работ | 231 | 912 | 68000 |
| На себестоимость строительно-монтажных работ списаны материальные и прочие прямые расходы | 231 | 20 | 114000 (90000 + 24000) |
| На себестоимость строительно-монтажных работ списаны расходы на оплату труда | 231 | 661 | 48000 |
| Себестоимость строительно-монтажных работ списана на себестоимость реализации (68000 + 114000 + 48000) | 903 | 231 | 230000 |
Отметим, что генеральные подрядчики ежемесячно уменьшают величину отдельных статей общепроизводственных расходов на сумму расходов на обслуживание субподрядчиков в соответствии с договорами между ними, списывая их с субсчета
912 «Общепроизводственные расходы» на субсчет 903 «Себестоимость реализованных работ и услуг». Одновременно указанная сумма расходов на обслуживание субподрядчиков с учетом налога на добавленную стоимость увеличивается (по соответствующим статьям общепроизводственных расходов) и отражается по дебету счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и кредиту субсчета 703 «Доход от реализации работ и услуг». Покажем это на примере.Пример 2.
На основании договора, заключенного между генподрядчиком и субподрядчиком, первый имеет право ежемесячно списывать на себестоимость реализации расходы на транспортное обслуживание строительного производства. Согласно приказу об учетной политике генподрядчика расходы на транспортное обслуживание строительного производства включаются в состав общепроизводственных расходов. Сумма таких расходов за июль 2010 года составила 2400 грн. (в том числе НДС — 400 грн.).
Таблица 3
| Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма | |
| дебет | кредит | ||
| У субподрядчика | |||
| Получены услуги по транспортному обслуживанию строительного производства | 63 | 703 | 2000 |
| Отражен налоговый кредит по НДС | 703 | 641 | 400 |
| У генподрядчика | |||
| Генподрядчиком уменьшена сумма общепроизводственных расходов на сумму расходов на транспортное обслуживание строительного производства | 903 | 912 | 2000 |
Также заметим, что, как следует из
Методических рекомендаций № 30, к общепроизводственным расходам принадлежат также обеспечения, предусмотренные п. 13 П(С)БУ 11 «Обязательство» (сумма отчислений на оплату отпусков, выплата вознаграждения за выслугу лет, затраты на дополнительное пенсионное обеспечение и т. п.), предназначенные для работников строительной организации. Сумма таких резервов ежемесячно относится на расходы производства (дебет счета 23 «Производство» и кредит субсчетов 471 «Обеспечение выплат отпусков», 474 «Обеспечения других расходов и платежей»).На этом мы заканчиваем статью. Надеемся, что в случае необходимости она окажется у Вас под рукой. А о порядке отражения общепроизводственных расходов в смете поговорим в следующем номере нашей газеты.
