Загальновиробничі витрати будівельної організації: що потрібно знати бухгалтеру
Ольга Кожушко, консультант
Недавно1 ми говорили про адміністративні витрати будівельної організації.
На продовження теми зупинимося на загальновиробничих витратах. Розглянемо їх визначення, склад, базу розподілу в собівартості будівельно-монтажних робіт і в бухгалтерському обліку будівельної організації.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
П(С)БО 16
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну від 31.12.1999 р. № 318.П(С)БО 18
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 18 «Будівельні контракти», затверджене наказом Мінфіну від 28.05.2001 р. № 205.Методичні рекомендації № 30
— Методичні рекомендації щодо формування собівартості будівельно-монтажних робіт, затверджені наказом Держбуду від 16.02.2004 р. № 30.ДБН Д.1.1-1-2000
— Правила визначення вартості в будівництва (ДБН Д.1.1-1-2000), затверджені наказом Держбуду від 14.12.2000 р. № 285.
1 Див. докладніше статтю «Адміністративні витрати будівельного підприємства: відображення в кошторисі та розподіл » // «Будівельна бухгалтерія», 2010, № 10, с. 18.
Визначення і склад загальновиробничих витрат будівельної організації
Облік загальновиробничих витрат будівельної організації регламентується такими
документами:— П(С)БО 16
відображає загальні методичні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про загальновиробничі витрати будівельної організації;—
П(С)БО 18 містить методичні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про загальновиробничі витрати, пов’язані з виконанням будівельних контрактів. Звернемо увагу, що П(С)БО 18 є спеціальним для будівельних організацій-підрядників, тобто не поширюється на забудовників. Це нагадує Мінфін у листах від 13.03.2009 р. № 31-34010-10-29/7113 і від 19.08.2009 р. № 31-34000-20-27/22556;—
Методичні рекомендації № 30 установлюють основні методичні засади формування собівартості будівельних, монтажних, пусконалагоджувальних і ремонтно-будівельних робіт під час спорудження нових об’єктів, розширення, добудовування, реконструкції та технічного переоснащення підприємств, ремонту будівель і споруд, реставрації пам’яток архітектури, що виконуються як підрядним, так і господарським способом. Зауважимо, що Методичні рекомендації № 30 поширюються на всі будівельні організації незалежно від форм власності та підпорядкування і їх відокремлені виробничі підрозділи (структурні одиниці), що виконують будівельно-монтажні роботи. При цьому звернемо увагу, що Методичні рекомендації № 30 мають рекомендаційний характер. Це випливає з листів Держбуду (листи від 01.11.2002 р. № 8/8-589, від 16.09.2005 р. № 8/8-768) і Мінфіну (від 17.12.2009 р. № 31-34000-20-5/34701), що підкреслюють невідповідність окремих положень Методичних рекомендацій № 30 загальним нормам бухгалтерських стандартів.Згідно з
п. 1.4 Методичних рекомендацій № 30 загальновиробничі витрати — це витрати, що пов’язані з управлінням, організацією та обслуговуванням будівельного виробництва, але не можуть бути віднесені на конкретний об’єкт витрат. Такі витрати розподіляються між об’єктами витрат з використанням бази розподілу, вибраної будівельною організацією самостійно.Загальновиробничі витрати
включаються до складу витрат за будівельним контрактом (п. 12. П(С)БО 18). При цьому слід ураховувати, що згідно з п. 16 П(С)БО 18 до витрат за будівельним контрактом відносяться витрати за період від дати укладення будівельного контракту до дати завершення такого контракту. До витрат за будівельним контрактом також відносяться витрати, які поніс підрядник при укладенні будівельного контракту, якщо існує ймовірність його підписання і достовірної оцінки цих витрат. Витрати, понесені при укладенні будівельного контракту, які було визнано витратами звітного періоду, не включаються надалі до витрат за будівельним контрактом, підписаним у наступних звітних періодах.Склад загальновиробничих витрат будівельних організацій викладено в
п. 15 П(С)БО 16 і в додатку 2 до Методичних рекомендацій № 30.Згідно з
п. 15 П(С)БО 16 до складу загальновиробничих включаються витрати, пов’язані з управлінням будівельними дільницями (заробітна плата, що нараховується апарату управління дільниць і бригад, відрахування на соціальне страхування, обчислене виходячи із заробітної плати цих категорій працівників, витрати на оплату службових відряджень цих категорій працівників тощо), знос основних засобів та нематеріальних активів загальновиробничого призначення, витрати на утримання, експлуатацію і ремонт, страхування та операційну оренду основних засобів та інших необоротних активів загальновиробничого призначення, витрати на поліпшення технологій та організації будівництва, комунальні витрати, пов’язані з виробничими приміщеннями, витрати на обслуговування будівельного процесу, витрати на охорону праці, техніку безпеки, оплата простоїв, втрати від браку тощо.Водночас зауважимо, що в
Методичних рекомендаціях № 30 наведено детальніший перелік витрат будівельних організацій, що належать до загальновиробничих, порівняно з переліком, установленим у П(С)БО 16. Причому відповідно до Методичних рекомендацій № 30 усі загальновиробничі витрати будівельної організації поділяються на 4 групи:1.
Витрати на управління та обслуговування будівельного виробництва. До них належать:— витрати на оплату праці, страхові внески та відрахування на соціальні заходи за встановленими законодавством нормами працівників апарату управління відокремлених виробничих підрозділів (керівників, спеціалістів, технічних службовців) та робітників, які здійснюють обслуговування апарату управління відокремлених виробничих підрозділів (оператори електронно-обчислювальних машин, телефоністи, двірники, прибиральниці тощо), лінійного персоналу (начальників дільниць, виконавців робіт, майстрів, механіків дільниць тощо), крім тих, які включено до складу виробничих бригад, розраховані згідно з формами та системами оплати праці, установленими в будівельній організації;
— витрати на службові відрядження в межах норм, установлених законодавством;
— амортизація основних засобів та нематеріальних активів, призначених для обслуговування апарату управління відокремлених виробничих підрозділів та лінійного персоналу;
— витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення; комунальні витрати, пов’язані з виробничими приміщеннями;
— витрати на аварійно-рятувальне обслуговування об’єктів підземного будівництва та об’єктів спеціального призначення за наявності відповідних договорів;
— витрати на транспортне обслуговування будівельного виробництва, включаючи апарат управління відокремлених виробничих підрозділів, лінійний персонал (начальників дільниць, виконавців робіт, майстрів, механіків дільниць та ін.) будівельної організації;
— витрати, пов’язані з оплатою послуг комерційних банків та інших кредитно-фінансових установ, включаючи плату за розрахунково-касове обслуговування і витрати на поштово-телеграфні послуги, пов’язані з обслуговуванням будівельного виробництва;
— витрати на матеріально-технічне забезпечення апарату управління відокремлених виробничих підрозділів будівельної організації;
— витрати на використання електронно-обчислювальної, машинописної, розмножувальної та іншої оргтехніки;
— оплата послуг, що надаються сторонніми організаціями, якщо в будівельній організації немає відповідних функціональних служб, включаючи витрати на друкарські, розмножувальні, копіювальні, обчислювальні та інші роботи;
— оплата послуг консультаційного та інформаційного характеру (у тому числі витрати на придбання літератури і передплату спеціалізованих періодичних видань), пов’язаних із забезпеченням поточної діяльності відокремлених виробничих підрозділів, виготовленням та зберіганням продукції допоміжних, другорядних виробництв будівельної організації, дотриманням законодавства.
2.
Витрати на організацію робіт на будівельних майданчиках включають:— витрати на геодезичні роботи, що здійснюються під час виконання будівельно-монтажних робіт;
— витрати на впорядкування та утримання будівельних майданчиків;
— витрати на перебазування лінійних підрозділів будівельних організацій на іншу будову та в межах будівельного майданчика (за винятком витрат, пов’язаних з переміщенням будівельних машин та механізмів, що обліковуються у вартості машино-змін);
— амортизація та витрати на проведення поточного ремонту пристроїв та обладнання, що входить до складу основних засобів, які не передбачаються у прямих витратах;
— витрати на утримання та переміщення нетитульних тимчасових споруд, приміщень санітарно-побутового призначення, що входять до складу основних засобів;
— витрати, пов’язані зі спорудженням, ремонтом, розбиранням тимчасових нетитульних споруд (приоб’єктні контори та комори виконробів і майстрів, санітарно-побутові приміщення, складські приміщення та навіси, які не можна віднести до конкретного об’єкта будівництва);
— знос пристроїв, що належать до оборотних активів (з терміном використання до 1 року):
— витрати на підготовку об’єктів будівництва до здавання;
— витрати некапітального характеру, пов’язані з удосконаленням технології та організації будівельного виробництва, нормативними роботами, включаючи послуги, надані сторонніми організаціями, на розробку проектів виконання робіт, креслень конструкцій, металевих деталей, технологічних деталей, запровадження передових методів організації та нормування праці тощо;
— витрати некапітального характеру, пов’язані із забезпеченням якості будівництва;
— витрати, пов’язані з винахідництвом та раціоналізаторством;
— витрати на утримання протипожежної та сторожової охорони будівельних майданчиків, виробничих приміщень та приміщень, де розміщуються апарат управління відокремлених виробничих підрозділів та лінійний персонал.
3.
Витрати на здійснення заходів з охорони праці на будівельних майданчиках. До них належать:— витрати на приведення основних засобів у відповідність до вимог нормативно-правових актів з охорони праці;
— витрати на обладнання та утримання огороджень для машин та їх рухомих частин, люків, отворів, сигналізації та інших пристроїв некапітального характеру, що забезпечують охорону праці;
— витрати на забезпечення працівників спеціальним одягом, спеціальним взуттям та засобами індивідуального захисту відповідно до встановлених норм (включаючи забезпечення мийними засобами та засобами, що нейтралізують небезпечний вплив на організм або шкіру шкідливих речовин, у зв’язку з виконанням робіт, що не унеможливлюють забруднення цими речовинами);
— витрати на проведення цільового навчання з охорони праці працівників, на організацію доповідей, лекцій, семінарів та оглядів-конкурсів з цих питань;
— витрати для надання працівникам, зайнятим на роботах зі шкідливими умовами праці, спеціального харчування, молока або рівноцінних харчових продуктів, а також газованої солоної води;
— витрати на усунення впливу на працівників небезпечних та шкідливих виробничих факторів або приведення їх рівнів на робочих місцях до вимог нормативно-правових актів з охорони праці (галузеві нормативні акти з охорони праці);
— витрати на проведення атестації робочих місць на відповідність нормативно-правовим актам з охорони праці та аудиту з охорони праці, оформлення стендів, оснащення кабінетів, виставок, придбання необхідних нормативно-правових актів, наочних посібників, довідників, літератури, плакатів, відеофільмів, макетів, програмних продуктів тощо з питань охорони праці;
— витрати на проведення обов’язкового попереднього, періодичного та позапланового медичного огляду працівників, зайнятих на важких роботах, роботах з небезпечними або шкідливими умовами праці чи таких, де є потреба у професійному відборі.
4.
Інші загальновиробничі витрати включають:— платежі щодо страхування майна, ризиків, цивільної відповідальності, а також окремих категорій працівників, зайнятих на виробництві відповідних видів продукції (робіт), безпосередньо на роботах з підвищеною небезпекою для життя та здоров’я, передбачених законодавством;
— витрати на охорону навколишнього природного середовища;
— відрахування на спорудження та розбирання титульних тимчасових будівель і споруд від їх кошторисної вартості в разі, коли кошти на зазначені потреби передбачаються інвесторським кошторисом;
— суми створених забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат (на виплату відпусток працівникам; виконання гарантійних зобов’язань; реструктуризацію; виконання зобов’язань за обтяжливими договорами тощо);
— оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів будівельної організації;
— суми вихідної допомоги в разі припинення трудового договору;
— суми, нараховані працівникам за час затримки розрахунку при звільненні;
— виплати в установленому розмірі потерпілим від Чорнобильської катастрофи;
— виплати за особливий характер виконання будівельних робіт, установлені відповідно до законодавства;
— витрати на перевезення працівників до місця роботи як власним, так і орендованим транспортом (крім оплати праці водіїв).
— вартість придбаних будівельною організацією проїзних квитків, що персонально не розподіляються між працівниками, а видаються їм у міру потреби для виконання виробничих завдань (у зв’язку зі специфікою роботи);
— компенсації працівникам за використання для потреб виробництва власного інструменту і власного транспорту;
— вартість подарунків до свят і квитки на видовищні заходи для дітей працівників;
— виплати авторських винагород за винахідництво та раціоналізацію, якщо вони не є роялті;
— витрати на внесення виправлень і гарантійні роботи, у тому числі витрати на гарантійний ремонт зданих замовнику об’єктів, протягом гарантійного терміну з дати підписання акта про прийняття об’єкта в експлуатацію;
— витрати на підготовку та перепідготовку кадрів;
— податки, збори та інші обов’язкові платежі, передбачені законодавством, що включаються до собівартості будівельно-монтажних робіт;
— інші загальновиробничі витрати, які можуть бути віднесені до собівартості будівельно-монтажних робіт і відшкодовуються замовниками.
Загальновиробничі витрати в собівартості будівельно-монтажних робіт
Собівартість будівельно-монтажних робіт за договором підряду
складається з прямих витрат на виконання будівельно-монтажних робіт, безпосередньо пов’язаних з виконанням цього договору підряду, та загальновиробничих витрат (п. 1 розділу IV Методичних рекомендацій № 30).Прямі та загальновиробничі витрати включаються
до собівартості будівельно-монтажних робіт того звітного періоду, в якому їх було здійснено.Згідно з
п. 3 розділу IV Методичних рекомендацій № 30 загальновиробничі витрати складаються з:—
постійних загальновиробничих витрат (розподілених та нерозподілених);—
змінних загальновиробничих витрат.До
постійних загальновиробничих витрат належать витрати, що залишаються незмінними в разі зміни обсягу здійснених будівельно-монтажних робіт. Такі витрати розподіляються між об’єктами витрат з використанням бази розподілу, вибраної будівельною організацією самостійно виходячи з нормальної потужності цієї організації .При цьому
нормальна потужність будівельної організації визначається як очікуваний середній обсяг здійснюваних робіт, якого може бути досягнуто за умови звичайної діяльності будівельної організації протягом декількох років, з урахуванням запланованого обслуговування виробництва.Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати
розраховуються як різниця між загальною сумою постійних загальновиробничих витрат при нормальній потужності будівельної організації та сумою розподілених постійних загальновиробничих витрат при фактичній потужності будівельної організації.До
змінних загальновиробничих витрат належать витрати, що змінюються прямо пропорційно до зміни обсягу вироблених будівельно-монтажних робіт. Вони розподіляються між об’єктами витрат з використанням бази розподілу, що вибирається будівельною організацією самостійно виходячи з фактичної потужності будівельної організації за звітний період.Конкретний
перелік і склад постійних та змінних загальновиробничих витрат також установлюється будівельною організацією самостійно.Звернемо увагу, що відповідно до
п. 11 П(С)БО 16 до складових виробничої собівартості відносяться всі змінні та лише розподілена частина загальновиробничих витрат. Водночас п. 12 П(С)БО 18 визначає, що до витрат за будівельним контрактом включаються всі загальновиробничі витрати. Аналогічну норму наведено і в п. 3 розділу IV Методичних рекомендацій № 30. У них ідеться про те, що до собівартості будівельно-монтажних робіт за договором підряду включається загальна сума постійних загальновиробничих витрат (розподілених і нерозподілених). Причому така сума не може перевищувати фактичну величину цих витрат.Як випливає з
п. 4 розділу IV Методичних рекомендацій № 30, базою розподілу загальновиробничих витрат (постійних та змінних) можуть бути:— сума всіх прямих витрат на виконання будівельно-монтажних робіт;
— сума прямих витрат на оплату праці на виконання будівельно-монтажних робіт;
— трудовитрати на виконання будівельно-монтажних робіт (нормативні або фактичні);
— відпрацьований на будівництві об’єкта будівельними машинами та механізмами час тощо.
Зауважимо, що при плануванні собівартості будівельно-монтажних робіт
загальновиробничі витрати визначаються на плановий період у цілому для будівельної організації на підставі кошторисів цих витрат. Розподіл загальновиробничих витрат між об’єктами витрат здійснюється з використанням зазначеної вище бази розподілу. При цьому витрати на оплату праці лінійного персоналу та робітників, зайнятих на роботах, що виконуються за рахунок загальновиробничих витрат, визначаються виходячи з посадових окладів, тарифних ставок і систем оплати праці, установлених у цій будівельній організації (п. 3.5 розділу VI Методичних рекомендацій № 30).Крім того, у
п. 3.6 розділу VI Методичних рекомендацій № 30 зазначено, що для визначення планової собівартості окремих об’єктів будівництва (видів будівельно-монтажних робіт) складають планові калькуляції. Витрати в калькуляціях розраховуються на обсяг робіт, що передбачається планом (програмою робіт), за окремими статтями. Ураховується також зниження витрат, що передбачається заходами щодо підвищення технічного та організаційного рівня будівельного виробництва. Планова собівартість не може перевищувати суму прямих і загальновиробничих витрат, що передбачаються кошторисом на будівництво цього об’єкта.
Приклад 1.
Будівельне підприємство ТОВ «Монтаж» веде монтажні роботи. У липні 2010 року витрати склали:— матеріальні витрати — 90000 грн.;
— витрати на оплату праці — 48000 грн.;
— інші прямі витрати — 24000 грн.;
— загальновиробничі витрати — 68000 грн., з них змінні — 40000 грн., постійні — 28000 грн.
Загальновиробничі витрати при нормальній потужності ТОВ «Монтаж» — 80000 грн., з них змінні — 50000 грн., постійні — 30000 грн.
Згідно з наказом про облікову політику ТОВ «Монтаж» базою розподілу загальновиробничих витрат є відпрацьований на будівництві об’єкта будівельними машинами та механізмами час. База розподілу загальновиробничих витрат при нормальній потужності будівельної організації становить 10000 машино-годин, при фактичній потужності — 8000 машино-годин.
Прямі витрати ТОВ «Монтаж» становлять:
90000 + 48000 + 24000 = 162000 (грн.).
Розподіл загальновиробничих витрат наведемо в табл. 1.
Таблиця 1
| № з/п | Показники | Усього |
| 1 | 2 | 3 |
| 1 | База розподілу при нормальній потужності, машино-годин | 10000 |
| 2 | Загальновиробничі витрати при нормальній потужності, грн., із них: | 80000 |
| 3 | змінні | 50000 |
| 4 | постійні | 30000 |
| 5 | Змінні витрати на одиницю бази розподілу при нормальній потужності, грн./машино-годин:(ряд. 5 гр. 3 = ряд. 3 гр. 3 : ряд. 1 гр. 3) | 5 |
| 6 | Постійні витрати на одиницю бази розподілу при нормальній потужності, грн./машино-годин:(ряд. 6 гр. 3 = ряд. 4 гр. 3 : ряд. 1 гр. 3) | 3 |
| 7 | База розподілу при фактичній потужності, машино-годин: | 8000 |
| 8 | Фактичні загальновиробничі витрати, грн.: | 68000 |
| з них: |
| |
| 9 | змінні | 40000 |
| 10 | постійні — усього (ряд. 8 гр. 3 - ряд. 9 гр. 3) | 28000 |
| у тому числі: |
| |
| 10.1 | постійні розподілені (ряд. 7 гр. 3 х ряд. 6 гр. 3) | 24000* |
| 10.2 | постійні нерозподілені (ряд. 10 гр. 3 - ряд. 10.1 гр. 3) | 4000 |
| * Сума не повинна перевищувати фактичних постійних загальновиробничих витрат. Якщо сума перевищує фактичні постійні загальновиробничі витрати, то до складу постійних розподілених загальновиробничих витрат відносяться всі фактичні постійні загальновиробничі витрати. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати дорівнюють 0. | ||
Собівартість будівельно-монтажних робіт складається з прямих витрат на виконання будівельно-монтажних робіт і загальновиробничих витрат (як розподілених, так і нерозподілених).
Собівартість будівельно-монтажних робіт ТОВ «Монтаж» становить:
(90000 + 48000 + 24000) + 24000 + 4000 + 40000 = 230000 (грн.).
Бухгалтерський облік загальновиробничих витрат будівельної організації
Згідно з
п. 13 розділу VII Методичних рекомендацій № 30 загальновиробничі витрати як постійні, так і змінні, визначаються в цілому по будівельній організації. Розподіл загальновиробничих витрат між об’єктами обліку, як уже зазначалося, здійснюється із застосуванням бази розподілу, установленої в будівельній організації, та з урахуванням специфіки виконуваних робіт.Узагальнення загальновиробничих витрат здійснюється на субрахунку
912 «Загальновиробничі витрати». З кредиту цього субрахунку вони списуються до дебету субрахунку 231 «Основне виробництво» і включаються до собівартості за договором підряду, що списується на собівартість реалізації з кредиту субрахунку 231 «Основне виробництво» до дебету рахунка 90 «Собівартість реалізації» (субрахунок 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг»).Відобразимо в бухгалтерському обліку загальновиробничі витрати за даними, наведеними у прикладі 1 у табл. 2.
Таблиця 2
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума,грн. | |
| дебет | кредит | ||
| Загальновиробничі витрати (постійні та змінні) віднесено на собівартість будівельно-монтажних робіт | 231 | 912 | 68000 |
| На собівартість будівельно-монтажних робіт списано матеріальні та інші прямі витрати | 231 | 20 | 114000 (90000 + 24000) |
| На собівартість будівельно-монтажних робіт списано витрати на оплату праці | 231 | 661 | 48000 |
| Собівартість будівельно-монтажних робіт списано на собівартість реалізації (68000 + 114000 + 48000) | 903 | 231 | 230000 |
Зауважимо, що генеральні підрядники щомісяця зменшують величину окремих статей загальновиробничих витрат на суму витрат на обслуговування субпідрядників згідно з договорами між ними, списуючи їх із субрахунку
912 «Загальновиробничі витрати» на субрахунок 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг». Одночасно зазначена сума витрат на обслуговування субпідрядників з урахуванням податку на додану вартість збільшується (за відповідними статтями загальновиробничих витрат) і відображається по дебету рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» і кредитом субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг». Покажемо це на прикладі.Приклад 2.
На підставі договору, укладеного між генпідрядником та субпідрядником, перший має право щомісяця списувати на собівартість реалізації витрати на транспортне обслуговування будівельного виробництва. Згідно з наказом про облікову політику генпідрядника витрати на транспортне обслуговування будівельного виробництва включаються до складу загальновиробничих витрат. Сума таких витрат за липень 2010 року склала 2400 грн. (у тому числі ПДВ — 400 грн.).
Таблиця 3
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума,грн. | |
| дебет | кредит | ||
| У субпідрядника | |||
| Отримано послуги з транспортного обслуговування будівельного виробництва | 63 | 703 | 2000 |
| Відображено податковий кредит з ПДВ | 703 | 641 | 400 |
| У генпідрядника | |||
| Генпідрядником зменшено суму загальновиробничих витрат на суму витрат на транспортне обслуговування будівельного виробництва | 903 | 912 | 2000 |
Також зауважимо: як випливає з
Методичних рекомендацій № 30, до загальновиробничих витрат належать також забезпечення, передбачені п. 13 П(С)БО 11 «Зобов’язання» (сума відрахувань на оплату відпусток, виплата винагороди за вислугу років, витрати на додаткове пенсійне забезпечення тощо), призначені для працівників будівельної організації. Сума таких резервів щомісяця відноситься на витрати виробництва (дебет рахунка 23 «Виробництво» і кредит субрахунків 471 «Забезпечення виплат відпусток», 474 «Забезпечення інших витрат і платежів»).На цьому ми закінчуємо статтю. Сподіваємося, що за потреби вона буде у вас напохваті. А про порядок відображення загальновиробничих витрат у кошторисі поговоримо в наступному номері нашої газети.
