Право по бартеру

Право по бартеру

Иван Чалый, консультант

 

Те застройщики, которые намерены возводить жилье на землях Минобороны, обязаны соблюдать особые аукционные алгоритмы. Главбухам таких застройщиков следует иметь в виду, что правильный бухгалтерский учет соответствующих хозопераций может предупредить фискальные притязания налоговиков относительно операций по «бесплатной» передаче квартир военнослужащим.

 

ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ

Постановление № 142 — постановление КМУ «Об утверждении Порядка привлечения средств для строительства жилья военнослужащим, лицам рядового и начальствующего состава, членам их семей на аукционах» от 17.02.2010 г. № 142.

Закон о налоге на прибыль — Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97-ВР.

П(С)БУ 8 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 8 «Нематериальные активы», утвержденное приказом МФУ от 18.10.1999 г. № 242.

Закон об НДС — Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.1997 г. № 168/97-ВР.

 

Постановление № 142, регулирующее порядок привлечения средств для строительства жилья для военнослужащих, утвердило новый алгоритм доступа застройщиков на земли Минобороны.

Правительство, принимая постановление № 142, очевидно, стремилось прежде всего легализовать теневые схемы застройки земельных участков.

Основная идея постановления № 142 состоит в том, что застройщиков привлекают к участию в аукционе, лотом котрого является право на застройку. Пункт 2 постановления № 142 определяет это следующим образом: «лот — право на совместное строительство¹ жилья, выставляемое на аукционе».

¹ Тот же пункт постановления № 142 определяет совместное строительство так: «совместное строительство жилья — это комплекс совместных мероприятий организаторов и победителей аукционов с целью строительства жилья для военнослужащих, лиц рядового и начальствующего состава, членов их семей путем привлечения внебюджетных средств». Отметим, что несмотря на «совместный» характер этого понятия, оно не имеет прямого отношения к совместной деятельности в гражданско-правовом смысле. Строительство жилья застройщик осуществляет самостоятельно. —

Примеч. авт.

Но для главбуха застройщика, выигравшего аукцион, наиболее важным является то, в чем выражается цена такого лота:

«цена лота — размер доли жилья организатора аукциона (количество квартир, общая площадь жилья и стоимость доли в денежном эквиваленте), принадлежащей ему по результатам совместного строительства такого жилья».

Таким образом, за доступ к земельному участку застройщик будет расплачиваться квартирами.

По окончании строительства застройщик передаст организатору аукциона² то количество квартир, которое оговорено в заключенном по результатам аукциона соглашении.

² «Организатор аукциона — министерство, другой центральный орган исполнительной власти, осуществляющий руководство воинскими формированиями, правоохранительный орган специального назначения и другой государственный орган, комплектуемый военнослужащими, лицами рядового и начальствующего состава».

За эти квартиры застройщик денежной оплаты не получит. Поэтому нетрудно спрогнозировать, что налоговые инспекторы могут выдвинуть к нему претензии относительно доначисления налогов в связи с бесплатной передачей.

Однако такие квартиры передаются застройщиком в пользу военных отнюдь не бесплатно. Ведь в обмен на них застройщик при заключении договора с организатором аукциона получил право на строительство жилья. То есть налицо тривиальная товарообменная операция.

Чтобы избавить свое предприятие от возможных фискальных притязаний, главбух застройщика должен в своем учете отразить соответствующую бартерную сделку. А для этого необходимо сразу после заключения договора, когда дом еще не построен, оприходовать актив, полученный от организатора аукциона.

Итак, что должен приходовать застройщик после победы на аукционе?

Учитывая, что в постановлении № 142 речь идет о «праве», можно утверждать, что в терминах бухгалтерского учета зстройщик получает нематериальный актив. Если брать за основу определения п. 5 П(С)БУ 8, то, скорее всего, речь может идти о «прочих нематериальных активах», среди которых есть такой, как «право на осуществление деятельности». А раз строительство жилья — это деятельность, то и право на строительство может считаться нематериальным активом.

Срок амортизации такого актива достаточно очевиден — это срок строительства.

Направление амортизации также особых сомнений не вызывает — это себестоимость строительства. Если застройщик возводит дом на продажу, то на протяжении строительства такую себестоимость уместнее всего отражать на счете 23 «Производство».

Обратим особое внимание на то, что право на совместное строительство не имеет четкого стоимостного выражения. Речь в постановлении № 142 идет о «денежном эквиваленте» натуральных показателей. Если такой эквивалент будет указан в договоре, то, на наш взгляд, сам факт такого указания будет свидетельствовать о том, что соответствующая цена жилья является обычной (в налоговом понимании) и справедливой (в понимании бухгалтерском).

В п. 9 постановления № 142 в общих чертах описан механизм определения «денежного эквивалента»:

«Стартовая цена определяется организатором аукциона с учетом результатов экспертной денежной оценки земельного участка и независимой оценки расположенного на нем имущества, проведенных в установленном порядке субъектами оценочной деятельности, и конъюнктуры рынка с учетом плотности застройки земельного участка, места его расположения, максимальных показателей высотности строительства в соответствии с генеральным планом застройки территории и информации о застройке аналогичных земельных участков в части количества жилья, принадлежащего организаторам уже проведенных аукционов.

Стартовая цена не может быть меньше цены, установленной по результатам экспертной денежной оценки земельного участка, выделяемого под совместное строительство жилья, стоимости объектов недвижимости, которые на нем расположены, стоимости работ по их сносу в связи с застройкой, а также размера расходов, которые несет организатор аукциона в связи с подготовкой к продаже лота и выполнением своих обязательств по договору.

Соотношение стоимостных показателей размера доли жилья организатора аукциона в денежном эквиваленте к количественным показателям в квадратных метрах устанавливается по опосредованной стоимости сооружения жилья, определяемой Минрегионстроем на дату проведения аукциона».

Поскольку экспертная оценка земли осуществляется на определенный момент, цена лота также будет привязана именно к этому моменту.

То есть, даже если к моменту окончания строительства рыночная стоимость земли и/или жилья изменится, главбух не должен менять стоимость ранее отраженного нематериального актива. И цена бартерной реализации квартир будет отражена по той стоимости, которая отражена в договоре с организатором аукциона.

В течение строительства, даже если цена на землю и/или жилье меняется, в учете застройщика не будет изменяться сумма кредиторской задолженности перед контрагентом. Так как эта сумма зафиксирована в договоре, который во главу угла ставит натуральные, а не стоимостные показатели. Это обязательство (за приобретенный нематериальный актив) для застройщика носит ярко выраженный немонетарный и

нефинансовый характер.

Что касается учета налогового, то здесь ситуация менее ясная.

Связь «права на совместное строительство жилья» с

хозяйственной деятельностью застройщика вряд ли можно подвергнуть сомнению: не получив такого права, застройщик не может зарабатывать доходы.

Однако на пути отражения налоговой амортизации упомянутого права может стать банальный формализм. Дело в том, что определение нематериальных активов, приведенное в

Законе о налоге на прибыль, оперирует весьма двусмысленными категориями. И это может быть использовано против налогоплательщика. Поэтому осторожные застройщики вряд ли осмелятся признать в налоговом учете такой нематериальный актив, как «право на совместное строительство жилья»³.

³ Более смелые налогоплательщики, полагаем, попробуют отстоять свое право на налоговое отражение и амортизацию такого нематериального актива, ссылаясь как на признание законодательством (а именно постановлением № 142) «права на совместное строительство», так и на административную обязательность его получения.

Рассмотрим операции на упрощенном примере.

 

Пример.

Застройщик заключил с организатором аукциона договор о том, что за предоставление права на совместное строительство застройщик обязан передать военнослужащим три квартиры (площадью по 100 м² каждая) в доме, построенном на участке, под застройку которого проводился аукцион.

Денежный эквивалент лота установлен в сумме 1 200 000 грн. В нашем примере организатор аукциона не выдает застройщику налоговую накладную, и застройщик не может выделить НДС, даже если этот налог учтен в расчетах суммы «денежного эквивалента».

Общая площадь построенного дома — 5 000 м².

Срок строительства — 24 месяца.

По окончании строительства дома определено, что себестоимость его сооружения составила 18  800 000 грн.

Таким образом, себестоимость квартир, передаваемых застройщиком военнослужащим, составит:

(300 м

² : 5 000 м²) х 18 800 000 грн. = 1 128 000 грн.

Главбух застройщика может отразить соответствующие операции следующей корреспонденцией:

 

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит	Сумма, грн.
1. Получение права на строительство по результатам аукциона после подписания соответствующего договора	12	68	1 200 000
2. Ежемесячная амортизация права на «совместное строительство жилья» (1 200 000 грн. : 24 мес. = 50 000 грн./мес.)	23	13	50 000
3. Отражение себестоимости строительства по другим операциям на протяжении всего строительства	23	20, 63, 65, 66...	17 600 000
4. Списание нематериального актива после завершения строительства	13	12	1 200 000
5. Передача квартир застройщиком Министерству обороны	36	70	1 200 000
6. Начисление НДС (в том случае, если застройщик не использует льготу по п.п. 5.1.20 Закона об НДС)	70	64	200 000
7. Списание себестоимости строительства квартир, переданных военнослужащим	90	23	1 128 000
8. Зачет задолженностей по операциям приобретения нематериального актива и продажи квартир	68	36	1 200 000

　

В нашем примере реализация квартир в обмен на право строительства оказалась для застройщика убыточной. Убыток составил 128 000 грн.

 

И в этом нет ничего предосудительного или необычного.

Застройщика нельзя упрекнуть в занижении цен как минимум по двум причинам.

Во-первых

, цена (как «денежный эквивалент») была установлена расчетно на основе оценочной стоимости земли. Такой порядок предписан постановлением № 142 в административном порядке. А значит, установление этой цены от застройщика не зависит.

Во-вторых

, нет ничего удивительного в том, что квартиры, продаваемые на этапе начала строительства, стоят дешево. За эти квартиры Миноброны предоставляет застройщику нематериальный актив на самой ранней стадии строительного процесса. Поскольку эта бартерная «предоплата» осуществляется так рано, вполне естественно, что цена за «бартерные» квартиры будет невысокой.

Так что рациональные пояснения для сложившейся ситуации застройщик отыскать может. А значит, «обычный» статус цены, установленной как «денежный эквивалент», может быть убедительно аргументирован.

Самое главное, что описанная выше модель учета совершенно однозначно говорит о том, что застройщик передает квартиры в пользу Минобороны не бесплатно, а на возмездной основе. Поэтому никаких доначислений налогов, сопряженных с бесплатной передачей, быть не должно.