Информация о связанных сторонах: разъясняет Минфин
Влада Карпова, консультант
В письме от 31.08.2010 г. № 31-34010-10/23-4902/2/4555 (см. с. 9 данного номера) Минфин ответил на два вопроса относительно информации о связанных сторонах, предоставляемой в соответствии с П(С)БУ 23 «Раскрытие информации о связанных сторонах». Но поскольку ответы у Минфина получились крайне лаконичными, рассмотрим данные вопросы более подробно.
ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ
Конституция
— Конституция Украины от 28.06.1996 г. № 254к/96-ВР.КоАП
— Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.1984 г. № 8073-X.Закон об информации
— Закон Украины «Об информации» от 02.10.1992 г. № 2657-XII.Закон о ЦБ
— Закон Украины «О ценных бумагах и фондовом рынке» от 23.02.2006 г. № 3480-IV.Положение № 1591
— Положение о раскрытии информации эмитентами ценных бумаг, утвержденное решением ГКЦБФР от 19.12.2006 г. № 1591.Перечень № 611
— Перечень сведений, не составляющих коммерческой тайны, утвержденный постановлением КМУ от 09.08.1993 г. № 611.П(С)БУ 9
— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом МФУ от 20.10.1999 г. № 246.П(С)БУ 23
— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 23 «Раскрытие информации о связанных сторонах», утвержденное приказом МФУ от 18.06.2001 г. № 303.
Информация о выплатах ведущему управленческому персоналу
В первой части письма были предоставлены разъяснения касательно решения проблемной ситуации, состоящей в следующем.
В соответствии с п. 15 П(С)БУ 23 предприятие обязано раскрывать в отчетности информацию о текущих выплатах, полученных ведущим управленческим персоналом.На предприятии сложилась ситуация, когда должностные лица предприятия, относящиеся к его ведущему управленческому персоналу, отказываются предоставить согласие на разглашение личных данных о текущих выплатах, которые предприятие осуществило в их пользу.
В связи с этим возник вопрос: будут ли считаться виновными в нарушении требований
П(С)БУ 23 главный бухгалтер и руководитель предприятия, если они не приведут в примечаниях к финансовой отчетности данные о текущих выплатах ведущему управленческому персоналу, при условии его отказа от обнародования таких данных?Минфин уклонился от прямого ответа на поставленный вопрос, но из логики
письма можно понять, что бухгалтер и руководитель нести ответственность в данной ситуации, по всей видимости, будут. В частности, в письме было справедливо замечено, что согласно п. 15 П(С)БУ 23 в Примечаниях к финансовой отчетности информация о выплатах ведущему персоналу приводится общей суммой, т. е. без указания конкретных фамилий. А из этого напрашивается вывод, что такая информация не может быть конфиденциальной и, соответственно, преград для ее обнародования нет.Не оспаривая в целом правомерность данной позиции, хотим обратить внимание на следующее.
Действительно, согласно
п. 15 П(С)БУ 23 в Примечаниях к финансовой отчетности приводится информация о полученных от предприятия ведущим управленческим персоналом:— текущих выплатах;
— иных долгосрочных выплатах;
— выплатах по окончании трудовой деятельности;
— выплатах при увольнении;
— платежах на основе акций;
— ссудах.
При этом в
П(С)БУ 23 не требуется указания фамилий конкретных лиц, получающих указанные выплаты. Однако этот вопрос не так прост, как представляет его Минфин. К примеру, согласно п. 1 гл. 1 р. V Положения № 1591 структура годового отчета эмитента ценных бумаг включает, в частности, такие данные:— информацию о должностных лицах эмитента;
— информацию о лицах, владеющих 10 и более процентами акций эмитента.
В типовой структуре годового финансового отчета эмитентов ценных бумаг, обнародуемой на сайте ГКЦБФР (http://eds.ssmsc.gov.ua), приводится среди прочего следующая информация:
—
раздел 7. Основные данные о наблюдательном совете, исполнительном органе, других должностных лицах эмитента;— раздел 8. Информация о вознаграждении членам наблюдательного совета и исполнительного органа.
И поскольку в р.7 годового финансового отчета указываются конкретные данные об управленческом персонале, включая Ф.И.О. ответственных лиц, сопоставив эту информацию с р. 8 отчета, можно получить показатели годового вознаграждения в разрезе конкретных лиц.
Очевидно, в силу данных обстоятельств ведущий управленческий персонал может препятствовать указанию информации о проведенных ему выплатах в финансовой отчетности. При этом такие лица могут апеллировать в своих требованиях к
ст. 32 Конституции, в соответствии с которой: «Не допускаются сбор, хранение, использование и распространение конфиденциальной информации о лице без его согласия, кроме случаев, определенных законом, и только в интересах национальной безопасности, экономического благосостояния и прав человека».Но хотя
Конституция является актом высшей юридической силы, в данном случае есть основания полагать, что информация о проведенных выплатах не относится к конфиденциальной и, соответственно, вышеприведенные нормы о ее неразглашении здесь не действуют.Так, согласно
ст. 30 Закона об информации: «Конфиденциальная информация — это сведения, находящиеся во владении, пользовании или распоряжении отдельных физических либо юридических лиц и распространяемые по их желанию в соответствии с предусмотренными ими условиями».Конкретный состав конфиденциальной информации применительно к физическим лицам в нормативных актах не приводится. Однако есть схожий
Перечень № 611, в котором указывается состав сведений, не содержащих коммерческую тайну, также попадающую в категорию конфиденциальной информации.Согласно
Перечню № 611 коммерческую тайну, в частности, не составляют:— информация по всем установленным формам государственной отчетности;
— сведения о численности и составе работающих,
их заработной плате в целом и по профессиям и должностям, а также наличие свободных рабочих мест;— сведения об участии должностных лиц предприятия в кооперативах, малых предприятиях, союзах, объединениях и других организациях, которые занимаются предпринимательской деятельностью;
— сведения, которые в соответствии с действующим законодательством подлежат обнародованию.
При этом предприятия обязаны предоставлять указанные сведения органам государственной исполнительной власти, контролирующим и правоохранительным органам, другим юридическим лицам в соответствии с действующим законодательством, по их требованию.
Кроме того, положения
ст. 30 Закона об информации устанавливают, что: «Информация с ограниченным доступом может быть распространена без согласия ее владельца, если эта информация является общественно значимой, т. е. если она является предметом общественного интереса и если право общественности знать эту информацию преобладает над правом ее владельца на ее защиту».А согласно
п. 8 МСБУ 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах» информация, в том числе о выплатах ведущему управленческому персоналу, подлежит раскрытию в связи с тем, что: «знания о наличии операций, сальдо задолженности отношений связанных сторон могут влиять на оценку деятельности субъекта хозяйствования пользователями финансовых отчетов, в том числе и на оценку рисков и возможностей, стоящих перед тем или иным субъектом хозяйствования», т. е. такая информация является общественно значимой.Заметим также, что иногда предприятия аргументируют свой отказ от обнародования рассматриваемой информации тем, что в соответствии с принятой учетной политикой она не относится к категории существенной. Однако и эта аргументация не бесспорна, поскольку в
письме Минфина от 29.07.2003 г. № 04230-04108, посвященном применению критериев существенности в бухгалтерском учете, отмечалось:«7. Применение существенности для приведения статей в финансовой отчетности осуществляется, если формы финансовой отчетности не установлены положениями (стандартами) бухгалтерского учета или другими нормативно-правовыми актами.
<...>
Статья, не являющаяся существенной для отдельного предоставления ее в финансовом отчете, может
быть достаточно существенной для отдельного раскрытия ее в примечаниях к финансовой отчетности».Резюмируем
: исходя из изложенного можно сделать вывод, что информация о выплатах ведущему управленческому персоналу не относится к конфиденциальной и законных оснований для ее необнародования нет. А из этого следует, что факт неуказания ее в Примечаниях к финансовой отчетности будет свидетельствовать о нарушениях порядка ведения бухгалтерского учета. За эти нарушения предусмотрена ответственность по ст. 1642 КоАП в виде наложения административного штрафа от 8 до 15 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (ннмдг) — от 136 грн. до 255 грн., а при повторном нарушении — от 10 до 20 ннмдг (от 170 грн. до 340 грн.).Кроме того, эмитентам ценных бумаг за нарушения в раскрытии информации в примечаниях к финансовой отчетности может грозить ответственность по
ст. 16311 КоАП, согласно которой раскрытие на фондовом рынке информации не в полном объеме или раскрытие недостоверной информации, совершенное должностным лицом эмитента или профессионального участника фондового рынка, влечет за собой наложение административного штрафа от 200 до 500 ннмдг (от 3400 грн. до 8500 грн.), а при повторном нарушении — от 500 до 1000 ннмдг (от 8500 грн. до 17000 грн.).А то, что финансовая отчетность относится к регулярной информации на фондовом рынке, следует из
ст. 40 р. V Закона о ЦБ.Так что идти в данной ситуации на уступки ведущему персоналу не стоит.
Цена на товар в операциях со связанными сторонами
Вторая часть
письма Минфина касается порядка отражения в учете операций приобретения товарно-материальных ценностей у продавца — связанной стороны.Напомним, что в соответствии с
п. 3 П(С)БУ 23 связанными сторонами считаются:— предприятия, которые находятся под контролем или существенным влиянием других лиц;
— предприятия и физические лица, которые прямо или опосредованно осуществляют контроль над предприятием или существенно влияют на его деятельность, а также близкие члены семьи такого физического лица.
При этом перечень связанных сторон определяется предприятием с учетом сущности отношений, а не только юридической формы (превалирование сущности над формой). Отношения между связанными сторонами — это, в частности, отношения:
— материнского (холдингового) и его дочерних предприятий;
— совместного предприятия и контрольных участников совместной деятельности;
— предприятия-инвестора и его ассоциируемых предприятий;
— предприятия и физических лиц, которые осуществляют контроль или имеют существенное влияние на это предприятие, а также отношения этого предприятия с близкими членами семьи каждого такого физического лица;
— предприятия и его руководителя и других лиц, принадлежащих к ведущему управленческому персоналу предприятия, а также близким членам семьи таких лиц.
В заданном Минфину вопросе затрагивалась такая ситуация: предприятие-покупатель приобрело у продавца — связанной стороны товар по цене ниже, чем цена товара, реализуемого таким продавцом иным (несвязанным) лицам. Поскольку
в соответствии с п. 6 П(С)БУ 23 оценка активов по операциям со связанными сторонами может осуществляться, в частности, методом сравнительной неконтролируемой цены, возник вопрос, может ли предприятие-покупатель, применяя данный метод, провести дооценку балансовой стоимости такого товара до цены на аналогичную продукцию, которая реализуется предприятием-продавцом не связанному с ним лицу при обычных условиях деятельности?Отвечая на данный вопрос, Минфин в очередной раз подтвердил, что
П(С)БУ 9 дооценка запасов не предусмотрена, за исключением ранее уцененных запасов. Ранее к таким же выводам Минфин приходил в письме от 26.05.2004 г. № 31-04200-10-13/9091.Мы согласны с позицией Минфина, но в данной ситуации следует разобраться с сутью проводимых операций. Действительно, согласно
п. 8 П(С)БУ 9 запасы приходуются на баланс покупателя по первоначальной стоимости, которой при приобретении их за плату является первоначальная стоимость, включающая затраты, указанные в п. 9 П(С)БУ 9. При этом никаких дооценок запасов при их приобретении у связанной стороны не предусмотрено.Напомним, что суть метода сравнительной неконтролируемой цены состоит в том, что при его использовании применяется цена, которая определяется по цене на аналогичную готовую продукцию (товары, работы, услуги), реализуемую не связанному с продавцом покупателю при обычных условиях деятельности (
п. 7 П(С)БУ 23).Между тем, похоже, что задавшее Минфину вопрос предприятие не вполне представляет механизм применения данного метода в финансовой отчетности. Дело в том, что согласно
п. 11 П(С)БУ 23 предприятие раскрывает в Примечаниях к финансовой отчетности, среди прочего, информацию об использованных методах оценки активов и обязательств в операциях со связанными сторонами.Иными словами, в Примечаниях приводятся именно те методы оценки активов и обязательств, по которым определялась цена в договорных отношениях со связанными сторонами.
При этом предприятие может провести различные операции со связанными сторонами, в частности:
1) приобрести у связанной стороны запасы за плату (к примеру, по договору купли-продажи);
2) приобрести у связанной стороны запасы бесплатно;
3) получить запасы от связанной стороны в качестве взноса в уставный фонд.
В первом случае запасы приходуются на баланс покупателем по первоначальной (договорной) стоимости, т. е. по сумме средств, уплаченных за запасы с учетом расходов, указанных в
п. 9 П(С)БУ 9. Во второй и третьей ситуациях запасы зачисляются на баланс по справедливой стоимости, которая может быть исчислена, в том числе и по методу сравнительной неконтролируемой цены.В то же время в любом случае продавец (передающая сторона), договариваясь с покупателем о конкретной цене передаваемых запасов, использует один из методов ценообразования, приведенных в
п. 6.1 П(С)БУ 23, а именно: сравнительной неконтролируемой цены; цены перепродажи; «расходы плюс»; балансовой стоимости. Так вот, в Примечаниях к финансовой отчетности и продавец, и покупатель приводят тот метод, который использовался при установлении договорной цены.Кстати, на практике стороны применяют метод сравнительной неконтролируемой цены крайне редко, что подтверждают и нормы
п. 21 МСБУ 24, согласно которым: «Раскрытие информации о том, что операции со связанными сторонами были осуществлены на условиях, эквивалентных условиям, которые доминируют в операциях между независимыми сторонами, осуществляется только при возможности обоснования таких условий». То есть при указании в примечаниях данного метода применительно к операциям со связанными сторонами следует подтвердить, что такая цена соответствовала ценам на товары, которые продавались несвязанным лицам.Если же в договорных отношениях использовался иной метод определения цены
(к примеру, метод «расходы плюс»), то его и следует указывать в примечаниях.Резюмируем. При избрании любого из предусмотренных в П(С)БУ 23 методов определения цены никаких дооценок балансовой стоимости приходуемых запасов покупателю делать не нужно — они приходуются на баланс в общем порядке по договорной стоимости.
