О регистрации в качестве плательщика НДС
Виталий Рябов, консультант
Ситуация: недавно была зарегистрирована фирма, которая планирует заниматься строительством. Хозяйственная деятельность еще не начиналась. На данный момент фирма не является плательщиком НДС. Соответственно, весь налоговый кредит, накопленный при строительстве, фирма потеряет, а при продаже квартир после достижения 300-тысячного объема продаж будет обязана зарегистрироваться в качестве плательщика НДС и уплачивать налог, не имея возможности уменьшить сумму налогового обязательства за счет налогового кредита.
Можно ли избежать такой невыгодной с точки зрения налогообложения ситуации?
ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.
ХКУ — Хозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV.
Методрекомендации — Методические рекомендации ГНАУ по разъяснению требований, относящихся к плательщику налога при проведении процедуры регистрации лица в качестве плательщика НДС и аннулировании такой регистрации. (Эти рекомендации были обнаружены во «Всемирной паутине» (Интернет). К сожалению, их реквизиты найти не удалось, поэтому предполается, что данные рекомендации имеют гриф «ДСП» — «для служебного пользования».)
В «докодексные» времена ни один украинский бухгалтер, по-видимому, не представлял себе, что получение свидетельства плательщика НДС может настолько усложниться. Любое вновь созданное предприятие, подав соответствующее заявление, автоматически получало желаемый статус плательщика НДС. Налоговый кодекс изменил все и не в лучшую сторону: получение свидетельства о регистрации плательщика налога на добавленную стоимость теперь воспринимается как чудо1. Более того, налоговики начали настоящую охоту на плательщиков НДС, аннулируя им свидетельства направо и налево.
1 Часто — чудо, которое очень дорого стоит.
Возвращаясь к вопросу, заметим, что фирма, конечно, заинтересована в том, чтобы получить желаемый статус плательщика НДС как можно раньше, в идеале — еще до того момента, когда она начнет приобретать товары (работы/услуги). И несмотря на существующую практику необоснованных отказов налоговиков в выдаче свидетельства плательщика НДС, шансы у фирмы на получение такой необходимой бумажки имеются.
Вариант 1
На практике налоговики более лояльно относятся к плательщикам налогов, которые регистрируются в качестве плательщиков НДС в обязательном порядке, т. е. при наличии основания, предусмотренного п. 181.1 НКУ: в случае если общая сумма от осуществления операций по поставке товаров/услуг, подлежащих обложению НДС, в том числе с использованием локальной или глобальной компьютерной сети, начисленная (уплаченная) такому лицу в течение последних 12 календарных месяцев, в совокупности превышает 300000 грн. Следует обратить внимание, что при определении указанной суммы НДС не учитывается.
Казалось бы, предприятие еще не начало свою деятельность, продавать еще нечего. Кроме того, вряд ли найдутся плательщики НДС, которые бы желали что-то приобрести на 300000 грн., не получив налоговую накладную и, соответственно, право на налоговый кредит. Однако, как усматривается из текста вопроса, фирма планирует заниматься строительством и продажей квартир, т. е. жилья. А жилье преимущественно приобретают обычные граждане, которым налоговый кредит ни к чему.
Следует также вспомнить об одной из наиболее распространенных схем привлечения средств в строительство — заключении договоров купли-продажи имущественных прав на квартиру, которой по состоянию на день заключения договора физически еще не существует. Правовым основанием для заключения таких договоров является ч. 2 ст. 656 ГКУ, в соответствии с которой предметом договора купли-продажи могут быть имущественные права. В свое время, когда подобные договоры еще только начали применяться для привлечения средств в строительство, законодатели много спорили о возможности и целесообразности их заключения. Специалисты в сфере налогообложения спорили о возникновении налоговых обязательств по НДС на момент «передачи» имущественных прав. Некоторые даже допускали возможность двойного обложения НДС: первый раз — при «передаче» имущественных прав и во второй раз — при оформлении права собственности на уже готовую квартиру. К счастью, на практике налоговики к таким кошмарам не прибегали и их полностью удовлетворяла ситуация, когда плательщик начислял налоговые обязательства по НДС по первому из указанных событий.
Таким образом, в анализируемой ситуации фирма, заключив договоры купли-продажи имущественных прав на квартиры на сумму, предусмотренную п. 181.1 НКУ, и передав покупателю имущественные права, имеет основания для подачи в налоговую инспекцию по своему местонахождению регистрационного заявления плательщика налога на добавленную стоимость по форме № 1-ПДВ. Отметим, что ГНАУ в письме от 14.02.2011 г. № 4021/7/16-1417 пришла к выводу, что «заключение гражданско-правовых соглашений (договоров) на поставку товаров/услуг в сумме, превышающей 300 тыс. грн., или наличие намерения у лица осуществлять деятельность, по результатам которой будет превышен объем, определенный пунктом 181.1 статьи 181 раздела V Кодекса, не является основанием для регистрации лица в качестве плательщика налога на добавленную стоимость в соответствии с требованиями указанного пункта Кодекса». Таким основанием является «фактическое осуществление операций по поставке товаров/услуг, сумма которых в совокупности превышает 300 тыс. гривень». Фактическим осуществлением операции поставки налоговики признают передачу товара (результатов работ/услуг), что в нашем случае может быть обеспечено подписанием между сторонами акта приема-передачи имущественных прав. Кроме того, несмотря на тот факт, что п. 181.1 НКУ не требует обязательного поступления поставщику необходимой суммы денежных средств2, налоговики настаивают на необходимости предоставления доказательств уплаты средств по состоянию на день подачи регистрационного заявления.
2 В указанной норме речь идет о «начисленных (уплаченных) суммах».
Следовательно, на наш взгляд, предложенная схема позволит фирме, не ожидая будущей продажи квартир, которые еще нужно построить, получить право на обязательную регистрацию в качестве плательщика НДС 3.
3 Мы умышленно не обращаем внимания читателей на те требования, которые выдвигают налоговики претендентам на «звание» плательщика НДС: наличие работников в количестве не менее 5 человек с зарплатой не меньше минимальной, наличие основных средств стоимостью не менее 10000 грн. и т. п. Ведь нормативно эти требования нигде не закреплены, а с полным их перечнем вас любезно ознакомит налоговый инспектор.
Вариант 2
Кроме обязательной регистрации в качестве плательщика НДС бывают еще случаи, когда субъект хозяйствования имеет возможность добровольно подать регистрационное заявление. Еще до недавнего времени4 у «новорожденной» фирмы не было шансов на добровольную регистрацию в качестве плательщика НДС, ведь для этого согласно ст. 182 НКУ ей нужно было просуществовать по крайней мере 12 месяцев. Но теперь благодаря милости нардепов в НКУ появился абзац 2 пункта 182.1, согласно которому возможность добровольно зарегистрироваться в качестве плательщика НДС имеет лицо, уставный капитал или балансовая стоимость активов (основных средств, нематериальных активов, запасов) которого превышает 300000 гривень.
4 До 06.08.2011 г., когда вступил в силу Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по совершенствованию отдельных норм Налогового кодекса Украины» от 07.07.2011 г. № 3609-VI, который внес, в частности, изменения в ст. 182 НКУ.
Понятно, что при таких обстоятельствах фирма-застройщик, которая приобретет, например, строительные материалы5 на необходимую сумму, получает право на добровольную регистрацию. Однако терять налоговый кредит по этим суммам вряд ли кто пожелает. Поэтому можно воспользоваться возможностью сформировать уставный капитал в размере, который бы превышал 300000 грн. Однако должны заметить, что налоговики приложили все усилия, чтобы максимально усложнить плательщикам налогов такую возможность.
5 Которые при условии последующей продажи недвижимости приобретают признаки запасов.
В частности, налоговики пришли к выводу, что плательщик налога может добровольно зарегистрироваться в качестве плательщика НДС при условии, что уставный капитал, независимо от того, на какую сумму он заявлен, уже сформирован на сумму более 300000 грн. 6 Даже несмотря на то, что абзац второй п. 182.1 НКУ не дает оснований для такого вывода, с этим еще можно было бы смириться.
6 Именно такой ответ можно найти в Единой базе налоговых знаний.
Но значительно худшие сюрпризы налоговики подготовили в письме ГНСУ от 01.11.2011 г. № 4893/7/15-3317 и в Методрекомендациях. Указанные опусы содержат среди прочего следующие утверждения:
— финансовое состояние учредителей — юридических лиц относительно их способности осуществить соответствующие взносы в уставный капитал хозяйственного общества в случаях, предусмотренных законом, должно быть проверено независимым аудитором (аудиторской организацией) в установленном порядке, а имущественное состояние учредителей-граждан должно быть подтверждено справкой органа государственной налоговой службы о поданной декларации об имущественном состоянии и доходах (налоговой декларацией), удостоверенной соответствующим налоговым органом. Соответственно, с целью подтверждения достоверности указанных в регистрационном заявлении сведений, касающихся формирования уставного капитала, орган государственной налоговой службы вроде бы может обратиться к лицу, стремящемуся зарегистрироваться в качестве плательщика НДС по добровольному решению, с письменным запросом о предоставлении соответствующей информации и копий необходимых документов;
— денежная оценка имущественного вклада участника хозяйственного общества должна быть подтверждена независимой оценкой, проведенной субъектом оценочной деятельности.
Понятно, что ни одного из этих требований в НКУ не содержится. Применение же нормативно-правовых актов из других областей права (например, Хозяйственного и Гражданского кодексов) в данном случае нецелесообразно. Однако ввиду того, что для налоговиков письма и Методрекомендации ГНСУ важны больше, чем Налоговый кодекс, не удивительно, что «местные» налоговые инспекции уже требуют от «добровольцев» указанные документы, а в случае отсутствия либо непредоставления — отказывают в регистрации в качестве плательщика НДС. На наш взгляд, достаточными доказательствами формирования уставного капитала является банковская выписка 7 о зачислении денежных средств в качестве взноса участника хозяйственного общества или акт приема-передачи имущества (при формировании уставного капитала не деньгами, а имуществом). Но убедить в этом налоговиков — дело нереальное, поэтому у претендента на свидетельство плательщика НДС только два выхода: или удовлетворить все прихоти работников налоговой службы, или обжаловать решение об отказе в регистрации в качестве плательщика НДС в административном суде.
7 Подписанная уполномоченными должностными лицами банка и заверенная печатью.
Ну и напоследок нельзя не обратить внимание на недобрый намек ГНСУ, содержащийся в указанных выше Методрекомендациях: мол, инвестирование физическим лицом в уставный фонд хозяйственного общества принадлежащего ему на праве собственности движимого имущества (имущества, отличного от недвижимого (в том числе оборудования) является с его стороны отчуждением такого имущества. Соответственно и налогообложение этой операции должно осуществляться не по правилам инвестиционной прибыли, а по правилам, предусмотренным для доходов от продажи имущества. Несмотря на абсурдность такого утверждения, риск доначисления хозяйственному обществу как налоговому агенту обязательств по НДФЛ слишком велик, чтобы его не учитывать.
Но в любом случае не зря сказано: «Боритесь — победите».
